11.023 Messaggio concernente la legge federale sul trattamento fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionali del 4 marzo 2011

Onorevoli presidenti e consiglieri, con il presente messaggio vi sottoponiamo, per approvazione, il disegno di legge federale sul trattamento fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionali.

Nel contempo, vi proponiamo di togliere di ruolo il seguente intervento parlamentare: 2009

M 08.3450

Trattamento fiscale corretto delle spese di formazione e perfezionamento (S 30.9.08, Commissione dell'economia e dei tributi CS; N 23.9.09)

Gradite, onorevoli presidenti e consiglieri, l'espressione della nostra alta considerazione.

4 marzo 2011

In nome del Consiglio federale svizzero: La presidente della Confederazione, Micheline Calmy-Rey La cancelliera della Confederazione, Corina Casanova

2010-3258

2365

Compendio Secondo il diritto fiscale vigente, le spese per il perfezionamento connesso con l'esercizio dell'attività professionale, le spese di riqualificazione determinata da circostanze esterne e quelle per il reinserimento professionale possono essere dedotte dal reddito. D'ora in poi anche le spese dovute a una riqualificazione professionale volontaria e le spese di avanzamento professionale (carriera) dovranno essere deducibili indipendentemente dalla professione esercitata attualmente. Le spese della prima formazione continueranno a non essere ammesse in deduzione fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II. La deduzione deve essere limitata.

Sulla base della mozione della Commissione dell'economia e dei tributi del Consiglio degli Stati (08.3450) trasmessa il 23 settembre 2009, il progetto prevede di estendere la deducibilità delle spese di formazione e perfezionamento professionali a tutte le spese per la formazione e il perfezionamento professionali sostenute dopo aver conseguito il primo diploma del livello secondario II. In assenza di un diploma del livello secondario II è possibile, a partire dal 20esimo anno di età, dedurre tutte le spese di formazione e perfezionamento professionali, purché non si tratti di costi di formazione sostenuti fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II.

Nell'ambito dell'imposta federale diretta la deduzione è limitata a 6000 franchi. Per quanto riguarda le imposte cantonali e comunali il limite è definito conformemente al diritto cantonale.

Non sono deducibili le spese per i corsi di formazione e perfezionamento che non hanno fini professionali (passatempo, hobby).

Si stima che la deduzione delle spese di formazione e perfezionamento proposta comporterà minori entrate di oltre 5 milioni di franchi all'anno a titolo di imposta federale diretta. I Cantoni stessi possono determinare il limite superiore della deduzione. Qualora questi ultimi aderissero al limite superiore fissato dalla Confederazione, le minori entrate annue di Cantoni e Comuni si aggirerebbero nel complesso attorno ai 30 milioni di franchi.

Il progetto semplifica il diritto fiscale, in quando non è più prevista né la distinzione fra formazione e perfezionamento né quella fra riqualificazione professionale determinata da circostanze esterne e
riqualificazione professionale volontaria. Non si sa invece se la nuova possibilità di dedurre le spese di formazione e perfezionamento offerta dalla presente modifica di legge spingerà un numero maggiore di persone a frequentare un corso di formazione professionale.

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Indice Compendio

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1 Punti essenziali del progetto 1.1 Situazione iniziale 1.1.1 Mozione della Commissione dell'economia e dei tributi del Consiglio degli Stati 1.1.2 Interventi presentati concernenti le spese di formazione e perfezionamento 1.1.3 Diritto vigente 1.1.3.1 Imposta federale diretta: spese di formazione 1.1.3.2 Ordinanza sulle spese professionali 1.1.3.3 Spese di formazione nel diritto tributario cantonale 1.1.4 Panoramica del sistema educativo svizzero 1.1.5 Importanza della formazione professionale 1.1.6 Politica della Confederazione in materia di perfezionamento 1.1.7 Politica dei Cantoni in materia di perfezionamento 1.1.8 Analisi dell'efficacia di misure statali per il promovimento della formazione e del perfezionamento in Svizzera 1.1.9 Necessità di un intervento statale secondo la breve perizia del prof. dr. Stefan C. Wolter 1.2 Soluzioni analizzate 1.2.1 Nuova deduzione generale 1.2.2 Deduzione per le spese di conseguimento del reddito e deduzione generale 1.2.3 Deduzione generalizzata per le spese di conseguimento del reddito 1.3 Nuova deduzione per le spese di formazione e perfezionamento 1.3.1 Spese di formazione e perfezionamento professionali 1.3.2 Delimitazione concernente la prima formazione 1.3.3 Delimitazione concernente gli hobby 1.3.4 Limite massimo 1.3.5 Possibilità di deduzione per lavoratori indipendenti 1.3.6 Procedura di consultazione 1.3.6.1 Deduzione generale o deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito 1.3.6.2 Introduzione di un limite superiore della deduzione 1.3.6.3 Rapporto tra limite superiore e Istruzioni per la compilazione del certificato di salario risp.

dell'attestazione delle rendite 1.3.6.4 Deducibilità delle spese per la prima formazione 1.4 Attuazione ed entrata in vigore 1.5 Stralcio di interventi parlamentari

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2 Commento ai singoli articoli 2.1 Legge federale sull'imposta federale diretta (LIFD) 2.2 Legge federale sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID)

2392

3 Ripercussioni 3.1 Per la Confederazione, i Cantoni e i Comuni 3.1.1 Per le finanze 3.1.2 Per l'effettivo del personale 3.2 Per l'economia

2393 2393 2393 2394 2394

4 Programma di legislatura

2395

5 Aspetti giuridici 5.1 Costituzionalità e legalità 5.2 Compatibilità con gli impegni internazionali della Svizzera 5.3 Subordinazione al freno alle spese

2395 2395 2396 2396

Legge federale sul trattamento fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionali (Disegno)

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2390 2390

Messaggio 1

Punti essenziali del progetto

1.1

Situazione iniziale

1.1.1

Mozione della Commissione dell'economia e dei tributi del Consiglio degli Stati

Nel quadro della trattazione di diversi interventi, la Commissione dell'economia e dei tributi del Consiglio degli Stati (CET-S) si è occupata della deducibilità fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionali. Sulla base dei rilevamenti effettuati da una sottocommissione, costituita appositamente per tale questione, la CET-S ha deciso nella sua seduta del 1° settembre 2008 di redigere una mozione di commissione.

Nella sua seduta del 1° settembre 2008 la CET-S ha licenziato la mozione e ne ha chiesto l'accoglimento con 7 voti contro 5. Nella sessione autunnale del 2008 il Consiglio degli Stati ha approvato con 25 voti contro 12 la mozione di commissione.

Su proposta della propria Commissione, con 157 voti contro 3, anche il Consiglio nazionale ha accolto chiaramente la mozione, trasmettendola all'altra Camera.

La mozione ha il tenore seguente: «Il Consiglio federale è incaricato di sottoporre al Parlamento un progetto che modifichi LIFD e LAID nel senso che le spese di formazione e perfezionamento sostenute per ragioni professionali siano trattate fiscalmente secondo il principio costituzionale della capacità economica.

Il progetto deve prevedere quanto segue: 1. Le spese di formazione e di perfezionamento sopportate dal contribuente sono deducibili purché la formazione riguardi l'attività professionale. Le spese sostenute per ragioni professionali sono quelle che permettono a un lavoratore dipendente di mantenere il suo posto di lavoro o di avanzare professionalmente (carriera) o che sfociano in una qualifica che permetta di esercitare una nuova attività lucrativa dipendente o indipendente o di riprenderne una (riqualificazione, reinserimento); 2. la fissazione dell'importo massimo ammesso in deduzione; 3. non sono deducibili le spese della formazione professionale iniziale. È considerata formazione professionale iniziale, la formazione che permette alla persona che l'ha conclusa di esercitare per la prima volta un'attività professionale che le consente di provvedere al proprio sostentamento.»

1.1.2

Interventi presentati concernenti le spese di formazione e perfezionamento

Siccome le differenze cantonali nell'interpretazione dei diversi concetti di spese di formazione, la non deducibilità di determinate spese di formazione nonché le relative difficoltà di delimitazione hanno viepiù contribuito ad accentuare il malcon-

2369

tento, negli ultimi anni sono stati presentati i più svariati interventi e iniziative parlamentari riguardanti le spese di formazione e perfezionamento: ­

mozione 96.3460 della consigliera nazionale Franziska Teuscher «Diritto fiscale. Deduzione dei costi di formazione per il reinserimento professionale». La mozione chiedeva di riprendere una disposizione che consentisse alle persone in fase di reinserimento professionale di dedurre nell'ambito della prima tassazione ordinaria del reddito le spese di perfezionamento necessarie al reinserimento. I costi di perfezionamento in relazione alla professione imparata o esercitata in precedenza dovrebbero poter essere dedotti.

Il 21 marzo 1997 la mozione è stata trasmessa sotto forma di postulato;

­

mozione 97.3084 del consigliere agli Stati Eugen David «Rafforzamento della piazza economica svizzera: deduzione delle spese di formazione». La mozione prevedeva di introdurre una deduzione delle spese di formazione del contribuente e dei figli al cui sostentamento egli provvede. Il 16 marzo 1999 la mozione è stata trasmessa sotto forma di postulato;

­

mozione 03.3565 del consigliere agli Stati Eugen David «Trattamento fiscale delle spese di perfezionamento». La mozione si prefiggeva di dedurre dalle imposte in qualità di spese di perfezionamento le spese della formazione professionale continua ai sensi dell'articolo 30 della legge federale sulla formazione professionale. Il 2 marzo 2004 la mozione è stata trasmessa sotto forma di postulato;

­

iniziativa parlamentare 04.432 della consigliera nazionale Chiara Simoneschi-Cortesi «Imposta federale diretta. Legittimazione alle deduzioni delle spese di perfezionamento professionale e di riorientamento professionale».

L'iniziativa prevedeva che le spese di formazione e perfezionamento diventassero deducibili per le persone esercitanti o meno un'attività professionale.

Il 23 settembre 2009 è stato deciso di non dare seguito all'iniziativa;

­

mozione 04.3632 della consigliera nazionale Lucrezia Meier-Schatz «LAID.

Deduzione per la formazione». La mozione chiedeva una modifica della LAID affinché i Cantoni ottenessero la possibilità di ripristinare una deduzione per la formazione (come quella applicata da diversi Cantoni prima dell'attuazione della LAID). Il 30 settembre 2008 il Consiglio degli Stati ha respinto la mozione;

­

mozione 05.3129 del consigliere nazionale Johannes Randegger «Parità di trattamento fiscale delle spese professionali di formazione e di perfezionamento». L'autore della mozione chiedeva di modificare la legge in modo tale che, sotto il profilo fiscale, nell'insegnamento terziario non fosse più operata alcuna distinzione tra formazione e perfezionamento. Il 30 settembre 2008 il Consiglio degli Stati ha respinto la mozione;

­

postulato 05.3699 del consigliere agli Stati Alain Berset «Promuovere il perfezionamento». Il postulato prevedeva che il Consiglio federale completasse il suo rapporto in adempimento al postulato 03.3565 con un rapporto complementare concernente vantaggi e svantaggi della sostituzione delle deduzioni fiscali per il perfezionamento con nuove misure quali il credito per il perfezionamento o il promovimento di istituti di perfezionamento, rispettando la neutralità dei costi. L'8 dicembre 2005 il postulato è stato ritirato;

2370

­

iniziativa cantonale 05.301 del Canton San Gallo «Deduzioni per la formazione nella legislazione fiscale. Reintroduzione». L'iniziativa cantonale si prefiggeva di consentire la deduzione dei costi di formazione dal reddito imponibile. Il 23 settembre 2009 è stato deciso di non dare seguito all'iniziativa;

­

iniziativa parlamentare 06.492 del consigliere agli Stati Eugen David «Trattamento fiscale delle spese di formazione e perfezionamento». L'iniziativa prevedeva di completare la legge in modo tale che fosse possibile dedurre dai proventi imponibili, fino a un importo massimo da definire, le spese di formazione e perfezionamento professionale sostenute personalmente, dopo aver concluso una prima formazione. Il 1° settembre 2008 l'iniziativa è stata ritirata;

­

interpellanza 07.3089 del consigliere nazionale Mario Fehr «Spese di formazione e perfezionamento professionali: miglioramenti fiscali». L'interpellanza è stata liquidata il 1° ottobre 2007 in Consiglio nazionale;

­

iniziativa cantonale 07.309 del Cantone di Glarona «Deduzioni per la formazione. Reintroduzione». L'iniziativa cantonale prevedeva di modificare la LAID e la LIFD in modo da consentire la deduzione dal reddito imponibile di un importo per i costi di formazione. Nessuna delle Camere ha dato seguito all'iniziativa.

1.1.3

Diritto vigente

1.1.3.1

Imposta federale diretta: spese di formazione

Spese di formazione deducibili Nella legge federale del 14 dicembre 19901 sull'imposta federale diretta (LIFD) e nella legge federale del 14 dicembre 19902 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) sono deducibili dai proventi imponibili le spese che, in qualità di spese di conseguimento del reddito, sono sostenute ai fini del reddito e presentano un nesso causale diretto con tale fine. Le spese di conseguimento sono necessarie all'ottenimento del reddito. Non si può pretendere che il contribuente rinunci a queste spese. Tra i costi di conseguimento rientrano anche le spese professionali. Nell'articolo 26 capoverso 1 lettera d LIFD e nell'articolo 9 capoverso 1 LAID è stabilito che le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l'esercizio dell'attività professionale siano deducibili quali spese professionali.

La dottrina è unanime sul fatto che le spese di perfezionamento rappresentino spese necessarie causate dall'esercizio dell'attività professionale. Secondo la prassi riguardante il vecchio decreto del Consiglio federale del 9 dicembre 1940 concernente la riscossione di un'imposta federale diretta (DIFD, abrogato il 1° gennaio 1995), il concetto deve essere interpretato in modo generoso. Secondo la prassi ancora oggi in vigore, il perfezionamento comprende quindi tutte le attività direttamente connesse con la professione attuale e a cui il contribuente non può rinunciare. Vi è un nesso 1 2

RS 642.11 RS 642.14

2371

diretto in particolare quando il perfezionamento serve a rimanere aggiornati nella professione iniziale, a soddisfare le esigenze in continuo aumento mediante l'acquisizione di conoscenze migliori, a rinnovare o elaborare le conoscenze appena acquisite, a rimanere concorrenziali e a conservare la posizione nella professione che ha generato il reddito imponibile da attività lucrativa del contribuente nel periodo di calcolo. Il perfezionamento comprende pure l'acquisizione di conoscenze migliori per l'esercizio della stessa professione. Queste spese sono anche dette spese di avanzamento professionale in senso lato e servono al contribuente per meglio esercitare la professione attuale o affrontare meglio le esigenze della professione attuale (ad es. spese per corsi specializzati). Esse possono senz'altro sfociare in una posizione professionale più elevata, purché la nuova funzione non si differenzi palesemente dall'attività precedente. Per tutte le spese di perfezionamento, il nesso causale deve essere dato anche sotto il profilo temporale, vale a dire che devono essere sostenute durante lo stesso periodo in cui è generato il reddito da attività lucrativa.

Corsi di aggiornamento o di perfezionamento, seminari, congressi, eccetera specifici del settore sono esempi di perfezionamento. Secondo la giurisprudenza si tratta di perfezionamento anche quando un impiegato commerciale che lavora nel reparto contabile di una fiduciaria consegue il diploma di contabile/perito contabile o un pittore diventa maestro pittore. Sono pure deducibili le spese per la frequentazione di una scuola di computer, che permette alla responsabile del reparto finanze e contabilità di familiarizzarsi con i mutamenti sopravvenuti in questo settore nonché i costi sostenuti per passare da copilota a comandante di bordo.

Le spese di riqualificazione professionale sono costi che il contribuente deve sostenere per riorientarsi completamente sotto il profilo professionale e per poter concludere una nuova formazione. Sono tuttavia deducibili solo le spese per i corsi di riqualificazione imposti al contribuente da circostanze esterne come la chiusura dell'impresa, la mancanza di un futuro professionale nell'ambito dell'attività iniziale, malattia o infortunio.

Le spese di reinserimento professionale sono costi che il contribuente deve
sostenere per poter riprendere, dopo un lungo periodo di inattività professionale, a esercitare la professione a suo tempo imparata. In linea di principio sono deducibili. Qualora nello stesso periodo di calcolo le spese sostenute non dovessero essere compensate da un reddito da attività lucrativa, di regola non è possibile operare la deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito, a meno che il o la coniuge disponga di un reddito da attività lucrativa nello stesso periodo di calcolo. Le spese di reinserimento professionale sostenute durante l'anno in cui ha inizio la ripresa dell'attività lucrativa possono essere dedotte.

Spese di formazione non deducibili Diversamente dalle spese di perfezionamento e da quelle di riqualificazione professionale, la deducibilità di altre spese di formazione è espressamente esclusa dall'articolo 34 lettera b LIFD, in quanto le spese di formazione fanno parte delle spese di mantenimento, che devono essere sostenute per coprire il fabbisogno vitale privato.

Nemmeno nella LAID le spese di formazione rientrano nell'elenco delle deduzioni generali (art. 9 cpv. 2 LAID) e quindi, conformemente all'articolo 9 capoverso 4 LAID non sono ammesse a titolo di deduzioni. Con spese di formazione si intendono, da un lato, i costi per la prima formazione e, dall'altro, i costi necessari a una riqualificazione professionale volontaria e all'avanzamento professionale (carriera) in una professione che non sono in relazione con la professione attuale.

2372

La prima formazione è conclusa quando il contribuente è teoricamente in grado per la prima volta di ottenere l'indipendenza finanziaria utilizzando le conoscenze acquisite nel corso di tale ciclo di apprendimento.

Non sono deducibili le spese di riqualificazione causate da un cambiamento di professione volontario che non ha alcun nesso economico con il reddito da attività lucrativa sinora conseguito e che consente di svolgere una nuova attività. Questa riqualificazione volontaria è distinta dalla riqualificazione imposta da circostanze esterne. Le spese di avanzamento professionale in senso stretto, anch'esse non deducibili, sono i costi sostenuti che, in vista della carriera, permettono di assumere una posizione professionale chiaramente più elevata di quella sinora assunta nella professione attuale o addirittura di occupare una funzione più elevata in una professione completamente nuova. Le spese causate da queste formazioni rappresentano spese di mantenimento.

1.1.3.2

Ordinanza sulle spese professionali

L'ordinanza del Dipartimento federale delle finanze del 10 febbraio 19933 sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un'attività lucrativa dipendente ai fini dell'imposta federale diretta (Ordinanza sulle spese professionali) precisa quali sono gli oneri fiscalmente deducibili a titolo di spese professionali.

L'articolo 8 dell'ordinanza sulle spese professionali stabilisce che le spese per il perfezionamento e la riqualificazione professionale connessi con l'esercizio dell'attuale attività professionale sono deducibili, mentre non è ammessa la deduzione delle spese di formazione vere e proprie (art. 34 lett. b LIFD).

1.1.3.3

Spese di formazione nel diritto tributario cantonale

Prima dell'entrata in vigore della LAID, dodici Cantoni (BE, BL, BS, FR, JU, NE, NW, OW, SH, VD, VS, ZG) permettevano di dedurre soltanto le spese di formazione (perfezionamento e riqualificazione) intese come spese di conseguimento del reddito. Solo il Cantone di Zugo prevedeva un limite massimo. I Cantoni di Friburgo, Sciaffusa e Vaud ammettevano limiti massimi nel quadro di forfait professionali. Gli altri Cantoni non stabilivano importi massimi nel campo delle spese di formazione professionale.

11 Cantoni (AG, AI, AR, GL, GR, LU, SG, SO, TG, UR e ZH) applicavano deduzioni a titolo di formazione nel senso di spese di conseguimento del reddito, ma permettevano di dedurre anche altre spese di formazione. Per quanto riguarda le spese di formazione, tutti i Cantoni interessati avevano stabilito importi massimi, mentre per le spese di perfezionamento e riqualificazione professionali (spese di conseguimento del reddito) solo i Cantoni di Lucerna, Soletta e Uri prescrivevano tali importi.

Tranne la deduzione limitata per le spese di perfezionamento, il Cantone Ticino non concedeva alcuna deduzione per le spese di formazione in senso stretto, ciononostante ammetteva una deduzione forfettaria limitata per famiglia.

3

RS 642.118.1

2373

Solo il Cantone di Svitto non operava alcuna distinzione tra le spese di formazione ammesse quali deduzioni a titolo di spese di conseguimento del reddito e le altre spese di formazione. Alla deduzione delle spese di formazione e di perfezionamento esso applicava un tetto massimo. Prima dell'attuazione della LAID il Cantone di Ginevra non ammetteva alcuna deduzione delle spese di formazione.

Oggi i Cantoni sono tenuti ad applicare nei loro ordinamenti tributari il concetto di spese di formazione e perfezionamento conformemente alla LAID. Nella prassi, nella maggioranza dei casi occorre verificare se, con il ciclo di formazione seguito, il contribuente ha raggiunto o potrebbe raggiungere una posizione chiaramente più elevata di quella sinora occupata nell'esercizio della professione attuale. Questa verifica lascia un certo margine alla valutazione soggettiva, ragion per cui può capitare che un Cantone con una prassi più liberale giudichi diversamente la stessa situazione rispetto a un Cantone con una prassi più restrittiva. Attualmente, al posto delle vecchie deduzioni parziali delle spese di formazione, diverse leggi tributarie cantonali prevedono deduzioni per figli di vario tipo, ad esempio le deduzioni per figli in età prescolastica, quelle per figli agli studi che rientrano giornalmente al domicilio o quelle per figli agli studi che non rientrano giornalmente al domicilio.

La deduzione per figli progressiva non tiene tuttavia conto dei costi effettivamente sostenuti.

1.1.4

4

Panoramica del sistema educativo svizzero4

Fonte: Il Server svizzero per l'educazione, http://www.educa.ch (stato: 20 gennaio 2011).

2374

Il sistema educativo rispecchia l'organizzazione politica della Svizzera. Nella struttura federale del Paese, i tre livelli politici, ossia la Confederazione, i Cantoni e i Comuni, si suddividono i compiti in ambito educativo, di cui insieme garantiscono un'elevata qualità nei settori di loro competenza.

Il sistema educativo svizzero si articola fondamentalmente nei seguenti livelli formativi o settori: ­

livello prescolare;

­

livello primario o elementare: i Cantoni e i rispettivi Comuni sono competenti per l'organizzazione e il finanziamento del livello primario. La responsabilità delle scuole è dei Comuni. La frequenza scolastica è obbligatoria e gratuita per tutti i bambini;

­

livello secondario I: il livello secondario I segue il livello primario e, di regola, ha una durata di tre anni (dal settimo al nono anno di scuola). Fornisce una formazione scolastica generale ed è propedeutico rispetto alla formazione professionale di base o al passaggio alle altre scuole di cultura generale del livello secondario II. I Cantoni e i rispettivi Comuni sono competenti per l'organizzazione e il finanziamento del livello secondario I. I Comuni sono i responsabili delle scuole; in determinati Cantoni sono responsabili i Cantoni stessi. La frequenza scolastica è obbligatoria e gratuita. L'età degli allievi che frequentano il livello secondario I va generalmente dai 12 ai 15 anni;

­

livello secondario II: una volta terminata la scuola dell'obbligo, i giovani passano al livello secondario II che si suddivide in cicli di formazione generale e cicli di formazione professionale. Le scuole di formazione generale sono le scuole di maturità liceale (licei) e le scuole specializzate (SS). La formazione professionale di base si svolge nelle aziende di tirocinio con lezioni integrative nelle scuole professionali di base e nei corsi interaziendali o, come offerta scolastica a tempo pieno, nelle scuole d'arti e mestieri o nelle scuole professionali. I cicli della formazione professionale di base sono i seguenti: formazione professionale di base biennale con certificato federale di formazione pratica, formazione professionale di base triennale o quadriennale con attestato federale di capacità e formazione di maturità professionale a complemento della formazione professionale di base triennale o quadriennale;

­

livello terziario: il livello terziario prevede formazioni nel quadro della formazione professionale superiore e universitaria. La formazione professionale superiore comprende gli esami federali di professione (EP), gli esami professionali federali superiori (EPS) e le scuole specializzate superiori (SSS). La formazione universitaria è costituita dalle università (università cantonali e politecnici federali [PF]), dalle scuole universitarie professionali (SUP), comprese le scuole professionali di musica e le scuole universitarie d'arte, nonché dalle alte scuole pedagogiche (ASP).

2375

1.1.5

Importanza della formazione professionale

Lo studio sulle possibilità di deduzione nell'ambito del perfezionamento5 pubblicato dal gruppo di lavoro competente nel dicembre 2004 in adempimento del postulato David del 2 marzo 2004 illustra l'importanza della formazione.

A seguito del cambiamento strutturale della società e dell'economia, il perfezionamento ha assunto grande rilevanza. All'evoluzione rapida del sapere e delle conoscenze non si può più fare fronte senza una formazione professionale continua. È sempre più difficile trasmettere conoscenze in tempo utile prima che esse siano già obsolete. Le imprese si aspettano che i collaboratori siano continuamente disposti ad acquisirne di nuove.

Oggi, l'attitudine ad assimilare rapidamente e costantemente conoscenze nuove è viepiù importante. Secondo la legge del 13 dicembre 20026 sulla formazione professionale, la formazione professionale continua intesa come mantenimento delle qualifiche e migliore concorrenzialità sul mercato del lavoro è curata a ogni livello.

Per poter stare al passo con i cambiamenti, le lavoratrici e i lavoratori sono esortati a perfezionarsi nel quadro dell'attività sinora esercitata o ad acquisire conoscenze in un altro ambito professionale. La capacità di rimanere integrati nel mercato del lavoro è garantita se le opportunità di formazione sono colte per tempo.

Da tempo, l'idea di imparare una «professione per la vita» e di continuare a svilupparsi in quel campo di attività per tutta la carriera lavorativa non corrisponde più alla realtà economica. Oggi le biografie «patchwork» sono molto diffuse. Chi non vuole rischiare di essere escluso dal mercato del lavoro deve perfezionarsi costantemente e non solo nel campo dell'attività iniziale.

Negli ultimi anni la globalizzazione dei mercati economici e il progresso tecnologico hanno inasprito la concorrenza sul piano mondiale. Cicli di produzione più brevi, il rapido adeguamento dei processi di produzione alle nuove esigenze e la pressione in termini di costi costringono le imprese a rinnovarsi, adeguarsi e a estendere il proprio sapere e le proprie conoscenze. In aggiunta a finanze, tecnica, organizzazione, logistica, comunicazione e marketing, la formazione costituisce un fattore critico per il mantenimento della concorrenzialità.

1.1.6

Politica della Confederazione in materia di perfezionamento

Il 21 maggio 2006 Popolo e Cantoni hanno accettato i nuovi articoli costituzionali sulla formazione. Il nuovo articolo 64a della Costituzione federale7 (Cost.) conferisce alla Confederazione l'incarico di stabilire principi in materia di perfezionamento come pure la competenza di promuovere il perfezionamento e di determinarne i criteri. In Svizzera, il perfezionamento ha radici storiche e nasce da esigenze pragmatiche. Accanto all'offerta di formazione pubblica si è creata quella privata, all'offerta di pubblica utilità quella a scopo di lucro e all'offerta statale quella aziendale.

5 6 7

Pubblicato in tedesco all'indirizzo Internet www.estv.admin.ch/dokumentation (stato: 20 gennaio 2011).

RS 412.10 RS 101

2376

Nel nostro Paese il settore del perfezionamento è prevalentemente organizzato secondo i criteri di mercato. L'offerta di formazione privata e aziendale, di pubblica utilità e a scopo di lucro è vasta. Secondo il rapporto del 2006 sul sistema educativo svizzero8, oltre l'80 per cento dell'offerta complessiva risponde alle leggi del mercato. A differenza del sistema educativo formale, nel settore del perfezionamento lo Stato agisce soprattutto in via sussidiaria.

Oggi la Confederazione regolamenta il perfezionamento in numerose leggi speciali, elaborate in base a temi e destinatari specifici. Nel complesso, la Confederazione stanzia annualmente 600 milioni di franchi per il perfezionamento, in adempimento a quanto previsto da una cinquantina di leggi. È importante menzionare i seguenti elementi.

­

Datore di lavoro: in qualità di datore di lavoro la Confederazione promuove il perfezionamento dei suoi impiegati. Permette loro di accedere a manifestazioni di perfezionamento o organizza le stesse manifestazioni. Oltre a quelle dell'Ufficio federale del personale vi sono le offerte specifiche sulla difesa nazionale, sulle dogane, eccetera.

­

Assicurazioni sociali: le disposizioni relative al perfezionamento adottate nel diritto sulle assicurazioni sociali mirano a far sì che le persone interessate abbiano accesso al mercato del lavoro, rimangano inserite nel processo lavorativo o vi vengano reintegrate. Alle misure di formazione dell'assicurazione contro la disoccupazione sono destinati circa 300 milioni di franchi all'anno.

Le prestazioni sono finanziate principalmente attraverso i contributi delle persone esercitanti un'attività lucrativa e dei datori di lavoro.

­

Standard minimi nel diritto del lavoro: nel mondo del lavoro le persone fisiche e le imprese sono responsabili del perfezionamento. La Confederazione fissa soltanto alcuni standard minimi a complemento.

­

Integrazione di singoli gruppi: sono sostenute le misure relative al perfezionamento di singoli gruppi di destinatari adottate soprattutto nei settori normativi della migrazione, della gioventù e dello sport, delle pari opportunità per le persone disabili, della lotta contro l'illetteratismo, eccetera.

­

Garanzia della qualità: in vari atti normativi il perfezionamento è impiegato come strumento per sviluppare e garantire la qualità e per combattere i problemi. Si pensi ad esempio alle prescrizioni sulla detenzione di animali, a quelle per specialisti in materia di stupefacenti o per gli organi di controllo nel settore dell'alimentazione.

Nella preparazione dell'offerta vengono in parte coinvolte federazioni o associazioni di pubblica utilità. I corsi sono di regola finanziati attraverso sussidi pubblici; sono inoltre riscosse tasse di partecipazione con un grado di copertura dei costi variabile.

Gli strumenti di promovimento adottati dalla Confederazione sono molteplici e comprendono il finanziamento di istituzioni e programmi, le prestazioni d'infrastruttura, eccetera. I buoni di formazione sono considerati particolarmente adeguati per creare

8

Pubblicato in tedesco all'indirizzo Internet http://www.skbf-csre.ch (stato: 20 gennaio 2011).

2377

ulteriori incentivi e promuovere la partecipazione al perfezionamento, ma sulla loro efficacia non si dispone ancora di risultati definitivi.9

1.1.7

Politica dei Cantoni in materia di perfezionamento

Cinque Cantoni dispongono di una legge o un'ordinanza specifica in materia di perfezionamento (AI, FR, GE, GR e VS). Negli altri Cantoni le disposizioni pertinenti sono contenute nella legislazione sulla formazione professionale.

I criteri per il promovimento e la concessione di contributi variano in base alle leggi cantonali. In misura sempre maggiore il sovvenzionamento ha luogo soltanto nei settori in cui altrimenti l'offerta o le misure non potrebbero più essere garantite. In quasi la metà dei Cantoni il perfezionamento è promosso su base individuale, sostenendo finanziariamente determinate persone o categorie (sostegno soggettivo). In alcuni Cantoni il sostegno soggettivo è destinato a persone scarsamente qualificate o svantaggiate.

Con le sue raccomandazioni del 20 febbraio 2003 relative alla formazione continua degli adulti, la Conferenza svizzera dei direttori cantonali della pubblica educazione (CDPE) mira a un coordinamento delle offerte e delle strutture. Si prevede in particolare di promuovere la formazione di recupero, di rendere accessibile la formazione continua a gruppi svantaggiati e di sostenere lo sviluppo della qualità dei responsabili della formazione continua. In considerazione del nuovo articolo costituzionale sulla formazione e in attesa di una legge federale sulla formazione continua, numerosi Cantoni hanno sospeso i lavori di aggiornamento delle proprie regolamentazioni in materia.10

1.1.8

Analisi dell'efficacia di misure statali per il promovimento della formazione e del perfezionamento in Svizzera

Dalle ricerche è emerso che la partecipazione alle attività di perfezionamento in Svizzera varia molto a seconda delle categorie di popolazione11. Si ritiene che soprattutto per le persone con una formazione di base di livello inferiore, un maggiore coinvolgimento in attività di perfezionamento recherebbe maggiori benefici sul piano individuale, economico e sociale. Si pensa inoltre che siano principalmente i fattori finanziari (costi diretti e perdita di guadagno dovuta alla formazione) a scoraggiare dall'intraprendere una formazione continua. Attraverso numerosi studi e perizie sull'efficacia delle misure statali in genere e di determinate misure, si è cercato di capire se questi risultati corrispondono alla realtà.

9

10

11

Rapporto del DFE su una nuova politica della Confederazione in materia di formazione continua in collaborazione con il Dipartimento federale dell'interno (DFI), novembre 2009, n. 2.4.

Rapporto del DFE su una nuova politica della Confederazione in materia di formazione continua in collaborazione con il Dipartimento federale dell'interno (DFI), novembre 2009, n. 2.5.

Rapporto del DFE su una nuova politica della Confederazione in materia di formazione continua in collaborazione con il Dipartimento federale dell'interno (DFI), novembre 2009, n. 1.3.

2378

Una delle misure statali analizzate consiste nella distribuzione di buoni di formazione. In Svizzera quello dei buoni di formazione è il modello di finanziamento della formazione continua «indirizzato alla domanda» più conosciuto. I buoni distribuiti possono essere utilizzati per un perfezionamento a scelta.

Il centro di ricerca «Forschungsstelle für Bildungsökonomie» dell'Università di Berna ha compiuto nel 2006 un esperimento sul campo12 di vasta portata per conto dell'Ufficio federale della formazione professionale e della tecnologia. A 2400 persone scelte a caso sono stati distribuiti dei buoni utilizzabili liberamente per seguire attività di perfezionamento. Il comportamento di questo gruppo è stato confrontato con quello di altre 10 000 persone che non avevano ricevuto i buoni.

I risultati dimostrano che un sostegno finanziario migliora la partecipazione alle attività di perfezionamento anche tra le categorie delle persone che non hanno potuto sfruttare o hanno trascurato le opportunità di formazione. I buoni di formazione sono dunque il giusto tipo di incentivo per far sì che un numero maggiore di persone segua un perfezionamento.

Tuttavia, si sono riscontrati anche fattori che sconsigliano un uso estensivo dei buoni. Innanzitutto, tra le persone con una formazione post-obbligatoria si osserva il cosiddetto effetto di trascinamento (detto anche effetto peso morto). In media, su tre persone che altrimenti non avrebbero svolto una formazione continua, soltanto una sceglie di utilizzare i buoni. In secondo luogo, per quanto riguarda le persone che hanno impiegato il buono per un perfezionamento non si constatano, almeno a breve termine, effetti positivi sul mercato del lavoro. Questo argomento suggerisce che, al momento, un intervento pubblico massiccio volto a finanziare il perfezionamento sarebbe inopportuno. L'esperimento dimostra quindi che il finanziamento pubblico del perfezionamento sarebbe giustificato, al limite, solo per una categoria molto circoscritta di persone.

Nel Cantone di Ginevra i buoni di formazione sono utilizzati con successo dal 2001.

Vi hanno diritto solo persone con un reddito inferiore a una determinata soglia. Il modello viene costantemente valutato e perfezionato. Le esperienze dimostrano che i buoni di formazione abbinati a un servizio di consulenza possono contribuire all'aumento della partecipazione delle persone poco qualificate alle offerte di perfezionamento.13

1.1.9

Necessità di un intervento statale secondo la breve perizia del prof. dr. Stefan C. Wolter

La necessità di un intervento statale per il promovimento finanziario della formazione sarebbe motivata se nel campo della partecipazione al perfezionamento ci trovassimo di fronte a un fallimento del mercato o se considerazioni di ripartizione o di equità lo richiedessero. Si parla di fallimento del mercato quando in un regime di

12

13

«Formazione continua e buoni di formazione. Risultati di un esperimento sul campo», sintesi e analisi di alcuni aspetti dei risultati dello studio di S. C. Wolter e Dolores Messer, Berna, febbraio 2009.

FSEA ­ Federazione svizzera per la formazione continua: ALICE vi informa sulla formazione continua, http://www.alice.ch/it/temi/finanzierung/buoni-di-formazione/(stato: 20 gennaio 2011).

2379

economia di mercato non si arriva a una configurazione efficiente senza l'intervento dello Stato.

Nella sua breve perizia concernente il trattamento fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionale14 il prof. dr. Stefan C. Wolter giunge alla conclusione che non vi è alcun fondamento per un promovimento statale su vasta scala degli sforzi in materia di perfezionamento professionale. Un cofinanziamento statale delle offerte di perfezionamento è giustificato soltanto se circoscritto unicamente a un determinato gruppo di destinatari (in particolare a persone mal qualificate) e si limita a misure di perfezionamento i cui obiettivi ed effetti risiedono chiaramente in un'integrazione migliore e durevole nel mercato del lavoro.

L'estensione della deducibilità fiscale delle spese di perfezionamento professionale è meno efficace di altri strumenti di promovimento per quanto riguarda la precisione nel raggiungere le categorie auspicate, l'effetto di trascinamento e l'effetto di incentivazione. L'efficacia delle deduzioni in relazione a gruppi di popolazione che non hanno potuto o saputo sfruttare le opportunità di formazione e che sono economicamente deboli è piuttosto modesta, in quanto l'onere fiscale di questi gruppi è comunque basso a causa degli effetti della progressione e anche perché in ambito di deduzioni lo sgravio sui costi è ritardato nel tempo. Alla luce del fatto che la partecipazione a misure di perfezionamento non può pressoché essere aumentata con deduzioni supplementari e che gli effetti di trascinamento sono predominanti, secondo Wolter questo strumento non è indicato per promuovere il perfezionamento professionale.

1.2

Soluzioni analizzate

Per attuare il mandato della mozione sono state analizzate tre soluzioni applicabili alla deduzione per le spese di formazione e perfezionamento: ­

deduzione generale (n. 1.2.1);

­

deduzione per le spese di conseguimento del reddito e deduzione generale (n. 1.2.2);

­

deduzione generalizzata per le spese di conseguimento del reddito (cfr. n. 1.2.3).

1.2.1

Nuova deduzione generale

La prima soluzione prevede che venga introdotta una deduzione generale per le spese sia di formazione sia di perfezionamento. La distinzione attuale fra formazione (riqualificazione volontaria, avanzamento professionale che non ha un nesso con la professione sinora esercitata) e perfezionamento (perfezionamento connesso alla professione attuale, riqualificazione determinata da circostanze esterne, reinserimento professionale) verrebbe a cadere. L'importo della deduzione sarebbe limitato. Le spese della prima formazione sarebbero escluse.

14

Stefan C. Wolter, Die steuerliche Behandlung der Kosten für die Aus- und Weiterbildung, perizia del 27 marzo 2008, GAAC 2009.3, pagg. 14­24 (pubblicata all'indirizzo Internet www.estv.admin.ch).

2380

La soluzione elimina le difficoltà di delimitazione delle spese di formazione rispetto alle spese di perfezionamento professionali, semplificando la tassazione. I costi che oggi sono interamente deducibili come spese di perfezionamento possono tuttavia essere detratti soltanto fino all'importo massimo previsto. Tale importo permette di limitare le minori entrate che deriveranno dall'introduzione della misura. Il Consiglio federale predilige questa soluzione.

1.2.2

Deduzione per le spese di conseguimento del reddito e deduzione generale

La seconda opzione consisterebbe nel suddividere la deduzione in una deduzione per spese professionali (deduzione per le spese di conseguimento del reddito) e in una deduzione generale. Come nel diritto vigente, la deduzione per le spese di conseguimento del reddito includerebbe anche le spese di perfezionamento, le spese di riqualificazione determinata da circostanze esterne e quelle per il reinserimento professionale. La nuova deduzione generale comprenderebbe gli altri costi di formazione, ovvero i costi per la riqualificazione professionale volontaria e per l'avanzamento professionale in una professione che non è quella attuale.

La proposta di suddividere la deduzione è stata respinta. Dato che per le spese di conseguimento del reddito non è previsto un limite massimo, il contribuente definirebbe quasi sempre spese di conseguimento del reddito le spese di formazione professionale sostenute. Di conseguenza, il numero delle procedure di ricorso aumenterebbe, determinando costi elevati. Per di più, il diritto tributario verrebbe ulteriormente complicato, dato che le due deduzioni andrebbero distinte l'una dall'altra. La problematica riguardante le definizioni continuerebbe dunque a suscitare critiche.

1.2.3

Deduzione generalizzata per le spese di conseguimento del reddito

Non è stata ulteriormente considerata nemmeno l'estensione della deduzione per le spese di conseguimento del reddito (deduzione per le spese professionali) alle spese che non sono inerenti al conseguimento del reddito. Adottare questa soluzione significherebbe definire spese di conseguimento del reddito quelle spese di formazione che non sono in nessuna relazione con la professione attuale (ad es. le spese per la riqualificazione volontaria), rendendole così deducibili illimitatamente.

La soluzione avrebbe il vantaggio di attenuare la problematica riguardante la delimitazione. Tuttavia, l'estensione del termine «spese di conseguimento del reddito» avrebbe ripercussioni imprevedibili. Se tali spese includessero anche quelle di formazione che non presentano alcun legame diretto con il conseguimento del reddito da attività lucrativa, anche altre spese non direttamente connesse con il conseguimento del reddito potrebbero essere considerate tali e dedotte in modo illimitato. Il termine «spese di conseguimento del reddito» dovrebbe pertanto continuare a essere interpretato in senso stretto, al fine di non incoraggiare ulteriori richieste di deduzione.

2381

1.3

Nuova deduzione per le spese di formazione e perfezionamento

La regolamentazione che più si addice all'attuazione della mozione è ritenuta l'introduzione di una deduzione generale per tutte le spese di formazione e perfezionamento professionali (spese di perfezionamento, riqualificazione volontaria o determinata da circostanze esterne, reinserimento, avanzamento professionale in senso stretto e lato). Questa nuova deduzione deve essere inserita nell'articolo 33 capoverso 1 lettera j LIFD e nell'articolo 9 capoverso 2 lettera n LAID. Sono deducibili soltanto le spese di formazione e perfezionamento professionali. Rimangono escluse le spese sostenute fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II. Al compimento del 20esimo anno di età anche i contribuenti che non possiedono un diploma del livello secondario II possono dedurre le spese di formazione e perfezionamento professionali non finalizzate al conseguimento di un diploma del livello secondario II.

Il limite è stato fissato a 20 anni in quanto si presuppone che la grande maggioranza dei contribuenti di questa età abbia concluso la prima formazione (tenuto conto degli eventuali ritardi).

La deduzione è limitata verso l'alto. Nella LIFD il limite superiore è fissato a 6000 franchi, mentre nella LAID è il diritto cantonale a stabilire tale importo.

Le persone assoggettate all'imposta alla fonte come gli studenti stranieri che, pur senza permesso di domicilio della polizia degli stranieri (permesso C), soggiornano in Svizzera e soggiacciono all'imposta alla fonte per i loro introiti (lordi) da attività lucrativa dipendente e i relativi proventi compensativi (lordi) possono beneficiare di questa deduzione in sede di correzione successiva della tariffa, in quanto la deduzione è concessa soltanto se attestata. La domanda di correzione deve essere presentata entro il 31 marzo dell'anno successivo (cfr. art. 137 LIFD) all'amministrazione cantonale delle contribuzioni competente.

1.3.1

Spese di formazione e perfezionamento professionali

La nuova deduzione è limitata alle spese di formazione e perfezionamento professionali, che comprendono le spese di riqualificazione professionale.

Un ciclo di formazione per cui si sostengono spese di formazione e perfezionamento deve pertanto avere un nesso con l'attività professionale (attuale o futura). È il caso quando il ciclo di formazione concluso è utile alla professione esercitata, secondo l'esperienza di vita e il normale corso delle cose, e le conoscenze acquisite possono essere applicate in modo concreto sul lavoro.

Che la formazione e il perfezionamento professionali siano finalizzati a un'attività lucrativa dipendente o indipendente è irrilevante. Non ha alcuna rilevanza nemmeno il fatto che la formazione e il perfezionamento professionali siano direttamente connessi con l'attuale attività lucrativa. Le spese di formazione e perfezionamento professionali sono deducibili anche se dopo aver concluso la formazione o il perfezionamento non si esercita più la professione imparata.

Il contribuente può dedurre solo le spese che deve sostenere per la propria formazione o il proprio perfezionamento professionali. Se è il datore di lavoro del contribuente ad assumersi tali spese, il contribuente non può dedurre nulla dal reddito 2382

imponibile. Se deve sostenere una parte delle spese complessive, il contribuente può far valere quanto ha effettivamente pagato.

Esempi: Un panettiere può dedurre le spese per la formazione come istruttore di immersione, poiché tale qualifica gli permetterebbe, teoricamente, di provvedere da sé al proprio sostentamento. La deduzione può essere effettuata anche se il panettiere non lavorerà mai come istruttore di immersione. Una giurista può dedurre le spese per la formazione di massaggiatrice sportiva, anche se continuerà a lavorare come giurista.

Deducibilità

Diritto attuale

Nuovo diritto

Perfezionamento (in senso stretto) Formazione in vista di un avanzamento professionale Riqualificazione volontaria Riqualificazione determinata da circostanze esterne Reinserimento Prima formazione Passatempo (hobby)

sì no

sì sì

no sì sì no no

sì sì sì no no

1.3.2

Delimitazione concernente la prima formazione

Da considerazioni di ordine politico e finanziario si è concluso che le spese della prima formazione devono essere escluse dalle spese deducibili.

Finora il concetto di prima formazione si fondava sia su una particolare definizione fiscale sia sull'obbligo di mantenimento ai sensi del Codice civile. L'obbligo di mantenimento dei genitori secondo il Codice civile può estendersi oltre la maggiore età del figlio se quest'ultimo non ha ancora una «formazione appropriata»15. Secondo il diritto civile una formazione è ritenuta «appropriata» quando l'obiettivo di formazione previsto (e realistico) è raggiunto. I genitori devono continuare a provvedere al mantenimento del figlio fino al momento in cui una simile formazione possa normalmente concludersi. Quali siano i cicli di formazione compresi in questa definizione dipende dalle circostanze, in particolare dagli accordi pattuiti, da quanto può essere ragionevolmente esigibile, dal ciclo di formazione concreto, ma anche dal piano di formazione e di vita professionale abbozzato16. Si è pertanto concluso che anche ai sensi del diritto fiscale è considerata prima formazione la formazione che permette alla persona interessata di conseguire per la prima volta l'indipendenza finanziaria, utilizzando le conoscenze acquisite durante quel ciclo formativo in un impiego a tempo pieno; in altre parole, se grazie a quella formazione la persona interessata è teoricamente in grado di provvedere da sé al proprio mantenimento. La prima formazione è considerata conclusa dal momento in cui il contribuente acquisisce il relativo diploma finale e non semplicemente dopo che egli ha terminato il tirocinio o lo studio necessari per conseguirlo. Questa definizione ha fatto sì che nel 15 16

Art. 277 cpv. 2 Codice civile, RS 210 Honsell, Vogt, Geiser, Basler Kommentar Zivilgesetzbuch I, Helbling & Lichtenhahn, 3a edizione, 2006, art. 277 n. 8 segg.

2383

diritto vigente la conclusione della prima formazione fosse stabilita in base all'istituto di formazione e al ciclo di formazione. Oggi nel settore della formazione professionale la prima formazione è considerata conclusa con la formazione professionale di base. In una scuola universitaria professionale la prima formazione termina fondamentalmente con il diploma di bachelor17, mentre in una scuola universitaria con il diploma di master. Nella propria mozione, la CET-S propone di accogliere la definizione summenzionata di prima formazione («È considerata formazione professionale iniziale, la formazione che permette alla persona che l'ha conclusa di iniziare per la prima volta un'attività professionale che le consente di provvedere da sola al proprio sostentamento»18).

La varietà di definizioni di conclusione della prima formazione si traduce in una diversità di trattamento dei contribuenti che seguono lo stesso ciclo di formazione, frequentano lo stesso istituto (livello secondario II o livello terziario), ma non hanno compiuto lo stesso percorso professionale, e non è compatibile con una procedura di massa come quella di tassazione, in quanto la complica e rende impossibile verificare quanto dichiarato. La disparità di trattamento dei contribuenti è illustrata attraverso i tre esempi seguenti.

17 18 19

­

Esempio 1: il contribuente A ha conseguito un attestato federale di capacità con maturità professionale e dunque, secondo il diritto vigente, ha concluso la sua prima formazione. Prosegue gli studi presso una scuola universitaria professionale e, disponendo di una prima formazione, può dedurne i costi come spese di formazione e perfezionamento. Il contribuente B ha frequentato una scuola specializzata e l'ha conclusa con l'esame di maturità professionale. Come il contribuente A prosegue gli studi presso una scuola universitaria professionale ma, siccome non ha ancora concluso una prima formazione, non può dedurre le spese sostenute nemmeno dopo aver conseguito il diploma di bachelor.

­

Esempio 2: il contribuente C ha conseguito un attestato federale di capacità con maturità professionale e dunque, secondo il diritto vigente, ha concluso la sua prima formazione. Supera l'esame complementare e prosegue gli studi presso una scuola universitaria. Poiché ha già concluso una prima formazione, può dedurne i costi come spese di formazione e perfezionamento. Il contribuente D ha superato gli esami della maturità liceale e, come il contribuente C, s'iscrive a una scuola universitaria. Non avendo ancora concluso una prima formazione, non può tuttavia dedurre le spese sostenute nemmeno dopo aver conseguito il diploma di master.

­

Esempio 3: «La Confederazione e i Cantoni provvedono insieme nell'ambito delle rispettive competenze a un'elevata qualità e permeabilità dello spazio formativo svizzero.»19 Per accrescere la permeabilità fra i vari tipi di scuole superiori (università, scuole universitarie professionali, alte scuole pedagogiche), nel 2007 la Conferenza dei Rettori delle Università Svizzere, la Conferenza dei Rettori delle Scuole Universitarie Professionali Svizzere e la Conferenza delle rettrici e dei rettori delle Alte scuole pedagogiche hanno stabilito in una convenzione a quali condizioni si può accedere direttamente Art. 4 LSUP, RS 414.71 Mozione 08.3450 Trattamento fiscale corretto delle spese di formazione e perfezionamento.

Art. 61a cpv. 1 Cost.

2384

da un corso di bachelor presso un tipo di scuola universitaria a un corso di master presso un altro tipo di scuola universitaria. Sotto il profilo fiscale, in base all'attuale definizione il contribuente E con maturità professionale e diploma di bachelor che da una scuola universitaria professionale (conclusione della prima formazione) passa a un corso di master in una scuola universitaria può detrarre i costi del master come spese di formazione e perfezionamento. Al contrario, il contribuente F con una maturità liceale e un diploma di bachelor di una scuola universitaria che passa allo stesso corso di master non può dedurre i costi dello studio che sosterrà per il conseguimento del master.

Come illustrano questi esempi, con l'attuale definizione di prima formazione il diritto fiscale produce risultati che, a seconda del corso di studi scelto, sono molto diversi e potrebbero addirittura rivelarsi arbitrari. Per questa ragione, il Consiglio federale propone di sostituire l'elemento della «prima formazione» proposto nella mozione della CET-S con criteri oggettivi, più equi, semplici, schematici e praticabili, basati sul sistema formativo svizzero suesposto (cfr. n. 1.1.4).

La nuova delimitazione schematica prevede che le spese di formazione e perfezionamento professionali, comprese quelle di riqualificazione, siano deducibili dopo il conseguimento del primo diploma del livello secondario II oppure, in assenza di un diploma del livello secondario II, al compimento dei 20 anni. Per contro, le spese di formazione sostenute fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II non possono essere dedotte nemmeno dopo il compimento del 20esimo anno di età. Le scuole di cultura generale e le scuole professionali del livello secondario II seguono alla scuola dell'obbligo, che comprende il livello prescolare (ad es. la scuola dell'infanzia), la scuola elementare e le scuole del livello secondario I. Una volta terminata la scuola dell'obbligo, i giovani proseguono la formazione al livello secondario II ad esempio in una scuola di maturità liceale (liceo) o in una scuola specializzata (SS) oppure iniziano una formazione professionale di base del livello secondario II. La formazione professionale di base si svolge nelle aziende di tirocinio con lezioni integrative nelle scuole professionali di base
e con corsi interaziendali oppure, come offerta scolastica a tempo pieno, nelle scuole d'arti e mestieri o nelle scuole professionali.

Circa due terzi dei giovani, dopo il livello secondario I iniziano la formazione professionale di base. Un terzo sceglie un ciclo di formazione generale20.

I diversi cicli di formazione del livello secondario II durano dai due ai quattro anni.

A seconda del diploma conseguito si può esercitare direttamente una professione oppure, per esempio, iniziare una formazione del livello terziario presso le università, le scuole universitarie professionali, le alte scuole pedagogiche o una formazione professionale superiore (scuole specializzate superiori, esami federali di professione o esami professionali federali superiori).

La nuova delimitazione schematica di spese deducibili e spese non deducibili permette di considerare sotto il profilo fiscale tutte le spese di formazione e perfezionamento professionali sia del livello secondario II (dopo il primo diploma) e del livello terziario sia al di fuori del sistema formativo formale. La deduzione può essere fatta valere indipendentemente dall'istituto di formazione, a condizione che il contribuente abbia già concluso una formazione del livello secondario II oppure che 20

Il Server svizzero per l'educazione, http://www.educa.ch (stato: 20 gennaio 2011).

2385

abbia compiuto i 20 anni e non si tratti di costi di formazione sostenuti fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II.

La delimitazione proposta semplifica il diritto fiscale nell'ambito delle deduzioni.

Essa non ha alcun influsso sulle definizioni del diritto civile.

Esempio della studentessa che esercita un'attività lucrativa dipendente: Una studentessa finanzia i propri studi all'università lavorando a tempo parziale. Paga ad esempio da sé le tasse semestrali e i libri che le servono. Essa è inoltre sostenuta dai genitori con un contributo mensile. La studentessa può detrarre il denaro speso per gli studi (ad es. per le tasse semestrali e i libri) come spese di formazione e perfezionamento dal reddito imponibile conseguito da attività dipendente fino all'importo massimo stabilito. I genitori, invece, non possono dedurre le spese di formazione e perfezionamento sostenute per la figlia. Poiché provvedono al mantenimento di quest'ultima, essi possono semmai far valere la deduzione per i figli minorenni o agli studi.

1.3.3

Delimitazione concernente gli hobby

Le spese per i cicli di formazione seguiti per hobby o che servono all'autorealizzazione non devono essere deducibili. Questi cicli di formazione non hanno fini professionali.

Per definire quali siano i cicli di formazione seguiti per hobby o per autorealizzarsi bisogna dapprima decidere quali sono i cicli di formazione a fini professionali. I cicli di formazione che permettono di ottenere una qualificazione professionale sono deducibili quali spese di formazione e perfezionamento professionali, anche se non è fornita la prova che il contribuente eserciti effettivamente la nuova professione. Se non sfocia in una qualificazione professionale e non è motivato da ragioni professionali, il ciclo di formazione è quindi considerato un hobby. Vi è qualificazione professionale se, sulla base del ciclo di formazione assolto, il contribuente è in grado di conseguire l'indipendenza finanziaria, utilizzando le conoscenze acquisite durante il ciclo di formazione in un impiego a tempo pieno. In altre parole, grazie a questa formazione la persona interessata è teoricamente in grado di provvedere da sé al proprio sostentamento. Il contribuente deve fornirne la prova.

Se il contribuente segue un ciclo di formazione professionale che si articola in diversi livelli e si svolge in diversi periodi fiscali, egli dovrà fornire la prova che intende superare tutti i livelli sino al raggiungimento della qualificazione professionale.

Esempi: Un operatore sociale non può dedurre le spese dei corsi di salsa seguiti da anni, poiché tali corsi non gli permettono di esercitare un'attività professionale (ad es. quale maestro di danza) e devono quindi essere qualificati come passatempo. I corsi informatici rientrano in linea di principio nelle spese di formazione e perfezionamento professionali deducibili. I corsi di lingua senza alcun nesso con l'attività professionale sono considerati un hobby, come nel caso dell'impiegato dell'amministrazione che vuole imparare il russo perché ha deciso di trascorrere le prossime vacanze in Russia.

2386

1.3.4

Limite massimo

Come auspicato dalla mozione deve essere fissato un limite massimo per la nuova deduzione nell'ambito della LIFD e della LAID. L'importo è stato oggetto di controversia nel corso della procedura preparlamentare. Si è avanzato che la formazione e il perfezionamento dei singoli contribuenti devono essere promossi attraverso deduzioni fiscali generose. A questo argomento bisogna obiettare che secondo la breve perizia21 del prof. dr. Stefan C. Wolter ci si deve attendere un effetto di trascinamento di quasi il 100 per cento. Inoltre, le indagini del Dipartimento federale dell'economia (DFE)22 hanno permesso di concludere che la disponibilità a seguire un perfezionamento aumenta fortemente quanto più è elevato il livello di istruzione.

Chi dispone già di un grado elevato di istruzione e dunque, di regola, percepisce un reddito maggiore, effettuerà un perfezionamento nel proprio interesse, anche se non lo potrà detrarre dalle imposte. Le persone che non hanno potuto o saputo sfruttare le opportunità di formazione e che, in genere, percepiscono un reddito inferiore sono meno inclini a seguire un perfezionamento. Per queste ultime non sono tanto i costi diretti ad avere ripercussioni negative bensì la perdita di guadagno. L'efficacia di una deduzione fiscale nel caso di contribuenti con un reddito basso non è molto grande.

In particolare a causa del considerevole effetto di trascinamento, il Consiglio federale è pertanto giunto alla conclusione che nell'ambito dell'imposta federale diretta il limite massimo di 6000 franchi sia giustificato e sostenibile. Questo limite permette a circa l'85 per cento dei contribuenti che seguono un perfezionamento di dedurne interamente i costi a titolo di formazione e perfezionamento definiti, sotto il profilo fiscale, come precede.

Unicamente le spese per i corsi di formazione e perfezionamento molto costosi e completi non saranno deducibili per intero. Questi corsi di studio vengono di norma frequentati da persone con un elevato grado di istruzione.

Per quanto riguarda le imposte cantonali e comunali, la LAID lascia liberi i Cantoni di stabilire nelle loro legislazioni l'importo del limite superiore.

1.3.5

Possibilità di deduzione per lavoratori indipendenti

I contribuenti che esercitano un'attività lucrativa indipendente hanno la possibilità di dedurre dal reddito lordo le spese aziendali e professionali giustificate23. Le spese di formazione e perfezionamento possono dunque essere dedotte illimitatamente dal reddito lordo quali spese di conseguimento del reddito se sono spese aziendali e professionali giustificate, ovvero se sono in relazione con l'attività lucrativa indipendente. Le spese di formazione e perfezionamento che non soddisfano questo criterio possono essere detratte a titolo di deduzione generale fino al limite superiore fissato. Possono essere dedotte soltanto le spese effettivamente sostenute.

21 22

23

Vedi sopra, n. 1.1.6 Rapporto del DFE su una nuova politica della Confederazione in materia di formazione continua in collaborazione con il Dipartimento federale dell'interno (DFI), novembre 2009.

Art. 27 LIFD

2387

Questa regolamentazione può causare una disparità di trattamento fra i contribuenti indipendenti e quelli dipendenti. I lavoratori indipendenti possono dedurre interamente le spese di formazione e perfezionamento inerenti alla loro attività lucrativa, mentre i lavoratori dipendenti devono rispettare il limite massimo di 6000 franchi anche per le spese connesse con l'attività professionale esercitata.

1.3.6

Procedura di consultazione

Il 14 aprile 2010 il Consiglio federale ha incaricato il Dipartimento federale delle finanze (DFF) di effettuare presso i Cantoni, i partiti politici, le associazioni mantello nazionali dei Comuni, delle città e delle regioni di montagna nonché presso le associazioni mantello nazionali dell'economia e gli altri ambienti interessati la procedura di consultazione relativa alla legge federale sul trattamento fiscale delle spese di formazione e perfezionamento. La procedura di consultazione è iniziata il 14 aprile 2010 e si è conclusa il 7 agosto 2010. Complessivamente sono pervenuti 81 pareri. La stragrande maggioranza dei partecipanti sostiene il progetto integralmente o con determinate riserve. Soltanto tre Cantoni, due partiti e cinque organizzazioni respingono le modifiche di legge proposte.

Le riserve maggiori sono state espresse sull'introduzione di un limite superiore per la nuova deduzione e sull'ammontare di tale limite. Si è giunti a pareri discordanti in merito alle seguenti questioni: se le spese della prima formazione dovessero essere ammesse in deduzione e se la deduzione dovesse essere intesa come deduzione generale o come deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito.

1.3.6.1

Deduzione generale o deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito

11 Cantoni si esprimono esplicitamente a favore dell'istituzione di una deduzione generale. Per contro, quattro Cantoni, due partiti e sette organizzazioni approvano una deduzione generalizzata a titolo di spese di conseguimento del reddito. I fautori della deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito motivano il loro punto di vista adducendo che se le spese di perfezionamento non dovessero continuare ad essere ammesse come spese di conseguimento del reddito, si commetterebbe una violazione della tassazione in funzione della capacità economica. Sarebbero favoriti i contribuenti il cui perfezionamento è a carico del datore di lavoro. Generalizzare la deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito sarebbe una soluzione migliore e più semplice di quella proposta dal Consiglio federale. Una deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito risolverebbe tutti i problemi sollevati e sarebbe conforme alla mozione. Il carattere delle spese di conseguimento del reddito dovrebbe essere mantenuto, ma bisognerebbe introdurre un limite superiore. Uno scostamento dalla deduzione a titolo di spese di conseguimento del reddito sarebbe un peggioramento rispetto alla situazione attuale.

2388

1.3.6.2

Introduzione di un limite superiore della deduzione

La mozione chiedeva che fosse introdotto un limite superiore. Il Consiglio federale ha pertanto posto in consultazione una proposta che prevedeva una deduzione limitata nella LIFD a 4000 franchi. 12 Cantoni, tre partiti e 22 organizzazioni si sono detti in linea di massima contrari a un limite superiore della deduzione, a meno che tale limite fosse molto più elevato. Il limite superiore di 4000 franchi proposto dal Consiglio federale è stato criticato. La sua introduzione rappresenterebbe un peggioramento rispetto alla situazione attuale, anche perché oggi i corsi di perfezionamento sono molto più costosi.

1.3.6.3

Rapporto tra limite superiore e Istruzioni per la compilazione del certificato di salario risp.

dell'attestazione delle rendite

Per quanto concerne il limite superiore, nei pareri pervenuti sono stati menzionati differenti importi. Tranne un'unica eccezione, i partecipanti alla consultazione hanno chiesto che il limite superiore fosse notevolmente aumentato. Gli importi proposti vanno dagli 8000 ai 40 000 franchi.

In oltre la metà dei pareri si è richiesto un limite superiore pari a 12 000 franchi, in quanto la deduzione dovrebbe essere coordinata con l'obbligo di dichiarazione secondo il nuovo certificato di salario. Ciò comporterebbe un'equiparazione di quei lavoratori che sostengono personalmente le proprie spese a coloro ai quali tali spese vengono pagate dal datore di lavoro. Inoltre, i contributi del datore di lavoro inferiori a 12 000 franchi non sarebbero considerati come componenti del salario e non dovrebbero quindi figurare nel relativo certificato. Dopo intensi dibattiti tra le associazioni economiche e le amministrazioni delle contribuzioni della Confederazione e dei Cantoni e grazie al sostegno di diverse commissioni delle Camere federali, l'importo di 12 000 franchi è stato fissato come soglia per la dichiarazione dei costi di formazione nel nuovo certificato di salario ed è stato accettato. Se per il limite superiore venisse scelto un altro importo, questa regolamentazione non potrebbe più essere mantenuta per il certificato di salario.

Nel certificato di salario devono essere indicate tutte le indennità che il datore di lavoro ha rimborsato in denaro al dipendente per i corsi di formazione e perfezionamento.

I contributi per la formazione e il perfezionamento che il datore di lavoro versa a terzi (in particolare agli istituti) sono da indicare se destinati a un determinato dipendente e se in un anno ammontano o superano i 12 000 franchi24.

I contributi per la formazione e il perfezionamento superiori a 12 000 franchi che il datore di lavoro versa a terzi sono menzionati nel certificato di salario ma non sono considerati nella base di calcolo. Essi non hanno dunque nessun influsso sull'ammontare delle imposte, ma sono indicati esclusivamente ai fini del controllo.

Poiché nella dichiarazione d'imposta il dipendente può far valere le spese di perfezionamento professionale sostenute, con la dichiarazione nel certificato di salario si garantisce che esso deduca soltanto le proprie spese nette.

24

Istruzioni per la compilazione del certificato di salario risp. dell'attestazione delle rendite, n. 13.3, pag. 13.

2389

Per questi motivi, i parallelismi addotti in vari pareri fra il limite superiore della nuova deduzione e la regolamentazione relativa al nuovo certificato di salario non possono motivare un aumento del limite superiore a 12 000 franchi.

1.3.6.4

Deducibilità delle spese per la prima formazione

Una minoranza costituita da tre Cantoni, tre partiti e sette organizzazioni ha chiesto la deducibilità di tutte le spese di formazione, ossia anche di quelle per la prima formazione. La richiesta è stata motivata adducendo che la differenziazione delle spese di formazione sarebbe problematica in una procedura di massa come quella di tassazione e accrescerebbe il pericolo di disparità di trattamento. Non è possibile definire la prima formazione con la necessaria chiarezza e sotto il profilo qualitativo una discriminazione della prima formazione non è oggettivamente motivabile. Sotto il profilo della prassi e della semplificazione del sistema fiscale sarebbe deplorevole che la delimitazione di prima e seconda formazione costituisse l'oggetto di nuove discussioni di diritto fiscale.

1.4

Attuazione ed entrata in vigore

Sulla base della nuova disposizione e della modifica dell'articolo 26 capoverso 1 lettere c e d LIFD, l'ordinanza del 10 febbraio 199325 sulle spese professionali deve essere adeguata.

L'entrata in vigore deve avvenire contemporaneamente per la Confederazione e per i Cantoni. Il Consiglio federale ne stabilirà la data e accorderà ai Cantoni il tempo necessario per adeguare i propri atti normativi conformemente alla modifica.

1.5

Stralcio di interventi parlamentari

Poiché la modifica legislativa presentata adempie la mozione 08.3450 Trattamento fiscale corretto delle spese di formazione e perfezionamento (malgrado la deroga relativa alla prima formazione), il Consiglio federale propone di toglierla di ruolo.

2

Commento ai singoli articoli

2.1

Legge federale sull'imposta federale diretta (LIFD)

Art. 26 cpv. 1 lett. c e d L'attuale articolo 26 LIFD elenca le spese professionali che sono deducibili in quanto spese di conseguimento del reddito. Tra queste rientrano le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro (lett. a), le spese supplementari necessarie per i pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni (lett. b), le altre spese neces-

25

RS 642.118.1

2390

sarie per l'esercizio della professione (lett. c) e le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l'esercizio dell'attività professionale (lett. d).

Con la nuova proposta le altre spese necessarie per l'esercizio della professione di cui alla lettera c devono essere precisate affinché non contemplino le spese di formazione e perfezionamento connessi con l'esercizio dell'attività professionale (comprese le relative spese di riqualificazione), dato che queste ultime saranno ammesse in deduzione nel quadro dell'articolo 33 capoverso 1 lettera j. La lettera d dell'articolo 26 LIFD è da stralciare per lo stesso motivo.

Art. 33 cpv. 1 lett. j (nuova) Oltre alle spese di conseguimento del reddito la LIFD ammette altre deduzioni che non presentano un nesso diretto con l'ottenimento del reddito. In genere riguardano le spese di mantenimento, che in linea di principio non sono deducibili. Queste deduzioni sono giustificate dal fatto che gli oneri riducono la capacità economica oppure sono idonei a promuovere un determinato comportamento. Esse sono pertanto considerate deduzioni sociopolitiche, inorganiche o generali. Con le deduzioni generali si tiene sempre conto degli oneri effettivi del contribuente.

La nuova deduzione delle spese di formazione e perfezionamento è considerata deduzione generale nell'articolo 33 capoverso 1 lettera j. Sono deducibili tutte le spese di formazione e perfezionamento professionali, comprese quelle di riqualificazione sostenute dopo aver conseguito il primo diploma del livello secondario II o dopo aver compiuto i 20 anni, purché non si tratti di costi di formazione sostenuti fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II. Tutte le spese di formazione che non riguardano l'esercizio della professione non sono deducibili, come nel caso, in particolare, della formazione nel tempo libero (passatempo, hobby).

L'importo della deduzione è limitato. Il limite superiore proposto per il totale annuo delle spese deducibili ammonta a 6000 franchi a persona. Se i coniugi vivono in comunione domestica, tale importo spetta a ciascuno di loro, poiché ciascuno è un soggetto fiscale.

Art. 34 lett. b L'articolo 34 LIFD segue il concetto statuito negli articoli 25­33 definendo espressamente i costi che non possono essere dedotti dal reddito
imponibile. Nel diritto vigente le spese di formazione professionale sono menzionate nella lettera b.

La nuova proposta di regolamentazione opera una distinzione tra spese di formazione sostenute fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II e altre spese di formazione e perfezionamento professionali.

Per motivi di politica finanziaria, le spese di formazione sostenute fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II devono essere escluse dai costi deducibili. L'articolo 34 lettera b LIFD è adeguato in modo corrispondente.

2391

2.2

Legge federale sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID)

Art. 9 cpv. 1 Nel diritto vigente, il primo periodo dell'articolo 9 capoverso 1 definisce il principio secondo cui dai proventi imponibili complessivi sono detratte le spese necessarie al loro conseguimento (spese di conseguimento del reddito) e le deduzioni generali. Il secondo periodo del capoverso 1 menziona esplicitamente le spese di conseguimento del reddito, ossia i costi di perfezionamento in rapporto con la professione e quelli di riqualificazione professionale.

Con la nuova proposta, le spese di formazione professionale dovranno essere ammesse nella LAID quale deduzione generale analogamente alla LIFD. Questo aspetto sarà disciplinato all'articolo 9 capoverso 2 lettera n. Il secondo periodo dell'articolo 9 capoverso 1 deve pertanto essere stralciato.

Art. 9 cpv. 2 lett. n (nuova) L'articolo 9 capoverso 2 LAID elenca le deduzioni generali che le persone fisiche possono effettuare dai loro proventi imponibili. Analogamente alla disposizione concernente l'imposta federale diretta, in questa sede è introdotta una nuova deduzione per le spese di formazione e perfezionamento (comprese quelle di riqualificazione). Sono eccettuate le spese di formazione sostenute fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II. In assenza di un diploma del livello secondario II, a partire dal 20esimo anno di età possono essere dedotte tutte le spese di formazione e perfezionamento professionali, purché non si tratti di costi sostenuti fino al conseguimento del primo diploma del livello secondario II.

Il limite massimo per persona deve essere determinato dal diritto tributario cantonale. Se i coniugi vivono in comunione domestica, tale importo spetta a ciascuno di loro, poiché ciascuno è un soggetto fiscale.

Art. 72m (nuovo) I Cantoni devono adeguare la propria legislazione al momento dell'entrata in vigore della modifica proposta. Pertanto il Consiglio federale fisserà tale data in modo tale da concedere ai Cantoni il tempo necessario per adeguare le proprie leggi fiscali.

Se al momento dell'entrata in vigore vi fossero Cantoni negligenti, il capoverso 2 stabilisce che le nuove disposizioni si applicano direttamente qualora il diritto cantonale risulti ad esse contrario.

2392

3

Ripercussioni

3.1

Per la Confederazione, i Cantoni e i Comuni

3.1.1

Per le finanze

Rispetto alla situazione attuale e in base alle stime26 dell'Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC), la deduzione richiesta, che ammonta a un massimo di 6000 franchi all'anno per persona fisica contribuente, determina a livello di imposta federale diretta minori entrate annue di circa 5 milioni di franchi. L'avamprogetto prevedeva un limite massimo di 4000 franchi. Considerato che circa l'80 per cento dei contribuenti non fa valere spese di formazione superiori a 4000 franchi, la percentuale di contribuenti che possono far valere deduzioni comprese fra i 4000 e i 6000 franchi è esigua. Per questa ragione le minori entrate non aumenteranno in modo significativo rispetto all'avamprogetto.

Secondo uno studio dell'AFC nel quale sono stati analizzati dettagliatamente i dati disponibili inerenti alle spese di perfezionamento, le spese sostenute dai contribuenti per il perfezionamento si ripartiscono nel modo seguente: Spese di perfezionamento sostenute personalmente

Numero di contribuenti in percento

Risultati cumulati

0­1000 1001­2000 2001­3000 3001­4000 4001­5000 più di 5000

40 23 10 8 4 15

40 63 73 81 85 100

Le ripercussioni finanziarie sull'imposta sul reddito di Cantoni e Comuni non sono quantificabili, in quanto l'importo massimo deducibile non è fissato. Qualora i Cantoni aderissero al limite superiore di 6000 franchi fissato dalla Confederazione, le minori entrate annue di Cantoni e Comuni si aggirerebbero nel complesso attorno ai 30 milioni di franchi.

I calcoli dei costi sono statici. Nel lungo periodo le perdite fiscali stimate potrebbero essere leggermente maggiori a causa del cambiamento dei comportamenti e della tendenza al rialzo delle tasse di studio. Considerando la semplificazione relativa alla delimitazione, ci si attende inoltre che, in effetti, verranno dichiarate maggiori spese.

Le stime relative alle minori entrate devono pertanto essere intese come limite minimo.

26

Queste stime sono parte dello studio approfondito di Marc Dubach, Die steuerliche Behandlung der Kosten für die Aus- und Weiterbildung, 6 giugno 2008, pubblicato all'indirizzo Internet www.estv.admin.ch.

2393

3.1.2

Per l'effettivo del personale

In linea di principio non si prevedono ripercussioni a lungo termine sull'effettivo del personale della Confederazione e dei Cantoni. Non è possibile valutare chiaramente come si ripercuoterà in tale ambito la diminuzione del numero di casi giuridici che farà presumibilmente seguito all'eliminazione dei problemi di delimitazione. Nella fase iniziale, l'adeguamento dei programmi informatici richiederà risorse di personale.

3.2

Per l'economia

Se la deducibilità fiscale delle spese di formazione e perfezionamento riduce indirettamente i costi della formazione professionale, è lecito attendersi un aumento della domanda. Tuttavia vanno formulate le seguenti riserve: ­

la reazione della domanda di formazione e perfezionamento a seguito di una riduzione dei costi non è stata pressoché analizzata ed è difficilmente prevedibile. Visto che di regola i minori costi esplicano i loro effetti, a livello di imposta federale diretta, solo uno o due anni più tardi rispetto al momento in cui sono effettivamente sorti, in base alle considerazioni teoriche non vi è da attendersi un grande aumento della domanda;

­

poiché lo sgravio aumenta con l'aumentare del reddito, l'effetto incentivante si esplica ­ semmai ­ soprattutto sulle persone con redditi elevati. Questo effetto è ampliato dal fatto che i costi devono essere prefinanziati, dato che lo sgravio avviene a posteriori. La deducibilità delle spese di formazione professionale favorisce dunque ­ in termini di riduzione dei costi ­ i contribuenti che già oggi partecipano maggiormente ai programmi di formazione professionale. Per contro, i gruppi di persone che non hanno potuto o saputo sfruttare le opportunità di formazione non dovrebbero trarne grandi vantaggi;

­

lo sgravio sarà effettivo per tutte le attività formative conformemente alla nuova concezione, ossia comprese quelle che il contribuente avrebbe comunque pagato anche senza uno sgravio fiscale. Il sovvenzionamento di attività svolte anche senza un aiuto statale provoca il cosiddetto effetto di trascinamento. In caso di uno sgravio fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionali si ipotizza un effetto di trascinamento elevato.

Sulla base di considerazioni teoriche è addirittura pensabile un effetto di quasi il 100 per cento;

­

inoltre, la nuova deduzione potrebbe incentivare il datore di lavoro a trasferire al lavoratore gli oneri per le attività di formazione e perfezionamento che avrebbe di regola pagato il datore stesso;

­

in base al volume limitato delle perdite fiscali e al fatto che la partecipazione a misure di formazione e perfezionamento potrà essere accresciuta solo minimamente a causa di notevoli effetti di trascinamento, si attendono ripercussioni sull'economia pubblica piuttosto modeste. Dato che sono le persone con un buon livello di istruzione e un buon salario a ricorrere più spesso a misure di formazione e perfezionamento, la nuova possibilità di deduzione

2394

dovrebbe ridurre leggermente la progressione dell'imposta diretta sul reddito.

Tendenzialmente, l'estensione della deducibilità fiscale delle spese di formazione e perfezionamento professionali dovrebbe ripercuotersi in modo positivo ma molto modesto sull'economia nazionale.

4

Programma di legislatura

Il progetto non è annunciato né nel messaggio del 23 gennaio 200827 sul programma di legislatura 2007­2011 né nel decreto federale del 18 settembre 200828 sul programma di legislatura 2007­2011, dato che la mozione su cui si basa è stata trasmessa soltanto il 23 settembre 2009.

5

Aspetti giuridici

5.1

Costituzionalità e legalità

L'articolo 128 Cost. conferisce alla Confederazione il diritto di riscuotere un'imposta diretta sul reddito delle persone fisiche. L'articolo 129 Cost. assegna inoltre la responsabilità alla Confederazione di emanare principi per armonizzare le imposte dirette federali, cantonali e comunali. L'armonizzazione si estende all'assoggettamento, all'oggetto e al periodo di calcolo delle imposte, alla procedura e alle disposizioni penali in materia fiscale. Sono in particolare escluse dall'armonizzazione le tariffe e le aliquote fiscali e gli importi esenti da imposta.

I diritti fondamentali vincolano il legislatore federale nella sua attività di legiferazione. Oltre al principio dell'uguaglianza giuridica, nel settore delle imposte dirette bisogna osservare anche il principio dell'imposizione secondo la capacità economica (art. 127 Cost.).

Il progetto persegue un obiettivo extrafiscale, che consiste nel promuovere il perfezionamento tramite incentivi fiscali (deduzioni). Il promovimento di obiettivi non fiscali nella legislazione tributaria è vincolato a principi di base. La condizione essenziale è che al legislatore spetti una competenza legislativa o di promozione sancita nella Costituzione. Questa base è fissata nell'articolo 64a capoverso 2 Cost., che conferisce alla Confederazione la competenza di promuovere il perfezionamento. Oltre alle competenze materiali necessarie, la dottrina29 e la giurisprudenza del Tribunale federale30 hanno formulato ulteriori condizioni, che devono essere adempiute. In particolare, nel raggiungimento dell'obiettivo extrafiscale la legislazione tributaria deve essere più efficace delle alternative come gli aiuti finanziari diretti o 27 28 29

30

FF 2008 597 FF 2008 7469 Paul Richli, Rechtsprobleme im Zusammenhang mit der Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für die Wirtschaft, in ASA 54 (1985/86), pagg. 97­135; Markus Reich, Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Einkommenssteuerrecht, in ASA 53 (1984/85) pagg. 5­28; Peter Gunter, Die Steuerbilanz als wirtschaftspolitisches Lenkungsinstrument ­Würdigung der wehrsteuerlichen Erleichterungen zur Milderung der wirtschaftlichen Schwierigkeiten, in ASA 47 (1978/79), pagg. 561­577.

2P.43/2006, pag. 24

2395

le misure normative. Se tali condizioni siano adempiute in questa sede, rimane una questione aperta; le argomentazioni di cui ai numeri 1.1.8 e 1.1.9 lo mettono tuttavia in dubbio.

La soluzione proposta origina nuove disuguaglianze. Da un lato, le spese di formazione strettamente connesse con la professione esercitata non sono più deducibili interamente come spese di conseguimento del reddito ma sottostanno a un limite massimo, mentre i lavoratori indipendenti possono dedurre interamente le loro spese di formazione. D'altro canto, alle persone di età inferiore ai 20 anni e a quelle di età superiore ai 20 anni non è riservato lo stesso trattamento per quanto riguarda la deduzione delle spese di formazione al di fuori del sistema formativo formale. Le persone di età inferiore ai 20 anni non possono dedurre le spese di formazione se non possiedono un diploma del livello secondario II, mentre quelle di età superiore ai 20 anni le possono dedurre anche se non possiedono un simile diploma.

Tuttavia la modifica proposta apporta un miglioramento sensibile al trattamento fiscale dei vari livelli formativi e semplifica notevolmente i problemi di delimitazione. Il progetto rinuncia inoltre al criterio della prima formazione adottato finora per fondarsi sui criteri del sistema formativo svizzero, più semplici e obiettivi (n. 1.1.4).

Gli argomenti suesposti situano il progetto tra il mandato legislativo vincolante delle Camere federali, ossia quello di elaborare un progetto che persegua questi scopi extrafiscali (promovimento della formazione e del perfezionamento professionali tramite deduzioni fiscali), e il rispetto dei principi costituzionali.

5.2

Compatibilità con gli impegni internazionali della Svizzera

Gli impegni internazionali della Svizzera non sono toccati dalla proposta per una nuova impostazione della deducibilità delle spese di formazione e perfezionamento.

5.3

Subordinazione al freno alle spese

L'assoggettamento al freno alle spese non è necessario.

2396