01.021 Botschaft zum Steuerpaket 2001 vom 28. Februar 2001

Sehr geehrter Herr Präsident, sehr geehrte Frau Präsidentin, sehr geehrte Damen und Herren, wir unterbreiten Ihnen mit der vorliegenden Botschaft die Entwürfe für ein Bundesgesetz zur Ehepaar- und Familienbesteuerung und für ein Bundesgesetz über den Systemwechsel bei der Besteuerung des Wohneigentums sowie den Entwurf zur Änderung des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben (StG) mit dem Antrag auf Zustimmung.

Gleichzeitig beantragen wir, die folgenden parlamentarischen Vorstösse abzuschreiben: 1992 P

90.786

Hypotheken-Amortisierung. Steuerlicher Anreiz (N 11.3.92, Jaeger)

1994 P

93.3684

Förderung von Wohneigentum (N 20.9.94, Gysin)

1995 P

93.3000

Anreize zu erleichtertem Wohneigentumserwerb für Mieter (N 9.6.95, Kommission für Rechtsfragen NR 91.423 [Minderheit Reimann Maximilian])

1995 M 93.3586

Für familiengerechte Bundessteuern ­ gegen die Progressionsstrafe für Ehepaare (S 6.10.94, Frick; N 27.9.95)

1995 P

94.3037

Kinderbetreuungskosten als Gewinnungskosten (N 20.12.95, Spoerry; S 20.12.95)

1996 P

96.3010

Kantonale Wohneigentumsförderung und Eigenmietwertbesteuerung. Änderung des Steuerharmonisierungsgesetzes (S 4.6.96, Reimann)

1996 P

94.3564

Besteuerung der Eigennutzung von Liegenschaften (N 24.9.96, Baumberger)

1997 M 96.3186

Direkte Bundessteuer. Strukturelle Mängel (N 20.6.96, Kommission für Wirtschaft und Abgaben NR 94.095; S 19.3.97)

1997 P

96.3460

Abzug von Wiedereinstiegskosten im Steuerrecht (N 21.3.97, Teuscher)

1997 P

97.3162

Steuerabzug für Krankenkassenprämien (N 20.6.97, Grendelmeier)

1997 P

97.3288

Existenzminimum Steuerbefreiung (N 10.10.97, Rechsteiner Paul)

2000-2413

2983

1998 P

97.3647

Aufhebung von Steuerlücken (S 29.4.98, Delalay)

1999 P

97.3084

Stärkung des Wirtschaftsstandorts Schweiz durch Ausbildungskostenabzug (N 16.3.99, David)

1999 M 98.3330

Verlagerung von Bundessteuern auf MWSt (N 31.5.99, Schmid Samuel; S 4.10.99)

1999 P

98.3330

Verlagerung von Bundessteuern auf MWSt (N 31.5.99, Schmid Samuel; S 4.10.99)

1999 P

99.3203

Weiterbearbeitung Familienbesteuerung (S 4.10.99, Spoerry)

2000 P

98.3084

Alimente für minderjährige Kinder. Ermässigte Besteuerung (N 6.3.00, (Keller Christine)-Fehr Jacqueline)

2000 P

98.3103

Steuerharmonisierungsgesetz. Zivilstandsunabhängige Besteuerung (N 16.3.00, Baumann Ruedi)

2000 M 99.3378

Steuerliche Entlastung für Familien (S 4.10.99, Simmen; N 6.3.00)

2000 P

99.3482

Einelternfamilien. Gerechtere Besteuerung (N 2.10.00, Vermot)

2000 P

99.3549

Direkte Bundessteuer. Besserstellung der Familien (N 2.10.00, Christlich-demokratische Fraktion)

2000 P

00.3240

Steuerlicher Abzug der Kinderhütekosten (N 13.12.00, Mugny)

2000 P

00.3038

Ältere Menschen und Steuern (N 23.6.00, Spielmann)

Wir versichern Sie, sehr geehrter Herr Präsident, sehr geehrte Frau Präsidentin, sehr geehrte Damen und Herren, unserer vorzüglichen Hochachtung.

28. Februar 2001

Im Namen des Schweizerischen Bundesrates

11351

Der Bundespräsident: Moritz Leuenberger Die Bundeskanzlerin: Annemarie Huber-Hotz

2984

Übersicht Das Schwergewicht des Steuerpaketes 2001 liegt in der Verbesserung der Gerechtigkeit durch substanzielle Entlastungen für Verheiratete und Familien. Die umsatzsteuerlichen Rahmenbedingungen für den Finanzplatz werden in wichtigen Punkten verbessert. Der politisch abgenutzte Eigenmietwert soll abgeschafft und durch ein einfacheres System ersetzt werden.

Das Steuerpaket bringt dem Bund Mindereinnahmen von rund 1,3 Milliarden Franken. Diese sollen, entsprechend der Zielsetzung, wie folgt eingesetzt werden: ­

Entlastung der Ehepaare und Familien: 1,3 Milliarden, davon Bundesanteil 900 Millionen (Basis: Voranschlag 2000/2001).

­

Gezielte Anpassungen bei der Umsatzabgabe: 310 Millionen (Basis: Rechnung 2000). Der Bundesrat schliesst sich dabei der Lösung an, die das Parlament im Dezember 2000 erarbeitet hat, weil das Ziel ­ der Erhalt der Wettbewerbsfähigkeit des Finanzplatzes Schweiz ­ mit geringeren Steuerausfällen erreicht werden kann.

­

Der Systemwechsel beim Eigenmietwert wird entgegen der ursprünglichen Absicht nicht aufkommensneutral durchgeführt. Massnahmen zu Gunsten von Ersterwerbern, eine grosszügige Lösung für den Liegenschaftsunterhalt und eine weitere Förderung der Bausparmöglichkeiten führen für den Bund zu Mindererträgen (und Steuerentlastungen) von 85­105 Millionen (Basis Rechnung 1997/1998).

Wie der Bundesrat mit der Zusatzbotschaft zur Schuldenbremse vom 10. Januar 2001 aufgezeigt hat, lässt sich ein Minderertrag in dieser Grössenordnung verantworten, sofern die Ausgabendisziplin eingehalten werden kann. Weitere Mindererträge sind nicht zu verantworten, nicht zuletzt auch im Hinblick auf weitere notwendige Steuerreformprojekte, vor allem bei den Unternehmenssteuern (rechtsformneutrale Unternehmensbesteuerung, Emissionsabgabe, Förderung von Risikokapital).

Unter den Legislaturzielen für die Jahre 1999­2003 figuriert die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung. Die Notwendigkeit einer Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung ergibt sich auf Grund einer bedeutsamen Änderung der Familienstrukturen ­ vorab infolge der Zunahme der Erwerbstätigkeit der Frauen ­ in den letzten drei Jahrzehnten. Das hat unter anderem dazu geführt, dass Ehepaare gegenüber Konkubinatspaaren steuerlich stark benachteiligt sein können und Ehefrauen auf eine Erwerbstätigkeit verzichten, weil Kosten und Nutzen in einem unvorteilhaften Verhältnis zueinander stehen.

1996 hat das Eidgenössische Finanzdepartement eine Expertenkommission zur Überprüfung des bestehenden Systems der Ehepaar- und Familienbesteuerung eingesetzt. In ihrem Bericht vom März 1999 entwickelte die Kommission drei Modelle als mögliche Grundkonzepte für eine Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung: ein Gemeinschaftsbesteuerungmodell mit Splitting-Verfahren, ein Individualbesteuerungsmodell sowie eine Mischvariante der beiden.

2985

Angesichts der Vernehmlassungsergebnisse zu diesen drei Varianten, die auf Grund des oben genannten bundesrätlichen Entscheids noch zu Gunsten der Steuerpflichtigen modifiziert werden konnten, sowie zu zwei weiteren Modellen hat sich der Bundesrat für ein Splittingsystem ohne Wahlrecht entschieden, weil Wahlrechte die Veranlagungsverfahren erheblich erschweren würden. Anstelle des Vollsplittings, bei welchem das steuerbare Gesamteinkommen der Ehegatten für die Satzbestimmung durch den Divisor 2 geteilt wird, spricht sich der Bundesrat indes für ein Teilsplitting mit dem Divisor 1,9 aus. Dieses Modell erlaubt in den meisten Fällen eine zum Teil erhebliche Entlastung der Ehepaare und Familien, ohne dass auf der andern Seite die allein lebenden Steuerpflichtigen stärker belastet werden.

Vor allem aber wird es mit dem Teilsplitting möglich, den Kinderabzug bei der direkten Bundessteuer ohne zusätzliche Mindereinnahmen von heute 5600 auf 9000 Franken im Rahmen der vorherrschenden Gegenwartsbemessung (bzw. von 5100 Franken auf 8200 Franken bei der Vergangenheitsbemessung) zu erhöhen. Damit kann den Familienlasten ­ auch bei Konkubinatspaaren ­ noch vermehrt Rechnung getragen werden.

Im Steuerharmonisierungsgesetz wird ebenfalls der Splitting-Grundsatz vorgeschrieben. Wegen der Tarifautonomie der Kantone wird indes für das Splitting kein fester Divisor festgelegt, sodass sowohl Formen des Voll- wie des Teilsplittings möglich sind.

Neben der Erhöhung des Kinderabzuges für die direkte Bundessteuer sollen im Zuge der Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung noch andere Abzüge eingeführt werden, so u.a. ein Abzug für die Kinderbetreuungskosten sowie ­ im Rahmen einer Pauschale ­ ein Abzug zur Berücksichtigung der Prämien aus der obligatorischen Krankenpflege- und Unfallversicherung. Diese beiden neuen Abzugsarten, die einem verbreiteten Anliegen entsprechen, werden im StHG auch den Kantonen vorgeschrieben.

Der Zeitpunkt des Inkrafttretens der Neuerungen soll von den eidgenössischen Räten festgelegt werden. Für die Kantone ist anschliessend eine fünfjährige Anpassungsfrist vorgesehen. Die bundesrätlichen finanziellen Vorgaben (max. 1,3 Milliarden Mindererträge) konnten eingehalten werden.

Auch die Besteuerung des Eigenmietwertes ist in den letzten Jahren vermehrt Gegenstand politischer Diskussionen
geworden. Zahlreiche parlamentarische Vorstösse und eine Vielzahl von Gesetzesänderungen auf kantonaler Ebene weisen in diese Richtung. Die im Jahre 1993 vom Schweizerischen Hauseigentümerverband eingereichte Volksinitiative «Wohneigentum für alle» wurde zwar am 7. Februar 1999 von Volk und Ständen abgelehnt. Der bei der Abstimmung erzielte gesamtschweizerische Ja-Stimmenanteil von 41 Prozent liess jedoch auf ein Unbehagen gegenüber dem heutigen System der Eigenmietwertbesteuerung schliessen. Der Bundesrat hat daher unter den Legislaturzielen 1999­2003 die Reform der Besteuerung des selbst genutzten Wohneigentums als Richtliniengeschäft angekündigt.

Anfang 1999 wurde eine Expertenkommission (KES) vom Eidgenössischen Finanzdepartement eingesetzt mit dem Auftrag, u.a. das bestehende System der Eigenmietwertbesteuerung zu überprüfen und Varianten verfassungskonformer Vorschläge für

2986

einen ertragsneutralen Systemwechsel zu unterbreiten. In ihrem Bericht vom April 2000 schlug die KES als Alternative zum heute geltenden System der Eigenmietwertbesteuerung einen vollständigen, konsequenten Systemwechsel vor: keine Eigenmietwertbesteuerung, kein Abzug der Unterhaltskosten, kein Abzug der Schuldzinsen.

Der Bundesrat unterbreitete den Bericht der KES zusammen mit einem Papier der nationalrätlichen Kommission für Wirtschaft und Abgaben (WAK) zur Vernehmlassung. Zwar fielen die Ergebnisse erwartungsgemäss nicht einhellig aus, aber immerhin haben sich eine Mehrheit der Kantone sowie alle Bundesratsparteien im Grundsatz für einen Systemwechsel ausgesprochen. Auf Grund dieser Ergebnisse schlägt der Bundesrat nun einen Systemwechsel vor, bei dem auf die Besteuerung der Eigenmietwerte verzichtet wird. Im Gegenzug fällt aber auch der Abzug der Schuldzinsen auf Hypotheken selbst bewohnter Liegenschaften weg. Die verfassungsrechtlich gebotene Gleichstellung mit den Mietern und den übrigen Grundeigentümern ist damit gewährt. Mit einem begrenzten Unterhaltskostenabzug wird einerseits dem Verfassungsauftrag, das Wohneigentum zu fördern und zu erhalten, nachgekommen und anderseits Massnahmen zum Umwelt- und Denkmalschutz sowie zum Energiesparen Rechnung getragen. Ebenfalls zur Wohneigentumsförderung wird für Ersterwerber ein während 10 Jahren linear abnehmender Schuldzinsenabzug sowie bis zum 45. Altersjahr eine steuerbegünstigte Bauspareinlage im Rahmen der Säule 3a zugelassen. Damit sich die Hauseigentümer auf den Systemwechsel vorbereiten können, soll das neue System erst im Jahre 2008 in Kraft gesetzt werden.

Im Steuerharmonisierungsgesetz wird zusätzlich für die Kantone eine Steuer auf den Zweitwohnungen eingeführt, um den durch den Wegfall der Eigenmietwertbesteuerung nachteiligen Folgen vor allem in Tourismuskantonen durch eine besondere kantonale Zweitwohnungssteuer Rechnung zu tragen. Diese Zweitwohnungssteuer ist obligatorisch im interkantonalen und internationalen Verhältnis, nicht aber auf innerkantonaler Ebene. Alle Änderungen im kantonalen Bereich sollen zeitgleich mit denjenigen der direkten Bundessteuer in Kraft treten.

Im Bereich Wohneigentum-Systemwechsel ist ­ wegen der flankierenden Massnahmen ­ per Saldo mit Mindererträgen von 85­105 Millionen Franken (Bundesanteil an der
direkten Bundessteuer, auf der Basis der Steuerperioden 1997 und 1998) zu rechnen.

Gegenstand des Steuerpaketes soll auch die Umsatzabgabe bilden. Der Bundesbeschluss vom 19. März 1999 über dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe gilt nämlich nur bis zum Inkrafttreten einer ihn ersetzenden Bundesgesetzgebung, längstens aber bis zum 31. Dezember 2002. Auch das Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe ist zeitlich bis Ende 2002 befristet. Im Rahmen des Steuerpaketes geht es deshalb darum, die am 19. März 1999 verabschiedeten dringlichen Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe und den Inhalt des dringlichen Bundesgesetzes vom 15. Dezember 2000 ins ordentliche Recht überzuführen. Das Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 führt die Leitlinien der Gesetzesrevision 1991 fort; es ist wettbewerbsneutral konzipiert und verhindert die Abwanderung von Geschäften. Die mit dem dringli-

2987

chen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 verbundenen Mindereinnahmen bezifferte der Bundesrat mit rund 20 Millionen Franken, während die mit dem Bundesgesetz über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe auf der Grundlage des Jahres 2000 mit 310 Millionen Franken zu veranschlagen sind. Die vorgeschlagene Änderung des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben wird keine zusätzlichen Mindereinnahmen zur Folge haben.

Alle drei Revisionen sind in einer gemeinsamen Botschaft zusammengefasst, bilden aber rechtlich drei eigenständige Bundesbeschlüsse (faktisches Paket). Damit will der Bundesrat sicherstellen, dass die Reform politisch und finanziell im Gesamtzusammenhang beurteilt werden kann.

2988

Botschaft 1

Ausgangslage

1.1

Grundsatzentscheid des Bundesrats

Am 13. März 2000 hatte der Bundesrat unter Berücksichtigung der Wirtschaftslage ein Konzept zur Umsetzung verschiedener steuerpolitischer Pendenzen beschlossen.

Das Konzept besteht aus zwei Teilen. Der erste Teil ist ein Steuerpaket mit konkreten strukturellen Verbesserungen des Steuersystems in den Bereichen Familienbesteuerung, Besteuerung des selbst genutzten Wohneigentums und Umsatzabgabe. Im zweiten Teil geht es um weitere steuerpolitische Reformen, namentlich auch um eine allgemeine Steueramnestie.

Für die Einnahmenausfälle wurde ein Rahmen von 1­1,2 Milliarden Franken vorgegeben. Der erste Teil (das sog. Steuerpaket) beinhaltet maximale Mindererträge von 1,4 Milliarden Franken für den Bund. Mehreinnahmen durch die mittelfristig höhere Gewinnausschüttung der Nationalbank und durch die allgemeine Steueramnestie sollen die Lücke schliessen.

Das Steuerpaket als Kern der vorgesehenen Steuerreformen beinhaltet: ­

eine Entlastung für Ehepaare und Familien bei der direkten Bundessteuer im Umfang von höchstens 1,3 Milliarden Franken (900 Mio. zu Lasten des Bundes und 400 Mio. zu Lasten der Kantone, dies auf der überprüften Grundlage des für die Jahre 2000/2001 veranschlagten Gesamtaufkommens der direkten Bundessteuer der natürlichen Personen);

­

gezielte Entlastungen bei der Umsatzabgabe auf Wertschriften-Transaktionen (mit Steuerausfällen von maximal 500 Mio. Franken);

­

einen (möglichst haushaltneutralen) Wechsel zur Nicht-Besteuerung des Eigenmietwertes (Wohneigentum-Systemwechsel).

1.2

Zielsetzung des Steuerpakets

Ziel des Steuerpakets ist es, die Gerechtigkeit bei der Ehepaar- und Familienbesteuerung zu verbessern, die Wettbewerbsfähigkeit unseres Finanzplatzes durch Entlastungen im Bereich der Umsatzabgabe zu erhöhen und beim selbst genutzten Wohneigentum steuerliche Vereinfachungen zu erzielen.

Mit den oben genannten finanziellen Vorgaben ist eine sehr substanzielle Entlastung der Ehepaare und Familien möglich, die auch positive Auswirkungen auf die Steuerquote haben wird.

Das Steuerpaket 2001, wie es nun vorliegt, wird spürbare Steuererleichterungen bringen. Für den Bund betragen die Mindererträge rund 1,3 Milliarden Franken. Das Schwergewicht liegt bei der Familienbesteuerung (rund 1,3 Mia. Fr., davon Bundesanteil 900 Mio. Fr., dies auf der Grundlage des Voranschlags für die Jahre 2000/ 2001). Im Bereich Wohneigentum-Systemwechsel ist ­ wegen der flankierenden Massnahmen ­ per Saldo mit Mindererträgen von 85­105 Millionen Franken (Bundesanteil an der direkten Bundessteuer, auf der Basis der Steuerperioden 1997 und 2989

1998) zu rechnen. Die Revision der Umsatzabgabe ist mit Steuererleichterungen in der Höhe von 310 Millionen Franken verbunden (auf der Grundlage 2000). Diese Mindererträge werden sich allerdings nicht ab dem gleichen Zeitpunkt einstellen.

Namentlich soll der Systemwechsel nach dem Botschaftsentwurf erst im Jahr 2008 in Kraft treten.

1.3

Künftige Revisionen

Das Steuerpaket trägt mit den Verbesserungen bei Steuergerechtigkeit und Standortqualität und mit der Vereinfachung bei der Wohneigentumsbesteuerung wichtigen Eckpfeilern einer nachhaltigen Finanzpolitik Rechnung. Damit darf aber der Reformprozess nicht abgeschlossen sein. In weiteren Bereichen sind nämlich ebenfalls Änderungen nötig, die im Auge behalten werden müssen. Zu denken ist hier insbesondere an die Unternehmensbesteuerung, die mit der Reform 1997 zwar deutliche Verbesserungen erfahren hat, wo aber z.B. in Bezug auf die rechtsformneutrale Besteuerung immer noch Handlungsbedarf besteht, oder an die Emissionsabgabe auf Obligationen, deren Abschaffung ­ zumindest für die öffentliche Hand ­ auch in einer vorläufig sistierten parlamentarischen Initiative gefordert wird.

2

Der finanzpolitische Handlungsspielraum aus heutiger Sicht

2.1

Einleitung

Die Dekade der Neunzigerjahre wird als das Jahrzehnt der grossen Defizite des Bundes in die Geschichte eingehen. Dank der verbesserten Wirtschaftsentwicklung, aber auch mit einer Vielzahl von Vorkehren und Anstrengungen gelang es schliesslich, das Gleichgewicht im Bundeshaushalt wieder herzustellen.

Die oberste Maxime muss deshalb sein, das wiedergefundene Gleichgewicht nicht leichtfertig aufs Spiel zu setzen. Um dies zu verhindern, hat der Bundesrat in seinem Finanzleitbild als zentrale Zielsetzung den Ausgleich der Finanzrechnung über den Konjunkturzyklus festgehalten: Bei normaler Auslastung soll die Rechnung ausgeglichen abschliessen, in Jahren der Hochkonjunktur sollen Überschüsse erzielt und in der Rezession Defizite hingenommen werden. Bei idealtypischem Konjunkturverlauf werden sich Überschüsse und Defizite im Zeitablauf die Waage halten.

Eine Finanzpolitik, die sich diesem Prinzip verschreibt, verhindert mittelfristig eine Zunahme der absoluten Verschuldung. Dies entspricht den Vorgaben einer nachhaltigen Finanzpolitik ­ einer Finanzpolitik, die langfristig aufrechterhaltbar ist und den Handlungsspielraum zukünftiger Generationen nicht durch das Auftürmen von Schuldenbergen einschränkt. Das vom Bundesrat vorgesehene Instrument zur verbindlichen Umsetzung dieser Maxime ist die Schuldenbremse, die sich bereits in der parlamentarischen Beratung befindet.

Steuerliche Entlastungen verschlechtern die Rechnung jährlich wiederkehrend. Ist die haushaltspolitische Zielsetzung nur gerade erfüllt, führen steuerliche Entlastungen zu neuen Defiziten. Steuerliche Entlastungen können aus der Sicht des Haushaltgleichgewichts deshalb nur dann als unbedenklich angesehen werden, wenn in der Ausgangssituation davon ausgegangen werden kann, dass bei sonst gleichen üb2990

rigen Bedingungen über einen ganzen Konjunkturzyklus hinweg Überschüsse resultieren würden.

2.2

Bemessungsgrundlage: Struktureller Saldo

Das theoretische Konzept für die Bemessung dieses finanzpolitischen Handlungsspielraums ist jenes des strukturellen Saldos. Es liegt implizit auch der Schuldenbremse zu Grunde.

Das in der Finanzrechnung ausgewiesene Ergebnis lässt sich als Resultat von zwei Einflussfaktoren in einen konjunkturellen und in einen strukturellen Saldo zerlegen: ­

Der konjunkturelle Saldo misst den Einfluss der konjunkturellen Entwicklung auf die Rechnung;

­

Der strukturelle Saldo zeigt die Höhe des Saldos der Finanzrechnung bei einer normal ausgelasteten Wirtschaft an.

Die Forderung im Finanzleitbild des Bundesrats, wonach der Bundeshaushalt über einen ganzen Konjunkturzyklus hinweg ausgeglichen sein muss, ist in der Terminologie des strukturellen Saldos gleichbedeutend mit der Forderung, wonach der strukturelle Saldo null betragen soll.

Werden konjunkturelle Überschüsse für die Senkung von Steuern verwendet, wird der Haushaltsausgleich gefährdet, weil die Steuersenkungen aus temporären, in der Hochkonjunktur überdurchschnittlich fliessenden Einnahmen finanziert werden.

Ein mit dem Finanzleitbild in Einklang stehender Handlungsspielraum für Steuersenkungen ist deshalb nur dann gegeben, wenn strukturelle Überschüsse vorliegen.

Oder umgekehrt: Bei einem strukturellen Saldo von null müssen Steuersenkungen von gleich grossen Kürzungen bei den Ausgaben begleitet sein.

Die eigentliche Berechnung struktureller Saldi ist oft Gegenstand von Diskussionen: Die Trennung zwischen Konjunktur und Struktur erscheint theoretisch zwar messerscharf, ist empirisch jedoch weniger deutlich: Der strukturelle Saldo ist keine Grösse, die ­ wie das tatsächliche Ergebnis der Finanzrechnung ­ gemessen und eindeutig ausgewiesen werden kann. Es handelt sich um eine Schätzgrösse, welche ihrerseits auf Prognosen beruht.

2.3

Die Auslotung des Spielraums

Der Zusatzbericht des Bundesrates vom 10. Januar 2001 zur Botschaft zur Schuldenbremse enthält Schätzungen für den strukturellen Saldo. Sie ergeben für die Jahre 2001 und 2002 strukturelle Defizite von 1,5 bzw. 1,4 Milliarden. In den Finanzplanjahren 2003 und 2004 zeichnen sich strukturelle Überschüsse von 400 Millionen bzw. einer Milliarde Franken ab. Für die Jahre 2001­2004 verbleibt ein kumuliertes Defizit von 1,5 Milliarden. Die Einnahmenausfälle aus dem Steuerpaket sind darin enthalten.

2991

1.

Der Zusatzbericht enthält darüber hinaus eine Zusammenstellung von sich eventuell abzeichnenden Mehrausgaben und Mindereinnahmen im Zeithorizont des aktuellen Finanzplans. Sie sind in den genannten Zahlen nicht berücksichtigt. Wird den Begehren stattgegeben, droht der erneute Absturz in die Defizite.

Mit dem Steuerpaket schöpft der Bundesrat deshalb den Spielraum aus, den er verantworten kann.

Der internationale Währungsfonds kam in seiner alljährlichen Beurteilung der schweizerischen Finanzpolitik und der Handlungsspielräume zum gleichen Schluss.

Er warnt davor, das gute Ergebnis 2000 als Messlatte für Steuersenkungen und zusätzliche Ausgaben zu nehmen, und unterstützt den Bundesrat in seinen Bemühungen für den Schuldenabbau.

3

Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

3.1

Allgemeiner Teil

3.1.1

Ausgangslage

3.1.1.1

Änderungen der Familienstrukturen

Unter den Legislaturzielen für die Jahre 1999­2003 figuriert die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung. Die Notwendigkeit einer solchen Reform ergibt sich auf Grund einer erheblichen Veränderung der Familienstrukturen in den letzten drei Jahrzehnten.

Waren 1970 noch rund 70 Prozent aller Familienhaushalte traditionell organisiert ­ eine als Erzieherin und Hausfrau wirkende Ehefrau, ein vollzeitlich erwerbstätiger Vater und minderjährige Kinder ­, so entsprachen im Jahr 1990 noch 54 Prozent der Familienhaushalte diesem Bild. Im Wesentlichen ist diese Veränderung auf die Zunahme der Erwerbstätigkeit der Frauen zurückzuführen, wobei Schweizerinnen mehrheitlich Teilzeit arbeiten. Von den Frauen, die einer Erwerbstätigkeit nachgehen, lassen 43 Prozent ihre Kinder fremd betreuen, jedoch nur 25 Prozent davon in öffentlichen Einrichtungen.

Auch bei der Zusammensetzung der Familien sind Veränderungen feststellbar. Eine bedeutende Zahl von Kindern lebt heute bei geschiedenen Elternteilen. Gegenwärtig bestehen 8 Prozent aller Familienhaushalte aus so genannten Patchworkfamilien, d.h. aus Erwachsenen, die mit nicht gemeinsamen Kindern zusammen leben.

Das geltende Steuerrecht benachteiligt vielfach Ehepaare gegenüber Konkubinatspaaren. Zudem verzichten Ehefrauen mitunter auf eine Erwerbstätigkeit, weil ihr zusätzliches Einkommen vergleichsweise hoch besteuert wird.

Bei den Kantonen ist diese Problematik auf Grund der bundesgerichtlichen Rechtsprechung entschärft. Beim Bund hingegen ist sie noch ungelöst. Kommt hinzu, dass nach verbreiteter Auffassung die Familienlasten, insbesondere die Kosten für Kinder, bei der direkten Bundessteuer nur ungenügend berücksichtigt werden.

2992

3.1.1.2

Rechtliche Entwicklungen

Die rechtlichen Rahmenbedingungen sind den demographischen und sozioökonomischen Entwicklungen der Familienstruktur bisher nur bedingt gefolgt. Neben dem verfassungsrechtlichen Gebot der allgemeinen Gleichbehandlung von Mann und Frau sorgte das am 1. Januar 1988 in Kraft getretene Eherecht für die Verwirklichung der Gleichstellung der Geschlechter in der Familie. Seit dem 1. Januar 2000 ist zudem das revidierte Scheidungsrecht in Kraft, das mit dem Verzicht auf das Verschuldensprinzip den Wertewandel auch in diesem Bereich des Familienrechts widerspiegelt. Ein wichtiges Ziel der gleichzeitig in Kraft getretenen Revision des Kindesrechts besteht darin, das Kindeswohl bestmöglich zu wahren. Sowohl Scheidungs- wie auch Konkubinatseltern haben fortan die Möglichkeit, unter bestimmten Voraussetzungen die elterliche Sorge gemeinsam auszuüben (Art. 298a ZGB).

Ebenfalls einem partnerschaftlichen Modell entspricht die 10. AHV-Revision, die auf den 1. Januar 1997 in Kraft gesetzt wurde. Verheiratete Partner haben nunmehr einen gleichberechtigten Rentenanspruch, sodass die während der Ehe geleisteten AHV-Beiträge je hälftig auf beide Partner verteilt werden.

Das am 1. Januar 1995 in Kraft getretene Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) berücksichtigt den Wertewandel nur zum Teil. Im Bereich der Familienbesteuerung basiert das DBG hauptsächlich auf den Grundstrukturen des Wehrsteuerbeschlusses von 1940, mit der Folge, dass am damaligen Familienmodell und am System der Faktorenaddition grundsätzlich festgehalten wurde.

Das Bundesgericht trug hingegen den veränderten gesellschaftlichen Verhältnissen bereits im Jahr 1984 teilweise Rechnung. Im Entscheid i.S. Hegetschweiler (BGE 110 Ia 7) kam es zum Schluss, dass die kantonalen Steuergesetzgeber Ehepaare einerseits im Verhältnis zu allein stehenden Personen entlasten müssen und sie andererseits im Verhältnis zu Konkubinatspaaren nicht stärker belasten dürfen. Das Bundesgericht hielt zudem fest, dass die Steuerbelastung von Ehepaaren grundsätzlich nicht davon abhängen darf, ob nur ein Partner oder beide und in welchem Verhältnis sie Einkommen erzielen. Allfällige Steuervorteile seien grundsätzlich den Ehepaaren und nicht den Konkubinatspaaren zu gewähren.

Seit dem Entscheid Hegetschweiler haben die meisten Kantone
versucht, die gebotenen Korrektive für eine angemessene steuerliche Entlastung von Ehepaaren in ihren Steuergesetzen zu verankern. Da nach Auffassung des Bundesgerichts die Bundesverfassung die sachgerechte Methode nicht vorgibt (BGE 110 Ia 7 Erw. 3), entstand eine Vielzahl von unterschiedlichen Regelungen. Auf Bundesebene hat diese Entwicklung indessen bis anhin nur bedingt Niederschlag gefunden. Immerhin sieht die direkte Bundessteuer seit dem 1. Januar 1989 einen milderen Tarif für Verheiratete und seit 1995 auch für Einelternfamilien vor.

2993

3.1.2

Familienbesteuerung nach geltendem Recht

3.1.2.1

DBG

Grundsatz Der für die Ehepaar- und Familienbesteuerung im Recht der direkten Bundessteuer massgebende Artikel 9 sieht ausdrücklich die Gemeinschaftsbesteuerung vor. Die Familie wird als wirtschaftliche Gemeinschaft betrachtet und bildet somit auch in steuerlicher Hinsicht eine Einheit. Die Einkommen der rechtlich und tatsächlich ungetrennten Ehegatten werden ungeachtet des Güterstandes zusammengerechnet. Zudem werden die Einkünfte der minderjährigen Kinder, die nicht aus einer Erwerbstätigkeit stammen, zum ehelichen Einkommen hinzugerechnet.

Die Einkünfte der Ehegatten werden prinzipiell nur einmal besteuert, und zwar bei ihrem Zufluss in die eheliche Gemeinschaft. Was der eine Ehepartner von den Einkünften und Vermögenswerten des anderen für seinen Lebensunterhalt und die persönlichen Bedürfnisse empfängt, stellt kein steuerbares Einkommen dar (Art. 24 Bst. e und Art. 33 Abs. 1 Bst. c DBG). Die Gemeinschaftsbesteuerung hat überdies zur Folge, dass nur als Gesamteinkommen erfasst wird, was nach Abrechnung sämtlicher abzugsfähiger Aufwendungen und Schulden beider Ehegatten übrig bleibt.

Das Prinzip der innerfamiliären Einkommens- und Verlustverrechnung kann unter Umständen zu einer erheblichen Verminderung des steuerbaren Substrates der Ehegatten führen. Sobald sich die Ehepartner ­ rechtlich oder nur faktisch ­ getrennt haben, werden sie nicht mehr gemeinsam veranlagt.

Konkubinatspaare werden hingegen stets individuell veranlagt. Ihre Einkommen werden nicht addiert, was angesichts des progressiven Steuertarifs zu sehr grossen Unterschieden in der steuerlichen Belastung von Ehepaaren und Konkubinatspaaren führen kann. So werden insbesondere Zweiverdienerkonkubinatspaare ab einem Bruttoeinkommmen von zirka 70 000 Franken gegenüber Zweiverdienerehepaaren steuerlich bevorzugt (sog. Konkubinatsvorteil). Die Mehrbelastung von Zweiverdienerehepaaren kann je nach Einkommensverteilung und Einkommenshöhe über 100 Prozent betragen.

Haftung Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, haften grundsätzlich solidarisch für die Gesamtsteuer. Die Solidarhaftung entfällt jedoch, wenn einer der Ehegatten zahlungsunfähig ist. In diesem Fall haftet jeder Partner nur für seinen Anteil an der Gesamtsteuer, der durch eine Haftungsverfügung festzulegen ist (Art. 13 Abs. 1 DBG).

Für denjenigen
Anteil an der Gesamtsteuer, der auf das Kindereinkommen entfällt, gilt indessen der Vorbehalt der Zahlungsunfähigkeit nicht. Für diesen Teil haben beide Ehegatten uneingeschränkt solidarisch zu haften. Andererseits haften die minderjährigen Kinder ebenfalls solidarisch mit dem Inhaber der elterlichen Gewalt bis zum Betrage des auf sie entfallenden Anteils an der Gesamtsteuer (Art. 13 Abs. 3 Bst. a DBG).

Bei rechtlicher oder faktischer Trennung der Ehegatten entfällt die Solidarhaftung der Ehepartner für alle noch offenen Schulden, d.h. nicht nur für künftige, sondern auch für alle während der gemeinsamen Veranlagung entstandenen Schulden

2994

(Art. 13 Abs. 2 DBG). Für die nach der Trennung entstandenen Steuerforderungen haftet jeder Ehepartner auf Grund der selbstständigen Veranlagung ohnehin individuell.

Unterhaltsbeiträge Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen oder getrennt lebenden Ehegatten sowie Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält, sind grundsätzlich vom Empfänger vollständig zu versteuern (Art. 23 Bst. f DBG). Andererseits können diese Alimentenleistungen von der leistungspflichtigen Person vollumfänglich in Abzug gebracht werden (Art. 33 Abs. 1 Bst. c DBG). Das Bundesgericht hat diese Regelung auch in seiner Rechtsprechung zum Doppelbesteuerungsverbot nach Artikel 127 Absatz 3 BV übernommen. Es hält fest, dass Kinder- und Ehegattenalimente im interkantonalen Verhältnis beim Empfänger zu besteuern und beim Verpflichteten zum Abzug zuzulassen sind (BGE 121 I 75; BGE 121 I 150).

Nach der auf den 1. Januar 2000 in Kraft getretenen Teilrevision des Familienrechts besteht die Möglichkeit, einerseits die elterliche Sorge gemeinsam auf unverheiratete Eltern zu übertragen, andererseits aber die gemeinsame Ausübung der elterlichen Sorge auch nach der Trennung oder Scheidung der Eltern beizubehalten. Die steuerlichen Folgen der Zuteilung der gemeinsamen elterlichen Sorge an unverheiratete, getrennte oder geschiedene Eltern sind in einem ebenfalls auf den 1. Januar 2000 in Kraft getretenen Kreisschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung im Einzelnen dargelegt. Neben der Besteuerung der Unterhaltsbeiträge für Kinder sind in diesem Kreisschreiben auch die Anspruchsberechtigung für den Kinderabzug und für weitere Abzüge sowie der anzuwendende Tarif geregelt (Kreisschreiben Nr. 7 vom 20. Januar 2000).

Nach geltendem Recht der direkten Bundessteuer sind Unterhaltsbeiträge, die an ein mündiges Kind fliessen, weder vom Kind selbst noch vom Elternteil, bei dem das Kind lebt, zu versteuern. Der leistende Elternteil kann andererseits die Unterhaltsbeiträge auch nicht mehr von seinem Einkommen absetzen. Bleibt die Unterhaltspflicht über das Mündigkeitsalter des Kindes hinaus bestehen, beispielsweise bei einem Hochschulstudium, kann der Unterhaltspflichtige indessen den Sozialabzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe b DBG geltend machen. Dem Elternteil, bei dem das mündig gewordene
Kind wohnt, steht der Kinderabzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a zu.

Abzüge für Versicherungsprämien und Sparkapitalien (Art. 33 Abs. 1 Bst. g DBG) Vom Einkommen können die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht obligatorische Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen bis zum Gesamtbetrag von 2800 Franken für verheiratete Personen und 1400 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen abgezogen werden. Bei Steuerpflichtigen, die weder Beiträge an die berufliche Vorsorge noch Beiträge an die gebundene Selbstvorsorge ausweisen, erhöhen sich die Ansätze um die Hälfte. Ferner erhöhen sich die Abzüge jeweils um 600 Franken für jedes Kind, für das der Steuerpflichtige den Kinderabzug geltend machen kann.

2995

Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten (Art. 33 Abs. 1 Bst. h DBG) Krankheits-, Unfall- und Invaliditätskosten der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen können abgezogen werden, soweit die steuerpflichtige Person die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent des Reineinkommens übersteigen.

Abzug für Zweiverdienerpaare (Art. 33 Abs. 2 DBG) Zweiverdienerehepaare können einen festen Abzug in der Höhe von 6400 Franken vom niedrigeren der beiden Erwerbseinkommen vornehmen, sofern sie in ungetrennter Ehe leben und das Erwerbseinkommen unabhängig vom anderen erzielen.

Ein gleicher Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des anderen Ehegatten. Mit dem Zweiverdienerabzug soll den Haushaltsmehrkosten Rechnung getragen werden, die anfallen, wenn beide Ehegatten eine Erwerbstätigkeit ausüben. Dem Abzug kommt somit steuerlich die Funktion zu, die durch die Erwerbstätigkeit beider Partner bedingten höheren Lebenshaltungskosten auszugleichen und damit die Progression zu mildern.

Kinderabzug (Art. 35 Abs. 1 Bst. a DBG) Der Unterhaltspflichtige kann für jedes minderjährige oder in der beruflichen Ausbildung stehende Kind 5100 Franken in Abzug bringen. Leben die Eltern getrennt, so kann nur derjenige Elternteil den Kinderabzug beanspruchen, dem die elterliche Sorge über das Kind zusteht.

Unterstützungsabzug (Art. 35 Abs. 1 Bst. b DBG) Für jede erwerbsunfähige oder beschränkt erwerbsfähige Person, an deren Unterhalt die steuerpflichtige Person mindestens in der Höhe des Abzuges beiträgt, kann der Unterstützungsabzug in der Höhe von 5100 Franken vorgenommen werden. Für den Ehegatten sowie für Kinder, für die ein Kinderabzug gewährt wird, kann der Unterstützungsabzug indessen nicht beansprucht werden. Der Unterstützungsabzug kann für das Kind einzig dann beansprucht werden, wenn die Unterhaltspflicht über das Mündigkeitsalter des Kindes hinaus besteht, da diesfalls die Unterhaltsbeiträge vom Leistungspflichtigen nicht mehr in Abzug gebracht werden können.

Abzüge in Kantonen mit Gegenwartsbemessung (Postnumerando-Bemessung) Für die im DBG geregelten allgemeinen Abzüge sowie Sozialabzüge sind jeweils zwei verschiedene Beträge massgebend. Die vorstehend erwähnten Beträge nach den Artikeln 33 und 35 DBG gelten für Kantone, welche gemäss
Artikel 40 DBG die Vergangenheitsbemessung kennen. Um 10 Prozent höhere Beträge nach den Artikeln 212 f. DBG sind auf Kantone anwendbar, die gemäss Artikel 41 DBG auf die Gegenwartsbemessung umgestellt haben, was seit Anfang 2001 die Regel ist. Mit dieser Differenzierung soll berücksichtigt werden, dass bei der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung in der Regel systembedingt höhere steuerbare Einkommen als Bemessungsgrundlage dienen als bei der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung.

Tarifliche Massnahmen für Verheiratete Artikel 36 DBG sieht einen milderen Tarif für die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten vor, um der unterschiedlichen wirtschaftlichen

2996

Leistungsfähigkeit von Ehepaaren und allein stehenden Personen mit demselben Einkommen Rechnung zu tragen. Der Tarif für Verheiratete beginnt bei einem steuerbaren Einkommen von 22 700 Franken, derjenige für allein stehende Personen bei einem steuerbaren Einkommen von 11 700 Franken. Die verfassungsrechtlich vorgeschriebene maximale Durchschnittssteuerbelastung von 11,5 Prozent ist erreicht bei einem steuerbaren Einkommen von 715 600 Franken (verheiratete Personen) bzw. 603 100 Franken (alleinstehende Personen). Der Verheiratetentarif gilt zudem auch für verwitwete, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen im gleichen Haushalt zusammenleben. Vorausgesetzt wird dabei, dass die steuerpflichtige Person deren Unterhalt zur Hauptsache bestreitet. Im heute vorherrschenden System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung sind die Tarifstufen ebenfalls um zehn Prozent gestreckt.

Verfahrensrechtliche Stellung der Ehegatten (Art. 113 DBG) Im Sinne der verfassungsmässig verankerten Gleichberechtigung von Mann und Frau üben die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten ihre Verfahrensrechte und -pflichten gemeinsam aus. Dies bedeutet namentlich, dass die Ehepartner die Steuererklärung gemeinsam unterschreiben. Fehlt die Unterschrift eines Ehegatten, so ist diesem eine Frist anzuberaumen, bei deren unbenutztem Ablauf die vertragliche Vertretung unter den Ehegatten angenommen wird, um die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen zu vermeiden.

Rechtsmittel und andere Eingaben gelten als rechtzeitig eingereicht, wenn ein Ehegatte innert Frist handelt. Das DBG geht somit im Falle der Unterzeichnung der betreffenden Eingabe durch nur einen Ehegatten stets von der stillschweigenden Ermächtigung zur Vertretung aus.

Schliesslich sind sämtliche Mitteilungen der Steuerbehörden grundsätzlich an die Ehegatten gemeinsam zu richten, es sei denn, die Ehegatten hätten einen gemeinsamen Vertreter bestellt (Art. 117 Abs. 3 DBG). Leben die Ehegatten hingegen in gerichtlich oder tatsächlich getrennter Ehe, erfolgt die Zustellung an jeden Ehegatten gesondert (Art. 117 Abs. 4 DBG). Gemeinsam zu veranlagenden Ehegatten steht überdies ein gegenseitiges Akteneinsichtsrecht zu (Art. 114 Abs. 1 DBG).
Steuerhinterziehung von Ehegatten (Art. 180 DBG) Der in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebende Ehegatte wird nur für die Hinterziehung seiner eigenen Steuerfaktoren gebüsst. Die solidarische Haftung des anderen Ehepartners für die Strafsteuer bleibt somit ausgeschlossen. Mit der Beschränkung der Busse auf die eigenen Steuerfaktoren kann der Ehegatte weder als Mittäter noch als Anstifter an einer Steuerhinterziehung seines Partners bestraft werden.

Jedem Ehegatten steht zudem der Nachweis offen, dass die Hinterziehung seiner eigenen Steuerfaktoren durch den anderen Ehegatten ohne sein Wissen erfolgte, oder dass er ausser Stande war, die Hinterziehung zu verhindern. Gelingt ihm dieser Nachweis, wird der andere Ehegatte wie für die Hinterziehung eigener Steuerfaktoren gebüsst. Auf Grund dieser gesetzlich statuierten Schuldvermutung kann die Steuerbehörde prinzipiell davon ausgehen, das bei einer unvollständigen oder unrichtigen Deklaration derjenige Gatte den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt

2997

hat, dem die in Frage stehenden Steuerfaktoren zuzurechnen sind. Dieser kann indessen einer Bestrafung entgehen, wenn er den Exkulpationsbeweis erbringt.

3.1.2.2

StHG

Das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) folgt im Bereich der Ehepaar- und Familienbesteuerung grundsätzlich dem DBG. Artikel 3 Absatz 3 StHG enthält den Grundsatz der Ehepaar- und Familienbesteuerung, wonach Einkommen und Vermögen der Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, ohne Rücksicht auf den Güterstand zusammengerechnet werden. Zudem werden Einkommen und Vermögen von minderjährigen Kindern den Eltern zugerechnet. Erwerbseinkünfte der Kinder sowie Grundstücksgewinne werden indessen selbstständig besteuert.

Die Bestimmungen über die Unterhaltsleistungen sowie über die allgemeinen Abzüge richten sich grundsätzlich nach dem DBG. Die in Artikel 9 Absatz 2 StHG aufgeführten Abzüge, die fast wörtlich die Artikel 26 und 33 DBG wiedergeben, sind den Kantonen vorgeschrieben. Sofern dafür ein bestimmter Betrag vorzusehen ist, wird dessen Höhe jedoch vom kantonalen Recht festgelegt. Die Einführung anderer Abzüge verbietet das Gesetz ausdrücklich (Art. 9 Abs. 4 StHG). Vorbehalten bleiben die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts (Art. 9 Abs. 4 StHG).

Im Sinne des Rechtsgleichheitsgebotes enthält Artikel 11 Absatz 1 StHG eine indirekte Tarifvorschrift, indem die Steuer für verheiratete Personen bei gleichem Einkommen im Vergleich zu alleinstehenden Steuerpflichtigen ermässigt werden muss.

Zudem sieht die Bestimmung vor, dass die gleiche steuerliche Ermässigung auch für verwitwete, getrennt lebende, geschiedene und ledige Steuerpflichtige gilt, die mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen zusammenleben und deren Unterhalt zur Hauptsache bestreiten. Dies sind grundsätzlich allein erziehende Personen, doch findet die Bestimmung auch auf Konkubinatsverhältnisse Anwendung, allerdings nur bei demjenigen Konkubinatspartner, dem die elterliche Sorge zusteht.

Dem kantonalen Gesetzgeber ist es überlassen, ob er die Ermässigung in Form eines frankenmässig begrenzten Prozentabzuges vom Steuerbetrag oder durch besondere Tarife für allein erziehende und verheiratete Personen regeln will. Die Ermässigung muss jedoch für Alleinerziehende genau gleich hoch sein wie für Ehepaare.

Die Bestimmungen über die verfahrensrechtliche Stellung der Ehegatten (Art. 40 StHG) sowie jene über die Steuerhinterziehung durch Ehegatten (Art. 57 Abs. 4 StHG) folgen ebenfalls grundsätzlich dem DBG.

3.1.3

Parlamentarische Vorstösse zur Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

Im Verlauf der letzten Jahre wurden zahlreiche parlamentarische Vorstösse eingereicht, die eine gänzliche oder teilweise Änderung in der Besteuerung der Ehegatten und Familien verlangen. Ein erster, vom Parlament überwiesener Vorstoss, die bestehende Benachteiligung von Ehepaaren gegenüber Konkubinatspaaren zu beseiti2998

gen, datiert bereits vom 8. Dezember 1993 (Motion Frick «Für familiengerechte Bundessteuern ­ gegen die Progressionsstrafe für Ehepaare»). In den folgenden Jahren wurden weitere Vorstösse mit demselben Anliegen eingereicht (parlamentarische Initiative der ständerätlichen Kommission für Wirtschaft und Abgaben, hiernach WAK-S, «Senkung der direkten Bundessteuer. Erhöhung des Mehrwertsteuersatzes»; Motion der nationalrätlichen Kommission für Wirtschaft und Abgaben, hiernach WAK-N, «Direkte Bundessteuer. Strukturelle Mängel»; Motion Deiss/Raggenbass «Revision der direkten Bundessteuer»; Motion Schmid «Verlagerung von Bundessteuern auf die Mehrwertsteuer»). Daneben gab es eine Vielzahl von Vorstössen zu einzelnen Bereichen, wie beispielsweise zu den Kinderbetreuungsabzügen, zu einem Abzug für Ausbildungskosten, für Wiedereinstiegskosten, für Krankenkassenprämien, zur Steuerbefreiung des Existenzminimums oder der Kinderzulagen, zur Ausdehnung der Säule 3a auf Nichterwerbstätige. Auch das Thema «Gleiche Rechte für gleichgeschlechtliche Paare» wurde in einem Vorstoss aufgenommen.

3.1.4

Besteuerung der Ehepaare im Ausland

Bei den in den europäischen Ländern in den letzten Jahren erfolgten Steuerreformen fand in aller Regel eine Abkehr von der gemeinschaftlichen Besteuerung der Ehegatten statt. Mittlerweile legt denn auch die Mehrheit der OECD-Mitgliedländer ihren Steuersystemen die Individualbesteuerung zu Grunde. Mit Ausnahme Schwedens kennen alle nachfolgend dargestellten Länder mit einem Individualbesteuerungssystem Korrekturfaktoren, die insbesondere für (Ehe-)Paare mit nur einem Einkommen eine steuerliche Entlastung bewirken.

Frankreich Frankreich ist einer der wenigen Staaten, der auch heute noch eine Haushaltsbesteuerung für Ehegatten vorschreibt. Das Gesamteinkommen der Ehegatten ist dabei durch die Anzahl der im Haushalt lebenden Personen zu teilen (Familienquotient).

Alleinstehende, verwitwete oder geschiedene Personen bilden je einen Haushalt.

Nichteheliche Lebensgemeinschaften werden wie allein stehende Personen behandelt. Sind Kinder vorhanden, so bildet jeder Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft mit seinen Kindern einen eigenen Haushalt. Haben die Konkubinatspartner gemeinsame Kinder, so wird ein Konkubinatspartner wie eine allein erziehende Person behandelt, der andere Konkubinatspartner wie eine allein stehende Person.

Während eine «echte» allein erziehende Person für ihr erstes Kind von einem Quotienten von 1,0 profitieren kann, haben Konkubinatspaare indessen für ihr erstes Kind Anrecht auf einen Quotienten von 0,5.

Andererseits eröffnet der mit Gesetz vom 15. November 1999 eingeführte «pacte civil de solidarité» (PACS) sowohl für heterosexuelle als auch für gleichgeschlechtliche Paare die Möglichkeit, ihr Zusammenleben vertraglich zu gestalten. Dies erlaubt namentlich auch Konkubinatspaaren, sich mit den Ehegatten in einkommenssteuerrechtlicher Hinsicht gleichstellen zu lassen. Die Partner des PACS werden dabei ab dem dritten Jahrestag des Registrierungsaktes der Gemeinschaftsbesteuerung unterworfen.

Neben einer grossen Anzahl von Abzügen kennt das französische Steuersystem zudem ein umfangreiches Familienleistungssystem, bei dem gewisse Zulagen von der Einkommenssteuer befreit sind.

2999

Deutschland In Deutschland haben Ehepaare seit 1957 die Wahl zwischen der Individualbesteuerung und der Gemeinschaftsbesteuerung mit Splittingverfahren. Geben die Ehegatten keine Erklärung ab, so wird unterstellt, dass sie die Zusammenveranlagung wählen, da diese für die Steuerpflichtigen im Normalfall die vorteilhaftere Variante darstellt. Die Einkünfte der beiden Ehegatten werden in diesem Fall zusammengerechnet, aber nur zum Satze des hälftigen Einkommens besteuert (sog. Ehegattensplitting). Verheiratete Paare, bei denen nur ein Ehepartner einer Erwerbstätigkeit nachgeht, werden auf diese Weise gleich behandelt wie Zweiverdienerehepaare. Für jedes Kind wird unabhängig vom Einkommen der Eltern Kindergeld ausgerichtet, sofern nicht ein Abzug vom Einkommen (sog. Kinderfreibetrag) für die steuerpflichtigen Eltern vorteilhafter ist. Das deutsche Steuersystem belässt zudem das im Sozialhilferecht festgelegte Existenzminimum sämtlicher Familienmitglieder steuerfrei.

Daneben kennt das deutsche Recht zahlreiche Abzüge vom Nettoeinkommen, unter anderem den Haushaltsfreibetrag für allein erziehende Personen, den Abzug für Kinderbetreuungskosten, einen Ausbildungsfreibetrag sowie einen Abzug für eine Haushaltshilfe.

Österreich In Österreich wurde 1972 bei der Einkommenssteuer die Haushaltsbesteuerung mit ermässigtem Tarif für die Ehegatten durch die Individualbesteuerung ersetzt. Jede steuerpflichtige Person entrichtet dabei ihre Einkommenssteuer entsprechend ihrem Einkommen, ohne Rücksicht darauf, in welcher Form sie mit anderen erwachsenen Personen zusammen lebt.

Für Ehepaare mit nur einem Einkommen oder einem sehr kleinen Zweiteinkommen ist ein Abzug vom Steuerbetrag vorgesehen. Dieser Alleinverdienerabsetzbetrag soll einen Ausgleich für die verminderte wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person infolge Unterhaltszahlungen an den Ehegatten schaffen. Dieser Abzug steht auch Konkubinatspaaren zu, wenn sie Kinder haben. Allein erziehende Personen haben Anspruch auf einen Abzug von der Steuer in derselben Höhe wie der Alleinverdienerabsetzbetrag (sog. Alleinerzieherabsetzbetrag). Für steuerpflichtige Personen, die auf einen dieser beiden Abzüge Anspruch haben, verdoppeln sich zudem die Abzüge für Sonderausgaben wie Lebensversicherungs- und Pensionskassenprämien sowie Wohnraumschaffung
und -sanierung. Trotz der Abzüge bleibt die Steuerbelastung von Einverdienerpaaren empfindlich höher als diejenige von Zweiverdienerpaaren. Verheiratete Paare und Konkubinatspaare werden überdies nur gleich behandelt, soweit sie Kinder haben. Der geringeren wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, die durch Unterhaltsverpflichtungen gegenüber Kindern resultiert, wird Rechnung getragen, und zwar durch Gewährung von Kinderabsetzbeträgen, Unterhaltsabsetzbeträgen, Familienbeihilfen sowie einem Ausbildungskostenabzug.

Zudem wird für Familien mit kleinen und mittleren Einkommen ab dem dritten Kind ein so genannter Mehrkindzuschlag gewährt.

Schweden In Schweden beruht die Besteuerung der natürlichen Personen seit 1971 ebenfalls auf dem System der Individualbesteuerung. Jede steuerpflichtige Person entrichtet dabei ihre Einkommenssteuer entsprechend ihrem eigenen Einkommen, ohne Rücksicht darauf, in welcher Form sie mit anderen erwachsenen Personen zusammenlebt.

3000

Das schwedische Einkommenssteuerrecht ist in Bezug auf den Zivilstand neutral. Es gibt weder einen Abzug für Verheiratete noch für allein erziehende Personen. Ebenso wenig ist ein Abzug für die Kosten des Kinderunterhalts vorgesehen. Ausgerichtet wird indessen Kindergeld, das nicht steuerbar ist, sowie weitere familienpolitische Zulagen, von denen einige steuerbefreit sind. Hinzu kommen Zulagen für studierende Kinder.

Von den Einkommen aus unselbstständiger sowie aus selbstständiger Erwerbstätigkeit, nicht jedoch vom Einkommen aus Kapitalvermögen, kann jede erwerbstätige Person nebst einem Abzug für die Berufskosten einen persönlichen Abzug vornehmen, der je nach Höhe des Einkommens degressiv oder progressiv ausgestaltet ist.

Grossbritannien Grossbritannien kennt seit 1990 ebenfalls das System der Individualbesteuerung. Jede steuerpflichtige Person entrichtet ihre Einkommenssteuer entsprechend ihrem eigenen Einkommen, ohne Rücksicht darauf, in welcher Form sie mit anderen erwachsenen Personen zusammenlebt.

Das britische Steuersystem ist in Bezug auf den Zivilstand jedoch im Gegensatz zum schwedischen nicht neutral. Verheiratete und allein erziehende Personen mit kleinen und mittleren Einkommen und mit mindestens einem Kind haben Anrecht auf einen besonderen Abzug vom Steuerbetrag (Working Families' Tax Credit, WFTC). Dieser Abzug steht auch Konkubinatspaaren zu, sofern sie Kinder haben. Darin enthalten sind zudem die Kosten der Kinderbetreuung. Die Eltern erhalten für jedes Kind unter sechzehn Jahren Kinderzulagen (Child Benefits), die nicht steuerbar sind.

Wenn das Kind studiert, beträgt die Altersgrenze für die Anspruchsberechtigung neunzehn Jahre.

Jede steuerpflichtige Person, die erwerbstätig ist, hat überdies Anspruch auf einen persönlichen Abzug. Ein Abzug, der sich bei einem Ehegatten nicht voll auswirkt, ist indessen nicht auf den anderen Ehegatten übertragbar. Zweiverdienerpaare werden im Vergleich zu Einverdienerpaaren in Grossbritannien steuerlich grundsätzlich bevorzugt.

Italien In Italien beruht die Besteuerung der natürlichen Personen seit 1977 ebenfalls auf dem System der Individualbesteuerung. Jede steuerpflichtige Person entrichtet ihre Einkommenssteuer entsprechend ihrem Einkommen, ohne Rücksicht darauf, in welcher Form sie mit anderen erwachsenen Personen zusammenlebt.
Das italienische Steuersystem sieht steuerbefreite Familienbeihilfen vor. Jeder Elternteil kann zudem einen Teil der Kosten des Unterhalts der Kinder von seinem geschuldeten Bruttosteuerbetrag in Abzug bringen. Eine allein erziehende Person hat für den Unterhalt des ersten Kindes an Stelle des ordentlichen Kinderabzuges Anspruch auf einen Abzug in der Höhe des Alleinverdienerabzuges. Für weitere Kinder gilt der ordentliche Kinderabzug. Bei Einverdienerehepaaren kann der erwerbstätige steuerpflichtige Partner für den anderen Ehepartner einen Alleinverdienerabzug vom Bruttosteuerbetrag in Anspruch nehmen. Als weiteren Abzug vom Steuerbetrag sieht das italienische Steuersystem den Unterstützungsabzug vor. Dieser steht einer steuerpflichtigen Person zu, wenn sie für den Unterhalt einer nahe verwandten Person aufkommt, die im gleichen Haushalt wohnt.

3001

3.1.5

Expertenkommission Familienbesteuerung

3.1.5.1

Auftrag

Am 31. Oktober 1996 verfügte der Vorsteher des Eidgenössischen Finanzdepartements die Einsetzung der ausserparlamentarischen Expertenkommission «Familienbesteuerung» zur Überprüfung des gesamten Systems der Familienbesteuerung, wie sie im DBG sowie im StHG festgelegt ist.

Der Auftrag an die Expertenkommission «Familienbesteuerung» enthielt folgende drei Schwerpunkte: 1.

Überprüfung des bestehenden Systems der Ehepaar- und Familienbesteuerung gemäss DBG und StHG und Auflistung allfälliger Mängel. Besonderes Augenmerk sollte dabei auf die familienspezifischen Abzüge gerichtet werden.

2.

Unterbreitung von Vorschlägen für die Neukonzeption der Ehepaar- und Familienbesteuerung gemäss DBG und StHG unter Einbezug der familienspezifischen Abzüge. Lösungsvorschläge für das DBG, die zu Mindereinnahmen führen, waren dabei nicht ausgeschlossen.

3.

Würdigung der überwiesenen parlamentarischen Vorstösse (z.B. betreffend Steuerbelastungsunterschiede Zweiverdienerehe/Konkubinat, Abzug für Kinderbetreuungskosten) sowie weiterer Begehren (z.B. Individualbesteuerung, Splitting, Abzug für Kosten des Wiedereinstiegs ins Berufsleben, Ausdehnung der Säule 3a auf Nichterwerbstätige) im Lichte der Kommissionsvorschläge.

Zum Präsidenten der Expertenkommission «Familienbesteuerung» wurde Peter Locher ernannt, ordentlicher Professor für Steuerrecht und Direktor des Instituts für Steuerrecht an der Universität Bern.

Am 31. Oktober 1998 legte die Expertenkommission ihren Bericht vor. Anlässlich einer Medienkonferenz am 12. März 1999 wurde der Bericht der Öffentlichkeit vorgestellt.

3.1.5.2

Allgemeine Reformvorschläge der Expertenkommission, unabhängig von den Besteuerungsmodellen

Auf Grund des im Jahre 1984 ergangenen Bundesgerichtsentscheides i.S. Hegetschweiler (BGE 110 Ia 7) stellte die Lehre folgende Formel für die Belastungsrelationen zwischen den verschiedenen Haushaltsformen auf: Bei gleichem Gesamteinkommen hat die steuerliche Belastung eines Einverdienerehepaares derjenigen eines Einverdienerkonkubinatspaares in vergleichbaren Verhältnissen zu entsprechen. Sie hat jedoch niedriger zu sein als die Belastung einer allein stehenden Person, aber höher als die Belastung eines Zweiverdienerehepaares. Die steuerliche Belastung eines Zweiverdienerehepaares hat derjenigen eines Zweiverdienerkonkubinatspaares in vergleichbaren Verhältnissen zu entsprechen.

Sie hat jedoch höher zu sein als die steuerliche Belastung von zwei allein stehenden Personen mit je der Hälfte des Einkommens des Zweiverdienerpaares.

3002

Die Expertenkommission stützte sich für ihre Arbeiten auf diese Formel. Einerseits gab es für die Expertenkommission keine Zweifel, dass zwei Personen, die von einem bestimmten Einkommen leben müssen, wirtschaftlich weniger leistungsfähig sind als eine einzelne Person mit demselben Einkommen. Andererseits durfte der Zivilstand bei Paarhaushalten in Bezug auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit keine entscheidende Rolle spielen. Ehe- und Konkubinatspaare sollten daher soweit als möglich steuerlich gleich behandelt werden. Zweiverdienerpaare sollten zudem im Vergleich zu Einverdienerpaaren steuerlich etwas entlastet werden. Andererseits ist nach Auffassung der Expertenkommission ein Paarhaushalt wirtschaftlich leistungsfähiger als zwei tatsächlich allein stehende Personen, die je mit dem halben Einkommen des Paarhaushaltes leben. Schwierig ist ferner nach Auffassung der Expertenkommission der Vergleich bei Haushalten mit Kindern und solchen ohne Kinder. Dort ist vor allem die Frage umstritten, ob eine steuerpflichtige Person, die allein mit einem Kind lebt, nicht wirtschaftlich leistungsfähiger ist als ein Ehepaar ohne Kinder.

Kaum allgemein gültig zu beantworten war nach Ansicht der Expertenkommission hingegen die Frage, wie stark die steuerliche Be- und Entlastung zwischen den verschiedenen Kategorien von steuerpflichtigen Personen auszufallen habe. Letztlich müsse die Beurteilung dieser Frage den zuständigen politischen Behörden überlassen werden. Die Expertenkommission war sich bewusst, dass bei einzelnen Modellen gewisse Belastungsergebnisse nicht ganz zu befriedigen vermögen. Andere Lösungen wären ihres Erachtens jedoch nur mit einer grundlegenden Umgestaltung des Tarifs denkbar.

Unabhängig von einem bestimmten Besteuerungsmodell entwickelte die Expertenkommission «Familienbesteuerung» folgende Lösungsvorschläge, um möglichst gerechte und ausgewogene Belastungsrelationen zwischen den verschiedenen Kategorien von Steuerpflichtigen zu erreichen. Dabei orientierte sich die Expertenkommission an der bundesgerichtlichen Rechtsprechung: ­

Ehe- und Konkubinatspaare in gleichen wirtschaftlichen Verhältnissen sollen der gleichen Steuerbelastung unterworfen sein. Dieses Ziel soll mit einem Wahlrecht erreicht werden.

­

Die heutige Besteuerung der Kinder soll beibehalten werden: Minderjährige Kinder sind wie bisher nur bezüglich ihres Erwerbseinkommens selbstständig steuerpflichtig. Die übrigen Steuerfaktoren werden den Eltern zugerechnet.

­

Das Existenzminimum der steuerpflichtigen Person und ihrer Familie soll bei der direkten Bundessteuer nicht besteuert werden.

­

Der Kinderabzug und der Unterstützungsabzug sollen auf 7200 Franken erhöht werden.

­

Da Mehrpersonenhaushalte im Bereich der Wohnkosten Haushaltvorteile erzielen, soll allein stehenden oder allein erziehenden Personen ein besonderer Haushaltsabzug zuerkannt werden.

­

Die effektiven Prämien der obligatorischen Krankenpflege- und Unfallversicherung sollen vollumfänglich abgezogen werden. Anderseits kann auf die Abzüge für die Prämien von Lebensversicherungen, der freiwilligen Kranken- und Unfallversicherung sowie für die Zinsen von Sparkapitalien verzichtet werden.

3003

­

Die effektiven Kosten der Kinderbetreuung durch Dritte sollen bis zu einem im Gesetz vorgegebenen Höchstbetrag zum Abzug gebracht werden.

­

Allein stehende Personen, die zusammen mit minderjährigen Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen einen Haushalt führen, können einen Prozentabzug bis zu einem bestimmten Höchstbetrag vornehmen (sog. Alleinerzieherabzug).

­

Der Zweiverdienerabzug soll nicht mehr gewährt werden.

Ausserdem soll die Haftung der Ehegatten für die Steuer vollumfänglich auf den Grundsatz der solidarischen Haftung ausgerichtet werden.

In anderen Punkten hat die Expertenkommission indes auf Reformvorschläge verzichtet und damit am geltenden Recht festgehalten: Säule 3a für Nichterwerbstätige Der Abzug für die Säule 3a hat nach Auffassung der Kommission grundsätzlich keinen Bezug zur Familienbesteuerung. Die Kommission unterbreitete daher keinen Vorschlag.

Abzug für Wiedereinstiegskosten Wiedereinstiegskosten sind an sich als Weiterbildungskosten unter dem Oberbegriff «Berufskosten» abziehbar (Art. 26 DBG). Ein Problem kann sich jedoch bei der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung ergeben, wo der Wiedereinstieg eine sog. Zwischenveranlagung auslöst. In deren Rahmen können die Wiedereinstiegskosten in eine sog. Bemessungslücke fallen und damit steuerlich unberücksichtigt bleiben. Bei der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung, zu welcher die meisten Kantone auf das Jahr 2001 hin wechseln werden, entfallen die Zwischenveranlagungen. Wiedereinstiegskosten, die im Jahr der Erwerbsaufnahme anfallen, werden dann stets vollumfänglich abziehbar sein. Für die Kommission bestand daher kein Handlungsbedarf.

Abzug für Ausbildungskosten Ausbildungskosten stellen steuerlich nicht absetzbare Investitionen dar. Allerdings anerkennt die Kommission das Anliegen, in der Schweiz «Know-how» zu fördern, doch sind Förderungen mit Hilfe des Steuerrechts immer problematisch, da die Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verzerrt wird.

Die Kommission sah für das DBG ­ wie im heutigen Recht ­ vor, dass der Kinderabzug auch bei volljährigen Kindern, die in Ausbildung sind, vorgenommen werden kann. Insofern ersetzt der Kinderabzug für mündige Kinder den Ausbildungskostenabzug.

Die Kommission erachtete jedoch einen anorganischen Abzug für die Kosten der auswärtigen Ausbildung im StHG als denkbar. Vor allem in weitläufigen Bergkantonen, wo Ausbildungsstätten oft weit vom Wohnort des Kindes entfernt sind, müssen Schüler und Schülerinnen höherer Schulen weite Reisen in Kauf nehmen oder auswärts wohnen. Den Kantonen soll deshalb im StHG die Möglichkeit gegeben werden, einen Abzug für auswärtige Ausbildung vor allem minderjähriger Kinder zuzulassen.

3004

Sozialabzug vom Steuerbetrag Die Kommission lehnte Sozialabzüge vom Steuerbetrag ausdrücklich ab. Ein Kinder- oder sonstiger Abzug vom Steuerbetrag ist in einem System der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ein Fremdkörper. Solange negative Steuern nicht ausbezahlt werden, ist ein Abzug vom Steuerbetrag für steuerpflichtige Personen in tiefen Einkommensbereichen genau so ungerecht wie ein Kinderabzug, der sich für diese wenig bis gar nicht auswirkt.

3.1.5.3

Empfohlene drei Modelle der Expertenkommission

Die Expertenkommission entwickelte vier Steuermodelle mit insgesamt zehn verschiedenen Varianten. Sieben Varianten verfolgte die Expertenkommission nicht weiter, weil sie sich als ungeeignet erwiesen. Drei Varianten wurden jedoch einer vertieften Prüfung unterzogen. Dabei handelt es sich um ein Gemeinschaftsbesteuerungsmodell («Vollsplitting mit Wahlrecht»), ein Individualbesteuerungsmodell («Individualbesteuerung modifiziert») sowie um eine Mischvariante zwischen Gemeinschafts- und Individualbesteuerung («Familiensplitting»). Alle drei Modelle stehen im Zeichen einer grösseren Steuergerechtigkeit. Sie setzen der steuerlichen Benachteiligung von Ehepaaren gegenüber Konkubinatspaaren ein Ende. Die Eltern von minderjährigen und/oder sich in der Ausbildung befindenden Kindern sollen im Vergleich zu heute steuerlich besser gestellt werden. Die Expertenkommission erachtete allerdings das bisherige Steueraufkommen aus der direkten Bundessteuer wie deren bisherige Tarifstruktur als grundsätzlich einzuhaltende Vorgaben.

Vollsplitting mit Wahlrecht Bei der Variante «Vollsplitting mit Wahlrecht» handelt es sich um ein Gemeinschaftsbesteuerungsmodell. Verheiratete Personen werden als wirtschaftliche Einheit betrachtet und gemeinsam besteuert. «Vollsplitting» bedeutet dabei, dass die Einkünfte beider Ehegatten zwar immer noch zusammengerechnet, aber zum Satz des halben Gesamteinkommens besteuert werden. Wie im geltenden Recht werden infolge der Faktorenaddition die Einkünfte der Ehegatten nur einmal besteuert, und zwar bei ihrem Zufluss in die eheliche Gemeinschaft.

Konkubinatspaare haben die Möglichkeit, sich auf gemeinsamen Antrag der Gemeinschaftsbesteuerung zu unterwerfen und wie Ehepaare vom Vollsplitting zu profitieren. Da die auf die Ausübung des Wahlrechts verzichtenden Konkubinatspaare steuerlich in der Regel schlechter gestellt wären, dürfte das Wahlrecht häufig ausgeübt werden.

Individualbesteuerung modifiziert Bei der Variante «Individualbesteuerung modifiziert» werden Ehegatten nicht mehr gemeinsam besteuert. Ungeachtet des Zivilstandes werden bei jeder steuerpflichtigen Person grundsätzlich nur die ihr selbst zufliessenden Einkünfte erfasst. Jeder Ehegatte wird somit individuell besteuert und hat eine eigene Steuererklärung auszufüllen.

Die Vermögenserträge werden, gleich wie die Schuldzinsen,
je hälftig auf die Ehepartner aufgeteilt. Der Nachweis einer abweichenden Aufteilung bleibt vorbehalten.

Die Einkommen der Kinder werden den Ehe- und Konkubinatspartnern je zur Hälfte 3005

zugerechnet. Hingegen können die Kinderabzüge vom Partner oder der Partnerin mit dem höheren Einkommen beansprucht werden.

Eine reine Individualbesteuerung berücksichtigt nicht, wie viele Personen von einem Einkommen leben müssen. Deshalb sind verschiedene Korrekturmechanismen erforderlich. So ist z.B. für Einverdienerehepaare ein besonderer Abzug vorgesehen, um die Benachteiligung dieser Steuerpflichtigen zu mildern. Die gleichen Korrektive gelten wahlweise auch für Konkubinatspartner.

Familiensplitting Bei der Variante «Familiensplitting» handelt es sich um eine Kombination zwischen Gemeinschafts- und Individualbesteuerung. Alle erwachsenen steuerpflichtigen Personen, auch Ehe- und Konkubinatspaare, werden ­ unabhängig vom Zivilstand ­ grundsätzlich individuell besteuert. Ehepaare mit minderjährigen Kindern und Konkubinatspaare mit minderjährigen Kindern werden hingegen als wirtschaftliche Einheit betrachtet und daher gemeinsam, aber zum Satz des hälftigen Gesamteinkommens besteuert. Anknüpfungspunkt für das Splittingverfahren ist somit nicht mehr die eheliche Gemeinschaft, sondern allein das Zusammenleben mit Kindern in einem Haushalt. Ehegatten werden von Amtes wegen gemeinschaftlich veranlagt, sobald sie ein Kind haben. Konkubinatspaare mit einem gemeinsamen Kind werden auf Gesuch hin gemeinschaftlich veranlagt.

3.1.6

Vorentscheid des Bundesrates

Die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung figuriert unter den Legislaturzielen des Bundesrates für die Jahre 1999­2003. Nun zeichnet sich glücklicherweise ein finanzpolitischer Spielraum ab, der schwergewichtig dazu verwendet werden soll, die längst fällige steuerliche Entlastung für Verheiratete und Familien zu realisieren, ohne dass es zu untragbaren Mehrbelastungen für Alleinstehende kommen muss.

Bei der Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung lassen sich im heutigen finanzpolitischen Umfeld keiner grösseren Gruppe von Steuerpflichtigen erhebliche Mehrbelastungen auferlegen. Der Bundesrat beantragte deshalb, zu Gunsten der natürlichen Personen bei der direkten Bundessteuer einen Minderertrag von rund 1,3 Milliarden Franken in Kauf zu nehmen. Dies macht mehr als einen Fünftel des für die Jahre 2000/2001 veranschlagten Gesamtaufkommens der direkten Bundessteuer der natürlichen Personen aus. Entsprechend der Aufteilung des Steueraufkommens der direkten Bundessteuer zwischen Bund und Kantonen im Verhältnis von 70 zu 30 Prozent würde für den Bund bei dieser Vorgabe ein Minderertrag von 900 Millionen Franken und für die Kantone ein solcher von rund 400 Millionen Franken entstehen. Dieser Rahmen für Mindereinnahmen im Bereich der direkten Bundessteuer wurde vom Bundesrat in seinen Beschlüssen vom 13. März 2000 noch als tragbar erachtet.

Für den Bundesrat stand fest, dass alle drei von der Expertenkommission vorgeschlagenen Systeme in der Vernehmlassungsvorlage zur Diskussion gestellt werden mussten, und zwar unverändert, d.h. so, wie sie von der Expertenkommission vorgeschlagen wurden. Die Überlegung dahinter war die, dass die von der Expertenkommission erarbeiteten Vorschläge möglichst «unfiltriert» diskutiert werden sollten.

3006

Der Bundesrat beschloss am 13. März 2000 indessen, noch einen Schritt weiterzugehen: Die Expertenkommission stellte in allen drei Modellen die qualitativen Belastungsrelationen zwischen den einzelnen Kategorien von Steuerpflichtigen sicher, wie sie vom Bundesgericht in seiner Rechtsprechung verlangt werden. Doch erachtete sie das bisherige Steueraufkommen für den Bundeshaushalt wie auch die bisherige Tarifstruktur als grundsätzlich einzuhaltende Vorgaben. Ihre Vorschläge hätten deshalb vorab für die Alleinstehenden gegenüber dem geltenden Recht der direkten Bundessteuer eine Mehrbelastung zur Folge.

Der vom Bundesrat gutgeheissene Rahmen für Mindereinnahmen bei der direkten Bundessteuer erlaubte es nun, die drei Modelle der Expertenkommission noch erheblich zu Gunsten der Steuerpflichtigen zu modifizieren und auch für die Alleinstehenden die Mehrbelastungen stark einzuschränken. An den von der Expertenkommission aufgestellten, qualitativen Belastungsrelationen zwischen den einzelnen Kategorien von Steuerpflichtigen wurde dabei festgehalten. Die Modifikationen hatten bei den Modellen «Vollsplitting mit Wahlrecht» sowie «Individualbesteuerung modifiziert» zur Folge, dass die Alleinstehenden ohne Kinder in den oberen Einkommensbereichen gegenüber dem geltenden Recht der direkten Bundessteuer höchstens bis zu 10 Prozent mehr belastet würden. Beim Modell «Familiensplitting» würde sogar überhaupt keine Mehrbelastung eintreten.

Der Bundesrat teilte die an einer Plenarversammlung vom 20. Januar 2000 zum Ausdruck gebrachte Stellungnahme der Konferenz der kantonalen Finanzdirektoren (FDK), es sei beim Modell «Vollsplitting» aus Gründen des administrativen Mehraufwandes auf das Wahlrecht zu verzichten. Beim Vollsplitting wurde deshalb das Modell «Vollsplitting ohne Wahlrecht» als Hauptvariante, das Modell «Vollsplitting mit Wahlrecht» als Untervariante in der Vernehmlassung zur Diskussion gestellt.

Mit dem Verzicht auf das Wahlrecht verbindet sich die Folge, dass Konkubinatspaare gegenüber Ehepaaren in bestimmten Konstellationen schlechter gestellt sein können. Auch beim Modell «Individualbesteuerung modifiziert» und beim Modell «Familiensplitting» ist ein Wahlrecht für Konkubinatspaare vorgesehen. Bei der Individualbesteuerung beschränken sich jedoch die Auswirkungen des Wahlrechts auf die Übertragbarkeit
einzelner Abzüge auf den Partner.

Die vier vom Bundesrat modifizierten Modelle waren damit so ausgestaltet, dass alle für die direkte Bundessteuer den gleichen Minderertrag von 1,3 Milliarden Franken nach sich ziehen würden. Das hatte zur Folge, dass jedes Modell einen eigenen Tarif und betragsmässig unterschiedliche Abzüge aufweisen musste. Dies ermöglichte jedoch einen klaren, steuerpolitischen Vergleich unter den vier Modellen. Für den Bund würde bei allen vier Modellen der gleiche Minderertrag von 900 Millionen Franken resultieren.

Gestützt auf ein vom Ständerat am 4. Oktober 1999 überwiesenes Postulat Spoerry wurden ferner auch die Vorschläge der seinerzeitigen Kommissionsinitiative der WAK-S zur Diskussion gestellt. Diese als indirekter Gegenentwurf zur Volksinitiative «zur Abschaffung der direkten Bundessteuer» konzipierte Vorlage hatte u.a.

zum Ziel, die steile Progression bei der direkten Bundessteuer abzubauen, die Soziallasten besser zu berücksichtigen sowie Ehepaare und Konkubinatspaare gleichzustellen. Die Steuerausfälle sollten durch eine Erhöhung der Mehrwertsteuer kompensiert werden. Bei diesem Modell gelang es nicht durchwegs, die steuerliche Benachteiligung von Ehepaaren gegenüber Konkubinatspaaren zu eliminieren. Zudem würden sich die Steuermindererträge auf 1,7 Milliarden Franken belaufen. Der Bun-

3007

desanteil daran betrüge 1,2 Milliarden Franken, der Kantonsanteil 500 Millionen Franken. Wollte man die Mindererträge in dem vom Bundesrat vorgesehenen Rahmen von 900 Millionen Franken halten, müsste die Mehrwertsteuer um 0,2 Prozentpunkte angehoben werden.

3.1.7

Vernehmlassung

3.1.7.1

Vernehmlassungsergebnisse

3.1.7.1.1

Allgemeines

Im Auftrag des Bundesrats führte das EFD vom 20. Mai bis Ende August 2000 das Vernehmlassungsverfahren durch.

Die Zusammenfassung der Vernehmlassungsergebnisse beruht auf der Auswertung von 80 Vernehmlassungen. Dazu gehören die Stellungnahmen aller 26 Kantonsregierungen sowie die Stellungnahmen von 54 «Interessierten Organisationen» (Parteien, Spitzenverbände, übrige).

Soweit die Ergebnisse des Vernehmlassungsverfahrens quantitativ ausgewertet wurden, ist zu beachten, dass immer nur diejenigen Vernehmlassungsteilnehmer berücksichtigt wurden, die sich zum betreffenden Punkt des Fragebogens geäussert haben.

3.1.7.1.2

Hinsichtlich Modellwahl

Es standen also insgesamt fünf Modelle zur Auswahl. Die von der Expertenkommission vorgeschlagenen drei Modelle, nämlich das «Vollsplitting mit Wahlrecht», die «Individualbesteuerung modifiziert» sowie das «Familiensplitting». Sodann das Modell «Vollsplitting ohne Wahlrecht» und schliesslich noch das Modell der WAK-S.

Nachfolgend wird dargelegt, wie diese Modelle grundsätzlich bewertet und worin ihre Vor- und Nachteile gesehen wurden.

Beurteilung durch die Kantone Für das Modell Vollsplitting mit Wahlrecht sprach sich einzig der Kanton Graubünden aus. Alle übrigen Kantone lehnten es ab. Als Grund wurde angeführt, dass das Wahlrecht im Vollzug zu einem beträchtlichen Mehraufwand führe, der sich mit den bestehenden Kapazitäten der Steuerbehörden nicht mehr bewältigen lasse.

Der Individualbesteuerung modifiziert gaben als einzige die Kantone Basel-Landschaft und Genf den Vorzug. Der Kanton Tessin favorisierte dieses Modell zumindest mittelfristig. Gründe sind vorab die Gleichbehandlung sämtlicher Pflichtigen und die Angleichung an die meisten europäischen Steuersysteme. Die Ablehnung andererseits wurde insbesondere mit dem erheblichen administrativen Mehraufwand begründet. So wurde mit einer Zunahme der Veranlagungen bis zu 30 Prozent gerechnet. Es wurde auch befürchtet, dass unter Ehegatten bei der Zuteilung von Einkommen und Vermögen «manipuliert» werden könnte.

Für das Familiensplitting sprach sich kein Kanton aus. Nach vorherrschender Meinung kumulieren sich bei diesem kombinierten Modell die Nachteile des «Vollsplittings mit Wahlrecht» und der «Individualbesteuerung». Zur Zunahme der Ver-

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anlagungen käme noch ein erhöhter Verwaltungsaufwand zur Verhinderung von möglichen Missbräuchen. Zudem erachteten die Kantone das Familiensplitting als das am wenigsten durchschaubare und verständliche Modell für die Steuerpflichtigen.

Die überwiegende Zahl der Kantone war für ein Splitting, wobei eine Mehrheit der Kantone für das «Vollsplitting ohne Wahlrecht» (AG, AI, AR, BE, BS, FR, JU, LU, NE, OW, SG, SH, SO, TG, TI, UR) und eine Minderheit der Kantone für ein «Teilsplitting ohne Wahlrecht» optierte (GL, NW, SZ, VD, VS, ZG, ZH). Ausschlaggebend für diese Wahl waren die Vollzugstauglichkeit und die Verständlichkeit des Splitting-Modells für die Steuerpflichtigen.

Das Modell WAK-S lehnten die Kantone ab. Die Kantone Appenzell Innerrhoden und Basel-Stadt vermochten darin gleichwohl einige Vorzüge zu erkennen. Vorherrschend war jedoch die Ansicht, das Modell führe zu einer zu starken Entlastung der Verheirateten und damit zu einem nicht mehr ausgewogenen Steuerbelastungsverhältnis gegenüber den Alleinstehenden. Diese Konsequenz wäre mit dem verfassungsmässigen Grundsatz der Rechtsgleichheit nicht vereinbar.

Ergebnis: Bei den Kantonen war eine überwiegende Zustimmung zu dem von Bundesrat und FDK favorisierten Modell «Vollsplitting ohne Wahlrecht» festzustellen. Einige Kantone könnten auch Teilsplitting-Varianten zustimmen.

Beurteilung durch die Organisationen (Parteien, Spitzenverbände, übrige) Das Modell Vollsplitting mit Wahlrecht wurde von sieben Organisationen bevorzugt (darunter drei Parteien, aber keine Spitzenverbände). Positiv bewertet wurde die mit der Einführung des Wahlrechtes verbundene Gleichstellung der Ehe- und Konkubinatspaare. Nachteilig wäre der mit dem Wahlrecht verbundene administrative Mehraufwand sowie ein darin enthaltenes Missbrauchspotenzial.

Das Modell Individualbesteuerung modifiziert fand unter den Organisationen zwölf Befürworter (darunter die SP als Bundesratspartei und eine weitere Partei; kein Spitzenverband). Dieses Modell wäre das zivilstandsunabhängige Modell «der Zukunft» und würde die tatsächliche wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Einzelperson berücksichtigen. Nachteilig wäre, dass Familien mit Kindern zu wenig entlastet würden. Zudem wäre es administrativ sehr aufwendig.

Für das Modell Familiensplitting sprachen sich zweiundzwanzig Organisationen aus
(darunter die CVP als Bundesratspartei und drei weitere Parteien; folgende Spitzenverbände favorisierten das Familiensplitting: Christlichnationaler Gewerkschaftsbund der Schweiz, Schweiz. Arbeitgeberverband, Schweiz. Handels- und IndustrieVerein [Vorort], Vereinigung Schweizerischer Angestelltenverbände). Das Modell würde den Familienlasten am besten Rechnung tragen. Bemängelt wurde die Rückkehr zur Individualbesteuerung nach der «Kinderphase», die zu Härten führen könnte. Zudem wäre der Vollzug kompliziert, und es wäre mit administrativem Mehraufwand zu rechnen.

Das Modell Vollsplitting ohne Wahlrecht fand unter den Organisationen zehn Befürworter (darunter FDP und SVP sowie zwei Spitzenverbände: Schweiz. Bauernverband und Schweiz. Gewerbeverband). Das Modell würde der Konzeption der Ehe als gesellschaftlich anerkannte Lebensgemeinschaft entsprechen; es würde die

3009

Familien entlasten. Mit dem Wegfall des Wahlrechts würden aber Ehepaare gegenüber den Konkubinatspaaren besser gestellt werden.

Dem Modell der WAK-S stimmten zwei Organisationen zu (keine Partei und kein Spitzenverband). Mit dem Modell WAK-S müsste das Steuersystem nicht radikal umgebaut werden. Begrüsst wurde auch die Brechung der starken Progression der direkten Bundessteuer. Von anderer Seite wurde die daraus resultierende Entlastung gut bis sehr gut Verdienender aber als inakzeptabel bezeichnet.

Ergebnis: Aus den Vernehmlassungen der Parteien konnte keine klare Tendenz hinsichtlich der Modellwahl abgeleitet werden. Zwischen dem Vollsplitting (mit und ohne) Wahlrecht und dem Familiensplitting ergab sich ein knappes Plus für das Vollsplitting. Von den Bundesratsparteien sprachen sich zwei für das Vollsplitting ohne Wahlrecht aus (FDP, SVP); die SP bevorzugte die Individualbesteuerung, die CVP das Familiensplitting.

Bei den übrigen Organisationen fand das Modell Familiensplitting am meisten Zustimmung (darunter die Verbände Christlichnationaler Gewerkschaftsbund der Schweiz, Schweiz. Arbeitgeberverband, Schweiz. Handels- und Industrie-Verein [Vorort] und die Vereinigung Schweizerischer Angestelltenverbände). Das Modell Vollsplitting ohne Wahlrecht wurde von zwei Spitzenverbänden befürwortet (Schweiz. Bauernverband, Schweiz. Gewerbeverband). Vereinzelt wurde auch die Prüfung eines Teilsplitting-Modells angeregt.

3.1.7.1.3

Hinsichtlich der modellunabhängigen Reformvorschläge

Darunter sind verschiedene Reformvorschläge der Expertenkommission vorab für das Gesetz zur direkten Bundessteuer, aber auch für das Steuerharmonisierungsgesetz zu verstehen.

Gegen die Gleichstellung von Ehepaaren und Konkubinatspaaren mittels Wahlrecht stellten sich mit Ausnahme des Kantons Graubünden sämtliche Kantone. Bei den Parteien hielten sich Zustimmung und Ablehnung in etwa die Waage (von den Bundesratsparteien spricht sich die SP für die Gleichstellung mittels Wahlrecht aus; dagegen sind CVP, FDP und SVP). Die Spitzenverbände lehnten das Wahlrecht mit knapper Mehrheit ab. Die Mehrheit der übrigen Organisationen sprach sich demgegenüber für eine Gleichstellung mittels Wahlrecht aus.

Die Freistellung des Existenzminimums bei der direkten Bundessteuer wurde von einer Mehrheit der Kantone abgelehnt. Demgegenüber befürworteten die Parteien dieses Anliegen mehrheitlich (darunter CVP, SVP und SP; dagegen ist, aus steuersystematischen Gründen, die FDP). Auch eine knappe Mehrheit der Spitzenverbände sowie die stark überwiegende Mehrheit der übrigen Organisationen befürworteten die Freistellung des Existenzminimums.

Die Einführung eines Haushaltsabzuges für Alleinstehende lehnten eine Mehrheit der Kantone ab. Unter den Parteien wurde der Haushaltsabzug durchwegs befürwortet, bei den Spitzenverbänden sprach sich eine knappe Mehrheit dafür aus. Unter den übrigen Organisationen erhielt der Haushaltsabzug deutliche Zustimmung. Bei

3010

der Frage dieses und der anderen zur Diskussion gestellten Abzüge ist darauf hinzuweisen, dass drei Spitzenverbände (Schweiz. Arbeitgeberverband, Schweiz. Gewerbeverband, Schweiz. Handels- und Industrie-Verein [Vorort]) an Stelle neuer oder höherer Abzüge eine allgemeine Senkung des Tarifs bevorzugen würden.

Dem Abzug der Prämien für die obligatorische Krankenpflege- und Unfallversicherung wurde von der Mehrheit der Kantone zugestimmt, wobei eine Pauschale bevorzugt würde. Auch eine Mehrheit der Parteien (darunter alle Bundesratsparteien) und Verbände befürworteten, dass die Prämien für die obligatorische Krankenpflege- und Unfallversicherung zum Abzug berechtigen sollten, gegebenenfalls gestützt auf einen schweizerischen Durchschnittswert. Deutlich war auch die Zustimmung der übrigen Organisationen.

Der Verzicht auf den Abzug für Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen wurde von einer knappen Mehrheit der Kantone bejaht. Die Parteien stimmten einem Verzicht auf den Abzug für Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen mehrheitlich zu (darunter die SP; die CVP äusserte sich explizit nur zum Verzicht auf den Abzug für freiwillige Versicherungsprämien, den sie befürworteten); eine Minderheit wollte einen Abzug für Sparkapitalzinsen beibehalten (so auch die FDP). Die SVP lehnte einen Verzicht ab. Bei den Verbänden hielten sich in dieser Frage die befürwortenden und ablehnenden Stimmen in etwa die Waage. Die übrigen Organisationen befürworteten eher eine Streichung des Abzuges für Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen.

Die Erhöhung des Kinderabzuges wurde von allen Kantonen bejaht, wobei die Mehrheit eine Erhöhung des Unterstützungsabzuges aber ablehnte. Die Parteien sprachen sich mehrheitlich für die Erhöhung des Kinder- und Unterstützungsabzuges aus (teilweise beschränkte sich die Zustimmung auf den Kinderabzug, oder es wurde stattdessen eine Kinderrente verlangt). Von den Bundesratsparteien stimmte die SVP einer starken Erhöhung der Kinderabzüge zu; auch die CVP befürwortete eine Erhöhung vorab des Kinderabzuges. Die FDP wollte ebenfalls eine Erhöhung des Kinderabzuges, aber den Unterstützungsabzug abschaffen; die SP forderte an Stelle des Kinderabzuges eine Kinderrente. Von den Spitzenverbänden befürwortete die Mehrheit eine Erhöhung des Kinder- und Unterstützungsabzuges (wiederum wurde
teilweise nur die Erhöhung des Kinderabzuges gutgeheissen). Die übrigen Organisationen stimmten der Erhöhung des Kinder- und Unterstützungsabzuges klar zu.

Für einen Abzug der Kinderbetreuungskosten sprachen sich sämtliche Kantone aus, wobei einer Pauschale im vorgeschlagenen Umfang (4000 Franken pro Kind im Praenumerando-System) der Vorzug gegeben wurde. Auch eine Mehrheit der Parteien stimmte dem Abzug zu (darunter CVP, FDP und SP; dagegen sprach sich die SVP aus, die stattdessen einen höheren Kinderabzug befürwortete). Auch eine knappe Mehrheit der Verbände befürwortete dieses Anliegen (teilweise wurde ein höherer Abzug vorgeschlagen). Die übrigen Organisationen sprachen sich mit grosser Mehrheit ebenfalls für die Einführung eines Kinderbetreuungsabzuges aus, wobei einige teilweise erheblich höhere Abzüge vorschlugen.

Der Verzicht auf den Abzug für Zweiverdienerehepaare wurde von fast allen Kantonen befürwortet (zwei Ausnahmen). Einen Verzicht auf diesen Abzug befürwortete auch eine grosse Mehrheit der Parteien (darunter alle Bundesratsparteien) und ebenso der Verbände. Die übrigen Organisationen stimmten dieser Vorgabe ebenfalls deutlich bei.

3011

Die uneingeschränkte Solidarhaftung der Ehepaare für Steuerschulden wurde von der überwiegenden Mehrheit der Kantone gutgeheissen. Bei den Parteien hielten sich die befürwortenden und ablehnenden Stimmen in etwa die Waage (von den Bundesratsparteien unterstützt die SVP den Vorschlag; ablehnend äussern sich u.a.

die CVP, FDP und SP). Eine knappe Mehrheit der Spitzenverbände lehnte die Verschärfung der Haftung ab. Auch die übrigen Organisationen lehnten eine uneingeschränkte Solidarhaftung mehrheitlich ab.

In anderen strittigen Punkten hatte die Expertenkommission ausdrücklich auf Änderungsvorschläge verzichtet. Aus der folgenden Übersicht geht hervor, wie diese Stellungnahme der Kommission aufgenommen wurde.

Der Verzicht auf einen Abzug der Wiedereinstiegskosten ausserhalb der ordentlichen Berufskosten wurde von der Mehrheit der Kantone begrüsst. Von den Parteien sprach sich demgegenüber eine Mehrheit für einen Abzug von Wiedereinstiegskosten aus (darunter FDP und SP). Gegen einen Abzug der Wiedereinstiegskosten waren u.a. die SVP und die CVP (die CVP in der Meinung, die Wiedereinstiegskosten wären im geltenden Recht genügend berücksichtigt). Die Spitzenverbände befürworteten mehrheitlich einen Abzug der Wiedereinstiegskosten. Ebenso die grosse Mehrheit der übrigen Organisationen.

Der Verzicht auf die Ausdehnung der Säule 3a auf Nichterwerbstätige wurde von sämtlichen Kantonen befürwortet. Ebenso von einer Mehrheit der Parteien (darunter die SP und ­ im Rahmen des vorliegenden Reformpaketes ­ die CVP; FDP und SVP bejahten demgegenüber eine Öffnung der Säule 3a für Nichterwerbstätige) und der Spitzenverbände. Die übrigen Organisationen sprachen sich eher für eine Ausdehnung der Säule 3a aus.

Ausbildungskosten sollten nach der Mehrheit der Kantone nicht zum Abzug zugelassen werden. Die Parteien und Verbände sprachen sich demgegenüber mehrheitlich für einen Abzug der Ausbildungskosten aus (von den Bundesratsparteien war die SVP gegen diesen Abzug und bevorzugte stattdessen eine starke Erhöhung des allgemeinen Kinderabzuges; die CVP, FDP und SP waren für den Abzug der Ausbildungskosten). Die übrigen Organisationen stimmten mit grosser Mehrheit für einen Abzug der Ausbildungskosten.

Gegen Sozialabzüge vom Steuerbetrag stellten sich ­ mit Ausnahme des Kantons Genf ­ sämtliche Kantone. Auch von den
Parteien wurden Sozialabzüge vom Steuerbetrag mehrheitlich abgelehnt (so von der CVP, der FDP und der SVP; für Sozialabzüge vom Steuerbetrag war demgegenüber die SP). Die Spitzenverbände waren mit knapper Mehrheit ebenfalls gegen Sozialabzüge vom Steuerbetrag. Bei den übrigen Organisationen hielten sich die befürwortenden und ablehnenden Stimmen in etwa die Waage.

3.1.7.1.4

Hinsichtlich weiterer zur Diskussion gestellter Fragen

Die FDK hatte die Meinung vertreten, es sei verfassungsrechtlich zulässig und geboten, auch im StHG den Kantonen das Vollsplitting verbindlich vorzuschreiben, um die erwünschte vertikale und horizontale Harmonisierung herzustellen.

3012

Die überwiegende Zahl der Kantone stellte sich positiv dazu. Von den Parteien wurde das Anliegen aber mehrheitlich abgelehnt (darunter SVP und SP), sei es, weil das Modell als solches abgelehnt wurde, sei es aus Rücksicht auf die Tarifautonomie der Kantone; zustimmend äusserte sich u.a. die FDP. Bei den Verbänden würde es eine Mehrheit begrüssen, wenn das «einmal gewählte System» auch im StHG festgelegt würde. Die Tarifautonomie der Kantone sollte jedoch ebenfalls beibehalten werden.

Die Meinungen der übrigen Organisationen waren geteilt. Rund die Hälfte lehnte die Verankerung des Vollsplittings im StHG ab, die andere Hälfte begrüsste diese Massnahme bzw. die Verankerung des gewählten Modells ausdrücklich.

Die Expertenkommission hatte sich dafür ausgesprochen, bei der direkten Bundessteuer das sog. Existenzminimum steuerlich freizustellen. Offen gelassen hatte die Kommission eine solche Freistellung im StHG.

Sämtliche Kantone waren gegen eine solche Freistellung. Eine Mehrheit der Parteien (darunter die SP) befürwortete demgegenüber die Freistellung eines «kantonalen» Existenzminimums. Eine Minderheit (darunter CVP, FDP und SVP) lehnte dies vor allem mit Blick auf den Föderalismus ab. Die Verbände befürworteten mit knapper Mehrheit die Freistellung des Existenzminimums im StHG. Die übrigen Organisationen hiessen die Freistellung des Existenzminimums im StHG mehrheitlich gut.

Die WAK-S zog in einer ersten Phase in Betracht, durch eine Änderung des StHG noch vor der umfassenden Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung den Kantonen die Möglichkeit zu geben, die berufsbedingten Kinderbetreuungskosten steuerlich zu berücksichtigen.

Die Mehrheit der Kantone lehnte eine solche Vorwegnahme ab. Bei den Parteien fand die «Vorweg-Lösung» demgegenüber durchwegs Zustimmung. Die Verbände lehnten eine «Vorweg-Lösung» mehrheitlich ab. Von den übrigen Organisationen begrüsste die Mehrheit eine solche Vorwegnahme.

Der Druck, für die Behandlung der Kinderbetreuungskosten im StHG noch vor der Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung eine Lösung zu finden, ist auf Grund einer neuen Entwicklung nicht mehr gegeben. Die Kommissionen für Wirtschaft und Abgaben der beiden Räte sind nämlich übereingekommen, eine neue Übergangsbestimmung als Artikel 72c im StHG vorzusehen. Danach sollen bis zur Inkraftsetzung der
Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung die Kantone einen Abzug von den steuerbaren Einkünften für die während der Erwerbstätigkeit der Eltern entstehenden Kinderbetreuungskosten vorsehen können. Dieses Vorgehen erlaubt den Kantonen im Bereich der Kinderbetreuungskosten grösstmögliche Flexibilität bis zu der vom Parlament im Rahmen der Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung definitiv zu beschliessenden Regelung. Die erwähnte Übergangsbestimmung wurde vom Parlament am 15. Dezember 2000 im Rahmen des Bundesgesetzes zur Koordination und Vereinfachung der Veranlagungsverfahren für die direkten Steuern im interkantonalen Verhältnis verabschiedet (BBl 2000 6182).

3.1.8

Gewichtung der Vernehmlassungsergebnisse

3.1.8.1

Hinsichtlich Modellwahl

Aus den dargelegten Vernehmlassungsergebnissen geht hervor, dass das Modell WAK-S sowohl aus der Sicht der Kantone wie der Organisationen eindeutig am we3013

nigsten Zustimmung gefunden hat. Neue Argumente für die Unterstützung dieses Modells lassen sich keine finden. An Stelle der bei den anderen vier Modellen für die direkte Bundessteuer resultierenden Mindereinnahmen von 1,3 Milliarden Franken ergeben sich beim Modell WAK-S Mindereinnahmen von insgesamt 1,7 Milliarden Franken. Es entspricht nicht den Absichten des Bundesrates, Erhöhungen der Mehrwertsteuer für die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung einzusetzen, zumal dadurch insbesondere Familien wieder mehr belastet würden.

Das Modell WAK-S wurde deshalb aufgegeben.

Das Modell «Individualbesteuerung modifiziert» hat zwar bei den Organisationen einige Befürworter gefunden, insgesamt aber doch erheblich weniger als die Splitting-Modelle. Die Kantone lehnen dieses Modell mit zwei Ausnahmen auf Grund des damit unbestrittenermassen verbundenen Verwaltungsmehraufwandes von rund 30 Prozent ab.

Die Individualbesteuerung ist zwar durchaus geeignet, die Postulate einer gerechten Familienbesteuerung zu erfüllen, und ist im Ausland vorherrschend. Sie lässt sich jedoch nicht «rein» durchführen. Der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verlangt, auch bei einer Individualbesteuerung zu berücksichtigen, wenn jemand für eine andere Person finanziell aufkommt. Dazu braucht es verschiedene Korrekturmechanismen (deshalb «Individualbesteuerung modifiziert»). Diese Korrekturmechnismen tragen nicht zur Vereinfachung des Modells bei. Überdies veranlasst es Ehegatten mit gemeinsamem Einkommen (aus Vermögen und Gewerbe), durch «geschickte» Zuteilung der Einkünfte nach Möglichkeiten der Steueroptimierung zu suchen. Schliesslich ist die Befürchtung der Kantone, dass sich der Verwaltungsaufwand mit diesem System um 30 Prozent erhöhe, sehr ernst zu nehmen. Gegen den erklärten Willen der Kantone lässt sich dieses Modell nicht durchsetzen.

Das Modell «Individualbesteuerung modifiziert» wurde deshalb nicht mehr weiter verfolgt.

Das Familiensplitting, das systematisch auch der Individualbesteuerung zugeordnet werden könnte, hat unter den Organisationen ­ insbesondere den «familiennahen» ­ zahlreiche Befürworter auf sich vereinigt. Anderseits ist es auf die geschlossene Ablehnung der Kantone gestossen: Kein einziger Kanton hat sich für dieses Modell ausgesprochen. Im Gegenteil: Von
kantonaler Seite wird dieses Modell einhellig als das für die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung ungeeignetste qualifiziert.

Es kommt hinzu, dass es sich dabei um ein reines «Reissbrettmodell» handelt, weshalb dazu nirgends praktische Erfahrungen bestehen, die herangezogen werden könnten. Zudem möchten auch Befürworter dieses Systems den späteren Wechsel zurück zur Individualbesteuerung (wenn das jüngste Kind volljährig geworden ist) möglichst hinausschieben (auf die Beendigung der Ausbildung; dies ist im Übrigen auch als grundsätzliche Unterstützung des Vollsplittings zu sehen). Die beim Familiensplitting möglichen Wechsel von Individualbesteuerung zum Vollsplitting und zurück zur Individualbesteuerung machen das System im Vollzug kompliziert und für die Steuerpflichtigen wenig transparent.

Auf Grund dieser doch erheblichen «Hypotheken» wurde das Modell «Familiensplitting» ebenfalls nicht mehr weiter verfolgt.

Die Expertenkommission hat als Modell der Gemeinschaftsbesteuerung das «Vollsplitting mit Wahlrecht» vorgeschlagen. Das Wahlrecht soll sicherstellen, dass Kon3014

kubinatspaare unter bestimmten Voraussetzungen wie Ehepaare besteuert werden, was zu ihrer Entlastung führen würde. Dies trüge grundsätzlich dem Anliegen einer zivilstandsunabhängigen Besteuerung Rechnung.

Das «Vollsplitting mit Wahlrecht» hat bei den Organisationen weniger Unterstützung erhalten als das Vollsplitting ohne Wahlrecht. Bei den Kantonen ist es auf nahezu einhellige Ablehnung gestossen, weil Wahlrechte im Veranlagungsverfahren, das notwendigerweise ein «Massenverfahren» ist, zu einem erheblichen administrativen Mehraufwand führen. Auch die damit verbundenen Kontrollen werden von den Kantonen kritisiert.

Der mit dem Wahlrecht ermöglichten zivilstandsunabhängigen Besteuerung stehen ernst zu nehmende Einwände der Kantone gegenüber. Wahlrechte sind nicht nur mit Mehraufwand für die Steuerbehörden und Steuerpflichtigen verbunden, sondern können auch Anlass für Missbräuche sein. Zudem ist es nicht Aufgabe des Steuerrechtes, Formen des Zusammenlebens zu anerkennen, die zivilrechtlich nicht geregelt sind. Diese Bedenken sind gerechtfertigt, zumal es sich nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung vertreten lässt, allfällige Belastungsvorteile den Ehepaaren zukommen zu lassen.

Deshalb wurde auch das Modell «Vollsplitting mit Wahlrecht» aufgegeben.

Das «Vollsplitting ohne Wahlrecht» hat die Zustimmung einer grossen Mehrheit der Kantone gefunden. Hinzu kommt auch eine beachtliche Unterstützung durch die Organisationen, darunter durch die beiden Bundesratsparteien FDP und SVP sowie durch den Schweizerischen Bauernverband und den Schweizerischen Gewerbeverband. Schon früher hat sich die FDK für dieses Modell ausgesprochen.

Dieses Modell hat den grossen Vorteil der Vollzugstauglichkeit und der Kontinuität aufzuweisen. Es wurde in einigen Kantonen auf den 1. Januar 2001 eingeführt und erlaubt es, die Grundsätze der bundesgerichtlichen Rechtsprechung in Bezug auf die Ehepaare vollständig umzusetzen. Das Modell führt zu einer starken Entlastung aller Verheirateten mit und ohne Kinder.

Wenn der Bundesrat dieses Modell nicht unverändert aus der Vernehmlassungsvorlage übernimmt, so deshalb, weil sich rund ein Drittel der Kantone auch ein Teilsplitting ohne Wahlrecht vorstellen kann. Beim Teilsplitting beträgt das satzbestimmende Einkommen nicht 50 Prozent des steuerbaren Familieneinkommens wie beim
Vollsplitting, sondern je nach gewähltem Divisor etwas mehr als die Hälfte. Das Teilsplitting kann damit sehr nahe an das Vollsplitting herangeführt werden. Es erlaubt zwar nicht, die Ehepaare auch dann den Konkubinatspaaren gleichzustellen, wenn eine gleichmässige Aufteilung des Einkommens unter den Partnern vorliegt.

Selbst in diesem Fall können aber je nach gewähltem Divisor die Abweichungen durchaus in den vom Bundesgericht als vertretbar bezeichneten Grenzen gehalten werden. Zudem lässt sich mit einem Teilsplitting anderen Anliegen vermehrt Rechnung tragen. Insbesondere können ohne zusätzliche Steuerausfälle die Kinderabzüge erhöht und damit die Familienlasten besser berücksichtigt werden (für die Einzelheiten vgl. dazu noch die Ausführungen bei Ziff. 3.2).

Die bundesrätliche Vorgabe, für die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung bei der direkten Bundessteuer 1,3 Milliarden Franken Mindereinnahmen in Kauf zu nehmen (Bundesanteil 900 Mio. Franken, Berechnungsjahre 2000/2001), erlaubt es, ein Teilsplitting-Modell mit dem Divisor 1,9 vorzusehen (was einem satzbestimmenden Einkommen von 52,63 Prozent des Gesamteinkommens entspricht) und den 3015

Kinderabzug auf 9000 Franken anzuheben (im seit 2001 vorherrschenden Postnumerando-System). Damit ergibt sich eine zusätzliche Verbesserung für die Familien insgesamt.

Diese Überlegungen haben den Bundesrat dazu geführt, bei der direkten Bundessteuer sich für ein Teilsplitting-Modell mit den erwähnten Eckwerten zu entscheiden.

3.1.8.2

Hinsichtlich der übrigen Reformvorschläge

Gleichstellung von Ehepaaren und Konkubinatspaaren mittels Wahlrecht Die vom Bundesrat vorgeschlagene Modellwahl macht Wahlrechte gegenstandslos.

Freistellung des Existenzminimums bei der direkten Bundessteuer Bereits nach bisherigem Recht wird das Existenzminimum bei der direkten Bundessteuer faktisch freigestellt, weil kleinere Einkommen durch das Zusammenwirken von Tarif und Abzügen von der Steuerpflicht ausgenommen bleiben. Die vorgesehenen Entlastungsmassnahmen werden diese schon bestehende Tendenz noch verstärken. So soll der Tarif bei der direkten Bundessteuer erst bei einem steuerbaren Einkommen von 14 400 Franken bei der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung und von 13 100 Franken bei der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung einsetzen. Auch wird jeder steuerpflichtigen Person ein allgemeiner Abzug im Sinne eines steuerfreien Grundbetrages in der Höhe von 2200 bzw. 2000 Franken gewährt. Hinzu kommen für die Alleinstehenden ein Haushaltsabzug von 11 000 Franken bzw. 10 000 Franken sowie für Ehepaare der Steuervorteil des Splittingsystems. Diese Kombinationen führen dazu, dass bei Alleinstehenden im System der einjährigen Veranlagung ein Reineinkommen unter 30 000 Franken nicht besteuert wird. Bei einem Ehepaar erhöht sich dieser Betrag auf 37 500 Franken.

Bei Erwerbstätigkeit haben die Entlastungsmassnahmen ­ ebenfalls bezogen auf das System der einjährigen Veranlagung ­ zur Folge, dass Bruttoerwerbseinkommen von rund 39 000 Franken für Alleinstehende und rund 50 000 Franken für Ehepaare steuerfrei bleiben.

Diese Zahlen belegen, dass das Existenzminimum faktisch nicht besteuert wird. Eine explizite Freistellung des Existenzminimums drängt sich daher nicht auf.

Hinzu kommt, dass eine allgemein gültige Definition des Existenzminimums fehlt.

Zwar bestehen verschiedene Ansätze für die Berechnung des Existenzminimums (z.

B. für das betreibungsrechtliche Existenzminimum nach Art. 93 SchKG und für das fürsorgerische Existenzminimum nach den Richtlinien der Schweiz. Konferenz für Sozialhilfe). Die daraus errechneten Beträge hängen jedoch zu stark von den individuellen Lebensumständen und Familienlasten im Einzelfall ab, als dass sie eine allgemein gültige Grundlage für die Einkommensbesteuerung bilden könnten. Zudem hat das Bundesgericht in einem Entscheid von 1996
einen grundrechtlichen Anspruch auf Steuerbefreiung im Umfang des Existenzminimums nicht anerkannt (BGE 122 I 101). Aus diesen Gründen wird auf die explizite Freistellung des Existenzminimums bei der direkten Bundessteuer verzichtet.

3016

Einführung eines Haushaltsabzuges für Alleinstehende Der Haushaltsabzug als neuer Sozialabzug will den im Vergleich zu Zwei- und Mehrpersonenhaushalten höheren Wohnkosten der Alleinstehenden Rechnung tragen. Nur so lassen sich bei der direkten Bundessteuer «ausgewogene» Belastungsrelationen zwischen Alleinstehenden und Paarhaushalten herstellen. Im DBG ist ein solcher Sozialabzug daher unerlässlich.

Abzug der Prämien für die obligatorische Krankenpflege- und Unfallversicherung Die Vernehmlassungsergebnisse zeigen klar das Bedürfnis nach einem solchen neuen Abzug auf. Aus Gründen der Veranlagungsoekonomie sprechen sich die Kantone aber nicht für den Abzug der effektiven Kosten, sondern für pauschalierte, auf statistischen Durchschnittswerten beruhende Abzüge aus. Dieses Argument verdient Beachtung.

Allerdings ist zu berücksichtigen, dass die Kosten für die effektiv bezahlten Prämien zwischen den Kantonen sehr stark variieren. Daher kann eine Pauschale nicht auf einem schweizerischen Durchschnittswert basieren, sondern muss sich auf einen kantonalen Durchschnittswert abstützen. Für das StHG kann eine analoge Lösung vorgesehen werden.

Um das System im Vollzug nicht übermässig zu komplizieren, müssen die gewährten Prämienverbilligungen steuerlich unberücksichtigt bleiben.

Verzicht auf den Abzug der Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen Der empfohlene Verzicht auf den bisherigen Abzug für Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen hat mehrheitlich Zustimmung gefunden. Im Zeitalter ausgebauter Sozialversicherungen und den Möglichkeiten bei der Säule 3a besteht für einen solchen Abzug keine Veranlassung mehr. Demzufolge lässt es sich rechtfertigen, diesen Abzug in DBG und StHG zu streichen.

Erhöhung von Kinderabzug und Unterstützungsabzug im DBG Die Erhöhung des Kinderabzuges im DBG wird durchwegs befürwortet. Für die Erhöhung des bisher «parallel geschalteten» Unterstützungsabzuges ist die Zustimmung weniger gross (teilweise wird sogar seine Abschaffung gefordert).

Der Unterstützungsabzug bezweckt grundsätzlich, der verminderten wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit Rechnung zu tragen, die sich durch die rechtliche, aber auch moralische Verpflichtung zur Unterstützung nahe stehender Personen ergibt. Die rechtliche Verpflichtung beruht vorab auf der Verwandtenunterstützungspflicht gemäss Artikel
328 ZGB. Diese Pflicht hat in letzter Zeit eher noch an Bedeutung gewonnen (Eltern-Kinder/Kinder-Eltern). Es besteht daher kein Anlass, den Unterstützungsabzug nicht zu erhöhen oder diesen Abzug abzuschaffen. Hinzu kommt, dass bei einem «Einfrieren» des Unterstützungsabzuges sich die Mindereinnahmen bei der direkten Bundessteuer nur unwesentlich reduzieren würden. Es spricht deshalb nichts dagegen, sowohl den Kinder- als auch den (maximalen) Unterstützungsabzug in Artikel 35 DBG auf den gleichen Betrag von 8200 Franken (bzw. 9000 Franken in Art. 213 DBG im System der einjährigen Gegenwartsbemessung) zu erhöhen.

3017

Abzug der Kinderbetreuungskosten Der vorgeschlagene neue Abzug ist in Bezug auf seine Ausgestaltung als «anorganischer» Abzug wie auch ­ bei der direkten Bundessteuer ­ auf seine Höhe mit grosser Mehrheit befürwortet worden. Deshalb ist der Vorschlag im DBG unverändert und im StHG sinngemäss zu übernehmen.

Verzicht auf den Abzug für Zweiverdienerehepaare Mit dem Zweiverdienerabzug soll den Haushaltmehrkosten Rechnung getragen werden, die anfallen, wenn beide Ehegatten eine Erwerbstätigkeit ausüben. Er ist ihm damit grundsätzlich die Funktion zugedacht, die durch die Erwerbstätigkeit beider Partner bedingten höheren Lebenshaltungskosten auszugleichen und damit die Progression zu mildern.

Die Expertenkommission konnte sich dieser Begründung nicht anschliessen. Zum einen muss auch in Einpersonenhaushalten der Haushalt am Abend oder an den Wochenenden besorgt werden. Zum anderen kann immer weniger davon ausgegangen werden, dass beide Partner eines Zweiverdienerehepaares vollzeitlich erwerbstätig sind. Deshalb können von diesem Abzug nach geltendem Recht auch Paare profitieren, die nur zu 50 Prozent erwerbstätig sind oder bei welchen ein Partner nur einen sehr tiefen Beschäftigungsgrad aufweist, was dem Sinn des Abzuges zuwiderläuft.

Aus diesen Überlegungen hat die Expertenkommission beantragt, auf den Zweiverdienerabzug zu verzichten.

Diese Beurteilung der Expertenkommission hat in der Vernehmlassung grosse Zustimmung gefunden. Es ist daher angezeigt, den Abzug sowohl im DBG wie im StHG zu streichen.

Uneingeschränkte Solidarhaftung der Ehepaare für Steuerschulden Diese Vorgabe der Expertenkommission käme einer Verschärfung der im DBG seit 1995 bestehenden Haftungsregelung für Ehepaare gleich. Die Vernehmlassungsergebnisse legen es nahe, auf die Verschärfung zu verzichten und die bisher im DBG bestehende Lösung fortzuführen, die bewusst Rücksicht auf den finanziell «schwächeren» Partner nimmt.

Kein Abzug der Wiedereinstiegskosten ausserhalb der ordentlichen Berufskosten Es ist darauf hinzuweisen, dass Wiedereinstiegskosten unter den Oberbegriff der steuerlich abzugsfähigen «Berufskosten» fallen und den dort genannten, ebenfalls abzugsfähigen «Weiterbildungs- und Umschulungskosten» gleichzustellen sind. Das unter Ziffer 3.1.5.2 beschriebene Problem der Bemessungslücke besteht seit 2001 in den
meisten Kantonen nicht mehr. Auf das Jahr 2001 haben nämlich mit Ausnahme der Kantone TI, VD und VS alle Kantone zur einjährigen Veranlagung gewechselt.

Auch diese letzten drei Kantone werden in absehbarer Zeit zur einjährigen Veranlagung wechseln. Im System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung ist es möglich, alle im Jahr der Erwerbsaufnahme anfallenden Wiedereinstiegskosten vollumfänglich als Berufskosten im oben erwähnten Sinn zum Abzug zu bringen.

Auf die Einführung einer besonderen Kategorie abzugsfähiger Wiedereinstiegskosten ist daher zu verzichten.

3018

Keine Ausdehnung der Säule 3a auf Nichterwerbstätige Es ist zu bedenken, dass beim gewählten Teilsplitting-Modell auch EinverdienerEhepaare steuerlich profitieren. Anderseits würde eine Ausdehnung der Säule 3a vorab nicht erwerbstätigen Ehepartnern zugute kommen. Ein doppeltes steuerliches Privileg lässt sich nicht rechtfertigen. Deshalb ist es angezeigt, an der bisherigen Konzeption der Säule 3a festzuhalten, welche die Erwerbstätigkeit zwingend voraussetzt.

Sollte eine Änderung dieser Konzeption in Erwägung gezogen werden, müsste dies im Übrigen nicht bei der Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung, sondern zweckmässigerweise im Rahmen der Revision des BVG erfolgen.

Abzug der Ausbildungskosten Ausbildungskosten berechtigen nach heutiger Rechtslage nicht zum Abzug. Sie sind «Investitionskosten» im Hinblick auf eine künftige Erwerbstätigkeit und gehören als solche zu den nicht abzugsfähigen Lebenshaltungskosten.

Angesichts der vorgeschlagenen Erhöhung des Kinderabzuges bei der direkten Bundessteuer und der Möglichkeit ihrer Geltendmachung auch für volljährige Kinder in Ausbildung drängt sich keine Änderung der bisherigen Rechtslage auf. Hingegen ist zu fragen, ob den Kantonen ­ auch die Expertenkommission hat diese Möglichkeit in Betracht gezogen ­ im StHG zugestanden werden könnte, einen besonderen «anorganischen» Abzug für die Kosten der auswärtigen Ausbildung vorzusehen. Damit würde vor allem der Situation in weitläufigen Bergkantonen Rechnung getragen, wo Schülerinnen und Schüler höherer Schulen weite Reisen in Kauf nehmen oder auswärts wohnen müssen. In einer solchen Massnahme läge jedoch eine erhebliche, vertikale und horizontale Entharmonisierung, weshalb der Bundesrat davon absieht, im StHG eine neue Kann-Vorschrift vorzuschlagen.

Keine Sozialabzüge vom Steuerbetrag Sozialabzüge auf dem Steuerbetrag würden das bisherige Gefüge von Tarif und Sozialabzügen radikal ändern und eine völlige Neugestaltung dieser für die Steuerbelastung massgebenden Elemente voraussetzen. Neue Eckwerte festzulegen wäre sehr schwierig. Vor allem aber würden Sozialabzüge vom Steuerbetrag dem bisherigen Verständnis der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit widersprechen. Auf eine solche Massnahme ist daher zu verzichten.

Verankerung des Vollsplittings im StHG Diese von der FDK vorgeschlagene
Regelung wirft im Hinblick auf die kantonale Tarifautonomie Fragen auf. In der bundesrätlichen Vernehmlassungsvorlage wurde ausgeführt, dass Vorschriften im StHG über ein Teil- oder Vollsplitting nahe an tarifliche Massnahmen herankommen (Vernehmlassungsvorlage, S. 70). Aus der Sicht der konsultierten Kommission für die Harmonisierung der direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden (KHSt) ­ einem gemeinsamen Organ des Eidgenössischen Finanzdepartements und der FDK ­ drängt sich jedoch aus Gründen der Steuerharmonisierung nach wie vor eine Verankerung des SplittingPrinzipes im StHG auf, allerdings ohne Festlegung eines Divisors. Mit diesem Mittelweg ist dem Anliegen der Steuerharmonisierung Rechnung getragen. Doch bleibt die kantonale Tarifautonomie gewahrt, weil den Kantonen neben der Möglichkeit des Vollsplittings auch die Formen des Teilsplittings offen stehen.

3019

Freistellung des Existenzminimums im StHG Gegen den erklärten Willen aller Kantone lässt sich keine Vorschrift durchsetzen.

Überdies sind die Kantone an sich nicht gegen den Grundsatz als solchen, sondern vielmehr gegen seine zwingende und einheitliche Festschreibung im Gesetz. Auch das Bundesgericht, das zwar ein ungeschriebenes Grundrecht auf Existenzsicherung anerkennt, hat einen grundrechtlichen Anspruch auf Steuerbefreiung im Umfang des Existenzminimums abgelehnt (BGE 122 I 101). Zudem ist zu Beginn dieses Abschnittes mit Blick auf die direkte Bundessteuer ausgeführt, dass es auf Grund der bestehenden Richtlinien nicht möglich ist, einen steuerlich tauglichen Begriff des Existenzminimums zu definieren. Deshalb ist von einer entsprechenden Vorschrift auch im StHG abzusehen.

«Vorweg-Lösung» für die Kinderbetreuungskosten Auf Grund der neuen «Flexibilität» im StHG zu Gunsten der Kantone, wie sie die eidgenössischen Räte am 15. Dezember 2000 verabschiedet haben (in Form eines neuen Artikels 72c), erübrigt es sich, für die Regelung der Kinderbetreuungskosten eine Sofort-Lösung vorzusehen (vgl. auch unter Ziff. 3.1.7.1.4 am Ende).

3.2

Massnahmen zur Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung im Einzelnen

3.2.1

Besteuerungsmodell

Der Bundesrat hat sich bei der direkten Bundessteuer für das Modell «Teilsplitting ohne Wahlrecht» entschieden (vgl. Ziff. 3.1.8.1). Beim Teilsplitting entspricht das satzbestimmende Einkommen nicht der Hälfte des steuerbaren Gesamteinkommens eines Ehepaares, sondern je nach gewähltem Divisor etwas mehr als der Hälfte.

Beim nunmehr vorgeschlagenen Modell beträgt das satzbestimmende Einkommen 52,63 Prozent an Stelle von 50 Prozent wie bei einem reinem Vollsplitting-Modell, was einem Divisor von 1,9 entspricht. Das steuerbare Gesamteinkommen eines Ehepaares, das in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebt und deshalb zusammen veranlagt wird, ist demnach für die Satzbestimmung durch diesen Divisor von 1,9 zu teilen.

Das vorgeschlagene Besteuerungsmodell ist also sehr nahe beim Vollsplitting-Modell, das auch von der Expertenkommission ­ neben den beiden anderen Modellen ­ für die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung empfohlen worden ist. Zwar ist es bei diesem Modell im Unterschied zum Vollsplitting «mathematisch» nicht möglich, Doppelverdiener-Ehepaare auch dann den Doppelverdiener-Konkubinatspaaren gleichzustellen, wenn eine genau hälftige Aufteilung des Einkommens vorliegt. Doch halten sich die Mehrbelastungen selbst in dieser Konstellation, die im Vergleich zu den anderen möglichen Einkommensaufteilungen in der Praxis übrigens erheblich weniger vorkommt, in engen Grenzen.

In den weitaus häufigeren Fällen dagegen, wo die Einkommensaufteilung unter den Ehegatten ungleichmässig ist (in der Praxis dominiert eine Aufteilung von 70 zu 30 Prozent), begünstigt das Teilsplitting ohnehin die Ehepaare. Allerdings geht in diesem Fall die Begünstigung etwas weniger weit als bei einem Vollsplitting. Dieser sich aus dem vorgeschlagenen Teilsplitting ergebende Umstand hat verschiedene positive Aspekte: 3020

­

So trägt er der in der Vernehmlassung geäusserten Kritik Rechnung, das Vollsplitting bewirke vorab bei Ehepaaren ohne Kinder eine zu hohe Steuerentlastung. Dasselbe gilt auch im Hinblick auf Einverdiener-Ehepaare.

­

Für Konkubinatspaare hat der Ausschluss des Wahlrechts, wie ein Ehepaar besteuert zu werden, beim Teilsplitting tendenziell eine kleinere Benachteiligung zur Folge. Zu dieser Benachteiligung ist aber grundsätzlich noch der Hinweis auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung angezeigt, wonach bei systembedingten unterschiedlichen Steuerbelastungen im Verhältnis von Ehepaaren und Konkubinatspaaren sich die Unterschiede in der Regel zu Gunsten der Ehepaare auswirken sollten.

­

Zudem ermöglicht die mit dem Teilsplitting verbundene, weniger weitgehende Entlastung der Ehepaare, ohne zusätzliche Mindereinnahmen weitere Anliegen der Familienpolitik verstärkt zu berücksichtigen. So können die Kinderabzüge substanziell erhöht und damit die Familienlasten noch besser berücksichtigt werden. An Stelle von 6600 Franken wie beim Vollsplitting kann nunmehr ­ bei gleichen finanziellen Vorgaben ­ ein Kinderabzug von 8200 Franken (bzw. von 9000 Franken im System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung) eingeräumt werden.

­

Das vorgeschlagene Teilsplitting-Modell hat schliesslich zur Folge, dass wesentlich mehr Steuerpflichtige als heute von der direkten Bundessteuer befreit sein werden. An Stelle von rund 688 000 Steuerpflichtigen, die heute keine direkte Bundessteuer entrichten, werden es gestützt auf das neue Modell rund 1 380 000 Steuerpflichtige sein. Prozentual bedeutet dies, dass künftig etwa 34 Prozent von den rund 4,1 Millionen Steuerpflichtigen keine direkte Bundessteuer zahlen werden. Heute sind es 17 Prozent. Zudem werden 57 Prozent der Steuerpflichtigen, die weiterhin die direkte Bundessteuer entrichten, höchstens einen Steuerbetrag bis zu 500 Franken erbringen.

Im StHG wird ebenfalls der Splitting-Grundsatz vorgeschrieben. Im Hinblick auf die Tarifautonomie der Kantone wird indes für das Splitting kein fester Divisor festgelegt, sodass sowohl Formen des Voll- wie des Teilsplittings möglich sind.

3.2.2

Abzüge

Das vorgeschlagene Teilsplitting-Modell erlaubt es ­ wie erwähnt ­ den Kinder- und Unterstützungsabzug von heute 5600 Franken auf 9000 Franken zu erhöhen. Dabei gilt dieser Betrag für das System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung, welches vom Jahre 2001 an bei den Kantonen vorherrscht. Im System der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung beträgt dieser Abzug 8200 Franken.

Verschiedene Abzüge werden im Zuge der Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung neu eingeführt. Es handelt sich dabei vorab um den Abzug für die Kinderbetreuungskosten sowie ­ im Rahmen einer Pauschale ­ um den Abzug zur Berücksichtigung der Prämien aus der obligatorischen Krankenpflege- und Unfallversicherung.

Diese beiden neuen Abzugsarten werden im StHG auch für die Kantone vorgeschrieben.

3021

Um sachgerechte Belastungsrelationen zwischen den verschiedenen Kategorien von Steuerpflichtigen sicherzustellen, bedarf es im DBG noch drei neuer Sozialabzüge: eines sog. allgemeinen Abzuges für jeden Steuerpflichtigen, eines sog. Haushaltsabzuges zu Gunsten der alleinstehenden Steuerpflichtigen und schliesslich noch eines sog. Alleinerzieherabzuges.

Anderseits sollen sowohl im DBG wie im StHG zwei bisherige Abzüge aufgehoben werden. Beim einen handelt es sich um den sog. Abzug für Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen, beim anderen um den sog. Zweiverdienerabzug.

Für die nähere Erläuterung sei auf die Ausführungen unter den Ziffern 6.1.1 sowie 6.1.2 bei den entsprechenden Abzügen hingewiesen.

3.2.3

Tarif

Für die direkte Bundessteuer wird in Artikel 36 neu ein Einheitstarif vorgesehen. An Stelle des bisherigen milderen Doppeltarifes soll für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, ein Teilsplitting mit dem Divisor 1,9 gelten. Das steuerbare Gesamteinkommen eines Ehepaares wird damit zum Satz besteuert, wie er für ein Einkommen von 52,63 Prozent ihres Gesamteinkommens anwendbar ist.

Im StHG wird statuiert, dass die Kantone neben dem Teil- auch ein Vollsplitting vorsehen können. Für das Teilsplitting wird indes aus Gründen der kantonalen Tarifautonomie kein verbindlicher Divisor vorgeschrieben.

3.2.4

Übrige Massnahmen

Im DBG ist dem Umstand Rechnung zu tragen, dass zwei unterschiedliche Systeme der zeitlichen Bemessung nebeneinander bestehen. Um den Steuerpflichtigen daraus insgesamt weder Vor- noch Nachteile entstehen zu lassen, sind wie bisher im System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung die Sozialabzüge und Tarifstufen im Vergleich zu den Ansätzen bei der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung um 10 Prozent zu erhöhen bzw. zu strecken (vgl. unter Ziff. 6.1.1 bei Art. 213 DBG).

Im StHG war bisher keine Bestimmung zur Haftung für die Steuer vorgesehen. Das hat sich als Mangel herausgestellt, nicht zuletzt auch unter dem Gesichtspunkt der Steuerharmonisierung. Deshalb werden die entsprechenden Bestimmungen aus dem DBG, wie sie allgemein als «Haftung und Mithaftung für die Steuer» (Art. 13 DBG) sowie im Rahmen der «Steuernachfolge» (Art. 12 DBG) umschrieben sind, sinngemäss in das StHG übernommen.

3.2.5

Steuerbelastungsvergleiche geltendes/neues Recht

Die nachfolgenden Steuerbelastungsvergleiche beziehen sich auf erwerbstätige Steuerpflichtige. Sie tragen somit den Sozialversicherungsbeiträgen, den mit dem Erwerb verbundenen Gewinnungskosten und den Sozialabzügen Rechnung. Der Vergleich basiert auf dem System der einjährigen Gegenwartsbemessung.

3022

77 149

295 526

788 1 123

1 669 2 230

6 047 11 305

23 093 34 959

46 839

30 000 40 000

50 000 60 000

70 000 80 000

90 000 100 000

150 000 200 000

300 000 400 000

500 000

46 131

22 744 34 431

6 029 11 284

1 527 2 088

653 1 050

129 336

0 26

- 709

- 349 - 529

- 18 - 21

- 142 - 142

- 135 - 73

- 166 - 190

- 77 - 123

-1.5

-1.5 -1.5

-0.3 -0.2

-8.5 -6.4

-17.1 -6.5

-56.3 -36.1

-100.0 -82.9

in %

Steuer in Fr.

Steuer in Fr.

in Fr.

in Fr.

Mehr- oder Teilsplitting Minderbelastung

Bruttoeinkommen

Alleinstehende Person

45 218

21 831 33 518

4 472 10 222

1 065 1 430

480 738

139 254

0 51

Steuer in Fr.

38 602

15 923 26 974

3 098 6 468

662 945

249 406

0 117

0 0

Steuer in Fr.

-6 616

-5 908 -6 544

-1 374 -3 754

- 403 - 485

- 231 - 332

- 139 - 137

0 - 51

in Fr.

-14.6

-27.1 -19.5

-30.7 -36.7

-37.8 -33.9

-48.2 -45.0

-100.0 -53.9

0.0 -100.0

in %

Mehr- oder Teilsplitting Minderbelastung

Einverdiener-Ehepaar Geltendes Recht

Steuerpflichtige ohne Kinder

Geltendes Recht

3.2.5.1

46 839

23 093 34 959

6 047 11 305

1 669 2 230

788 1 123

295 526

77 149

Steuer in Fr.

47 561

24 174 35 861

7 263 12 659

2 263 2 933

1 170 1 677

405 741

42 162

Steuer in Fr.

721

1 081 901

1 216 1 354

594 703

382 554

110 215

- 35 13

in Fr,

3023

1.5

4.7 2.6

20.1 12.0

35.6 31.5

48.6 49.3

37.3 40.8

-45.4 8.9

in %

Mehr- oder Teilsplitting Minderbelastung

Einverdiener-Konkubinat Geltendes Recht

3024

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Einkommensverteilung 50 / 50

3025

0 0

29 116

210 408

663 965

3 450 8 792

20 401 32 088

43 788

50 000 60 000

70 000 80 000

90 000 100 000

150 000 200 000

300 000 400 000

500 000

41 775

18 388 30 075

3 069 7 447

243 505

0 89

0 0

0 0

-2 013

-2 013 -2 013

- 381 -1 345

- 420 - 460

- 210 - 320

- 29 - 116

0 0

in Fr.

-4.6

-9.9 -6.3

-11.0 -15.3

-63.3 -47.7

-100.0 -78.3

-100.0 -100.0

0.0 0.0

in %

43 580

20 193 31 880

3 322 8 584

615 901

188 360

0 100

0 0

Steuer in Fr.

Steuer in Fr.

Steuer in Fr.

36 106

13 653 24 565

2 007 4 893

217 345

0 96

0 0

0 0

Steuer in Fr.

-7 474

-6 540 -7 315

-1 315 -3 691

- 398 - 556

- 188 - 264

0 - 100

0 0

in Fr.

-17.1

-32.4 -22.9

-39.6 -43.0

-64.7 -61.7

-100.0 -73.4

0.0 -100.0

0.0 0.0

in %

Mehr- oder Teilsplitting Minderbelastung

Einverdiener-Ehepaar Geltendes Recht

GeltenMehr- oder Teildes splitting Minderbelastung Recht

Alleinerziehende

Steuerpflichtige mit zwei Kindern

30 000 40 000

in Fr.

Bruttoeinkommen

3.2.5.2

43 788

20 401 32 088

3 450 8 792

663 965

210 408

29 116

0 0

Steuer in Fr.

45 065

21 678 33 365

5 152 10 285

1 065 1 545

354 669

30 137

0 0

Steuer in Fr.

1 277

1 277 1 277

1 702 1 493

402 580

144 261

1 21

0 0

in Fr.

2.9

6.3 4.0

49.3 17.0

60.6 60.1

68.6 64.0

3.4 17.7

0.0 0.0

in %

Mehr- oder Teilsplitting Minderbelastung

Einverdiener-Konkubinat Geltendes Recht

3026

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Einkommensverteilung 50 / 50

4

Eigenmietwert/Systemwechsel

4.1

Allgemeiner Teil

4.1.1

Ausgangslage

Die Besteuerung des Eigenmietwertes wird seit der Einführung einer direkten Bundessteuer vorgenommen. Im ersten Kommentar zum Wehrsteuerbeschluss wird festgehalten, dass «in jedem Fall auch der Mietwert einer selbst genutzten Liegenschaft oder Wohnung zum steuerbaren Einkommen gehört. Als solcher gilt der Betrag, den der Eigentümer oder Nutzniesser aufwenden müsste, um ein gleichartiges Objekt zu mieten» (vgl. Perret/Grosheintz, Kommentar zur eidgenössischen Wehrsteuer, Zürich 1941, S. 59).

Das DBG hat diese Regelung übernommen, indem es in Artikel 21 Absatz 1 Buchstabe b den «Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen auf Grund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen», zu den steuerbaren Erträgen aus unbeweglichem Vermögen zählt.

Auch in den Kantonen gehört die Eigennutzung von Grundstücken seit jeher zu den steuerbaren Einkünften und ist im StHG sowie in allen kantonalen Steuergesetzen verankert.

Die herrschende Lehre sowie die Rechtsprechung des Bundesgerichts gehen von diesen gesetzlichen Vorgaben aus.

Im Lichte von verfassungsrechtlichen Grundsätzen und Aspekten der Eigenmietwertbesteuerung verbunden mit einem Schuldzinsen- und Unterhaltskostenabzug gelangte eine Expertenkommission in ihrem Bericht «zur Prüfung des Einsatzes des Steuerrechts für wohnungs- und bodenpolitische Ziele» zu folgender Feststellung: «Das in Bund und Kantonen geltende System der Eigenmietwertbesteuerung mit Abzugsfähigkeit der Schuldzinsen und Unterhaltskosten sowie Unzulässigkeit eines Mietzinsabzuges ist aus steuerrechtlichen Überlegungen sachlich richtig und gewährleistet eine rechtsgleiche Besteuerung. Auf Grund des Leistungsfähigkeitsprinzips sowie aus fiskalischen Gründen sollte der Eigenmietwert dem Marktwert entsprechen. Ein gewisser Einschlag (gemäss Bundesgericht bis zu 30 Prozent) lässt sich als Instrument der Wohneigentumsförderung vertreten, allerdings nur mit Bezug auf Erstwohnungen» (vgl. Bericht Locher «Bodenpolitik», Bern 1994, S. 50).

In den letzten Jahren ist jedoch das System der Eigenmietwertbesteuerung in der Schweiz vermehrt in Frage gestellt worden. Zahlreiche parlamentarische Vorstösse, Gesetzesänderungen auf kantonaler Ebene sowie Gerichtsentscheide weisen in diese Richtung. Ebenso wurden Fragen
laut über den Sinn und Zweck der «Besteuerung eines fiktiven Einkommens». Schliesslich gipfelte das Unbehagen weiter Kreise über das Besteuerungssystem in der Einreichung der Volksinitiative «Wohneigentum für alle».

3027

4.1.2

Hauseigentümerfreundliches Steuersystem

Trotz allem Unbehagen bleibt festzuhalten, dass das geltende System der Eigenmietwertbesteuerung in der Regel mit einer steuerlichen Begünstigung des Wohneigentums verbunden ist. Bei jedem Vergleich der Steuerbelastung von Steuerpflichtigen, welche das nötige Eigenkapital aufweisen, um zwischen Wohnen als Mieter oder als Eigentümer wählen zu können, zeigt sich nämlich, dass die direkte Steuerbelastung (Einkommens- und Vermögenssteuer) einschliesslich allfälliger Grundsteuer auf dem Wohneigentum als Eigentümer regelmässig deutlich niedriger ausfällt. Der steuerliche Vorteil des Eigentümers nimmt mit steigendem Einkommen und Vermögen zu, ebenso mit steigender Differenz der Anlagerendite gegenüber dem Hypothekarzins. Bei verheirateten mittelständischen Steuerpflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen in der Grössenordnung von 80 000 Franken, welche sich neu Wohneigentum im Wert von gut einer halben Million Franken aneignen, beläuft sich je nach Wohnsitzkanton die gesamte steuerliche Entlastung auf mindestens 2000 Franken oder 25 Prozent pro Jahr (vgl. nachstehendes Beispiel). Eine steuerliche Begünstigung des Wohneigentums besteht aber nicht nur bei Neuerwerbern von Wohneigentum, sondern vor allem auch bei vermögenden Wohneigentümern, welche die bestehenden Anlageinstrumente in geeigneter Weise mit ihrer Verschuldung in Verbindung bringen können.

In Anbetracht der für die Wohneigentümer insgesamt günstigen Ausgangssituation ist der Bundesrat der Auffassung, dass dem Verfassungsauftrag nach Förderung des Wohneigentumserwerbs von der steuerlichen Seite im geltenden Recht genügend nachgekommen wird. Eine weitergehende Entlastung der Steuerpflichtigen in ihrer Eigenschaft als Wohneigentümer drängt sich jedenfalls nicht auf.

3028

Vergleich zwischen Mieter und Eigentümer Steuerbelastung nach dem im Jahre 2000 geltenden Recht Annahmen: Eigentümer: Wohnsitz Bern, verheiratet, 2 unmündige Kinder, Erwerbseinkommen brutto Fr. 80'000.-Mieter: Wohnsitz Bern, verheiratet, 2 unmündige Kinder, Erwerbseinkommen brutto Fr. 80'000.-Eigentümer:

Bruttolohn Wert Eigentumswohnung Amtlicher Wert 70 % Hypothekarschuld 1. Rang Hypothekarschuld 2. Rang Eigenkapital Eigenmietwert Kt. Bern Eigenmietwert DBST Unterhaltskostenpauschale Bewegliches Vermögen

Bruttoeinkommen abz. Vorsorgebeiträge usw.

abz. Hypothekarzinsen abz. Sozialabzüge usw.

Steuerbares Einkommen 1. Einkommenssteuer Bruttovermögen abz. Hypothekarschulden abz. Sozialabzüge usw.

Steuerbares Vermögen 2. Vermögenssteuer 3. Liegenschaftssteuer Steuern total (1.+ 2.+3.)

Mieter:

Fr.

Fr.

80'000 600'000 420'000 360'000 120'000 120'000 16'600 19'400

Zinssatz: Zinssatz:

4.5% 5.0%

80'000 --------

0

Rendite:

20.0% 5.5%

4.1.2.1

Rendite:

-5.5%

Kanton + Gemeinde

DBST

Kanton + Gemeinde

DBST

Fr.

Fr.

Fr.

Fr.

92'650 -20'940 -22'200 -19'170 30'300 5'419.70 420'000 -480'000 -64'000 -124'000 0.00 630.00 6'049.70

94'890 -15'363 -22'200 -10'200 47'100 315.00 ------315.00

86'600 -20'940 --20'780 44'800 8'695.40 120'000 --64'000 56'000 0.00 -8'695.40

86'600 -15'363 --10'200 61'000 741.00 ------741.00

Fr.

Steuerbelastung total Bund + Kanton + Gemeinde

120'000

6'364.70

Fr.

9'436.40 (d.h. fast 50% höhere Belastung)

Statistische Ausgangsdaten

Die Kommission Eigenmietwert/Systemwechsel (KES) hat einige Daten zusammengetragen, die für das aktuelle Steuersystem und seine Auswirkungen signifikant sind.

Diese sind im Bericht der KES vom März 2000 enthalten und sollen an dieser Stelle nur kurz in Erinnerung gerufen werden.

Knapp 28 Prozent der natürlichen Personen, die der direkten Bundessteuer unterstellt sind, versteuern einen Eigenmietwert. Dieser prozentuale Anteil variiert jedoch

3029

von Kanton zu Kanton (zwischen 10,1 und 35 Prozent). Diese Personen erbringen im Schnitt 48 Prozent des Ertrags der direkten Bundessteuer. Es sind also die wohlhabenderen Steuerpflichtigen, die ein Eigenheim bewohnen.

Der Bruttoeigenmietwert beläuft sich im Schnitt auf 14 100 Franken (je nach Kanton im Minimum auf 9600 Franken und im Maximum auf 20 800 Franken). Fast alle Steuerpflichtigen (97%), die einen Eigenmietwert, aber weder Miete noch Pachtzins deklarieren, machen einen Verwaltungs- und Unterhaltskostenabzug geltend. Nur rund vier von fünf Steuerpflichtigen (nämlich 82%) ziehen hingegen Schuldzinsen ab. Im Schnitt beträgt der Unterhaltskostenabzug der betroffenen Steuerpflichtigen 4066 Franken und der Schuldzinsenabzug 12 490 Franken. Wie beim Eigenmietwert bestehen beträchtliche Abweichungen von diesen Durchschnittswerten (die Bandbreite reicht von 2590 bis 6682 Franken bei den Unterhaltskosten und von 9713 bis 20 332 Franken bei den Schuldzinsen).

Das gegenwärtige Steuersystem gestattet dem Eigentümer den Abzug der Unterhaltskosten und Schuldzinsen, auch wenn diese seinen Eigenmietwert übersteigen.

Knapp 30 Prozent der Steuerpflichtigen, die einen Eigenmietwert, jedoch keinen Mietertrag versteuern, ziehen Schuldzinsen ab, die über dem Eigenmietwert liegen.

Dieser Prozentsatz kann von Kanton zu Kanton sehr unterschiedlich sein (16,32% bis 46,67%). Berücksichtigt man sowohl die Unterhaltskosten als auch die Schuldzinsen, deklarieren 42 Prozent der betroffenen Steuerpflichtigen einen negativen Nettoeigenmietwert.

Der Anteil der Steuerpflichtigen mit einem negativen Nettoeigenmietwert variiert in den verschiedenen Einkommensstufen stark. Bei einem steuerbaren Einkommen unter 50 000 Franken beträgt er im Schnitt 34 Prozent; bei den Einkommen über 150 000 Franken steigt dieser Anteil auf 52 Prozent. Das heutige System zwingt somit vermögende Steuerpflichtige, steuerplanerische Überlegungen anzustellen.

4.1.2.2

Die Auswirkungen des gegenwärtigen Systems auf den Eigentumserwerb

Es ist bekannt, dass der Eigenmietwert sehr zurückhaltend, nämlich deutlich unter dem Marktwert, festgelegt wird. Dies ist das erste Element in einem Steuersystem, das sich die Förderung des Wohneigentumserwerbs und -erhalts zum Ziel setzt.

Die Verbindung von moderatem Eigenmietwert und vollem Abzug der privaten Schuldzinsen im jetzigen System begünstigt vor allem die Steuerpflichtigen mit hoher Fremdfinanzierung. Ein mässiger Eigenmietwert verstärkt die Auswirkung eines darüber hinausgehenden Schuldzinsenabzugs auf das steuerbare Einkommen. Für manche Eigentümer wirkt sich dies besonders günstig aus; es bleibt aber trotz allem eine Tatsache, dass vom Abzug der effektiven Aufwendungen für einen Liegenschaftsertrag, der deutlich unter dem Marktwert liegt, alle betroffenen Eigentümer profitieren.

Nach der Amortisation der Schulden auf ihrer Liegenschaft erscheint einigen Eigentümern, insbesondere den Rentnern, die Besteuerung des Nutzungswerts ihrer Liegenschaft als ungerechtfertigte und zu grosse Belastung im Vergleich zum Einkommen, das ihnen zur Deckung ihrer Lebenshaltungskosten zur Verfügung steht.

Die Möglichkeit des vollen Unterhaltskostenabzugs stellt jedoch ein positives Element dar, insbesondere wenn hohe Unterhaltsausgaben getätigt werden müssen. Die 3030

Zulässigkeit von Pauschalabzügen bei den Unterhaltskosten ist ein weiterer Vorteil für die Eigentümer, vor allem da sie im jetzigen System die effektiven Kosten abziehen dürfen, falls diese höher sind als der Pauschalbetrag.

Die Auswirkungen, die im heutigen Steuersystem den Erwerb und den Erhalt von Wohneigentum begünstigen, sind für alle Eigentümer spürbar. Anders ausgedrückt bezweckt das heutige System nicht die steuerliche Begünstigung einer bestimmten Kategorie von Grundeigentümern gegenüber einer anderen. Die Allgemeingültigkeit des Systems führt jedoch dazu, dass die Steuerpflichtigen der mittleren und höheren Einkommensstufen gegenüber den wirtschaftlich schwächeren Eigentümern stärker profitieren.

Das jetzige Steuersystem motiviert den Grundeigentümer nicht zur Tilgung seiner Hypothekarschulden. Der volle Schuldzinsabzug bietet denjenigen, die über genügend Mittel verfügen, um auf diese Schuldentilgung zu verzichten und ihr Geld gewinn bringender anzulegen, viele Möglichkeiten einer vorteilhaften Steuerplanung.

Insbesondere die indirekten Abschreibungen über die Säule 3a können sich in steuerlicher Hinsicht als besonders vorteilhaft erweisen.

4.1.3

Eigenmietwertbesteuerung nach geltendem Recht

Das schweizerische Steuersystem unterstellt den Mietwert der vom Eigentümer ganz oder teilweise selbst bewohnten Liegenschaft der Einkommenssteuer.

Desgleichen stellt der Mietwert einer selbst bewohnten Wohnung im eigenen Betrieb (z.B. Garage, Bäckerei usw.) oder in einem Mehrfamilienhaus Einkommen dar.

Für die Mietwertermittlung der landwirtschaftlichen Betriebsleiterwohnung besteht eine spezielle Regelung.

Diese steuerliche Unterstellung leitet sich aus den Grundsätzen der Besteuerung des Gesamtnettoeinkommens her. Im Falle einer Eigennutzung, wie sie hier vorliegt, wird deren Wert nach ihrem steuerbaren Gegenwert bestimmt. Das Einkommen aus Liegenschaften ist steuerbar im Ausmass der erzielten oder erzielbaren Mieten, folglich wird dem Steuerpflichtigen für den selbst bewohnten Wohnraum ein vergleichbares Einkommen angerechnet. Die Besteuerung des Eigenmietwertes findet ihren Ursprung im Bestreben des Gesetzgebers nach Gleichbehandlung (im Ausmass, in welchem der Wohnraum für den Eigentümer einen lebensnotwendigen Faktor darstellt): ­

zwischen Eigentümern von beweglichem Vermögen und Immobilien;

­

zwischen Wohneigentümern und Mietern;

­

zwischen Wohneigentümern und solchen von vermieteten Wohnungen,

­

zwischen Wohneigentümern und solchen, welche in ihrem vermieteten Objekt eine Wohnung selbst bewohnen.

Da für den Mieter die Wohnungsmiete Bestandteil der Lebenshaltungskosten darstellt und deshalb vom steuerbaren Einkommen nicht absetzbar ist, versucht das Steuersystem beim Eigentümer den Abzug der Unterhaltskosten, der Schuldzinsen und der Liegenschaftssteuer durch die Aufrechnung des Eigenmietwertes auszugleichen.

3031

Der Eigenmietwert wird dem ordentlichen Einkommen unter der Bedingung zugerechnet, dass der Eigentümer seinen Wohnraum tatsächlich selber bewohnt, oder sich dessen Nutzniessung vorbehält. Kann der Eigentümer jedoch nachweisen, dass er das Objekt nicht selber bewohnt, für den Wohnraum kein Mietverhältnis besteht und auch kein Mieter gefunden werden konnte, so wird ihm kein Mietwert angerechnet.

Die Steuerpflicht des Einkommens aus Liegenschaften besteht auf dem Nettoertrag, wobei die Eigenmiete den Bruttoertrag darstellt, von welchem die Kosten der Finanzierung, des Unterhaltes und des übrigen Aufwandes abgezogen werden.

Der Eigenmietwert kann in den negativen Bereich abfallen, wenn die Kosten den Liegenschaftsertrag übersteigen. Der Kostenüberhang muss dann durch die übrigen Einkommen des Steuerpflichtigen aufgefangen werden. Das Bundesgericht hat diesen Umstand bei den kantonalen Steuern gebilligt. Die eidgenössische Steuerverwaltung duldet dies auch bei der direkten Bundessteuer.

4.1.3.1

DBG

Die Besteuerung des Eigenmietwertes stützt sich auf die folgenden Rechtsgrundlagen: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) Art. 21 1

Steuerbar sind die Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbesondere: b.

der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen auf Grund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen;

2

Die Festsetzung des Eigenmietwertes erfolgt unter Berücksichtigung der ortsüblichen Verhältnisse und der tatsächlichen Nutzung der am Wohnsitz selbst bewohnten Liegenschaft.

Art. 32

2

Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Das Eidgenössische Finanzdepartement bestimmt, wieweit Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können.

3 Abziehbar sind ferner die Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten, die der Steuerpflichtige auf Grund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat, soweit diese Arbeiten nicht subventioniert sind.

Verordnung des Bundesrates vom 24. August 1992 über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (SR 642.116)

3032

Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartementes vom 24. August 1992 über die Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und Nutzung erneuerbarer Energien (SR 642.116.1) Verordnung der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 24. August 1992 über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (SR 642.116.2).

4.1.3.2

StHG

Bundesgesetz über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG) Art. 7 1

Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere (...) aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, (...)

Art. 9 2

Allgemeine Abzüge sind: a.

die Schuldzinsen;

3

Bei Grundstücken im Privatvermögen können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. In diesen Fällen gilt folgende Regelung: a.

Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, wie weit sie den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können.

b.

Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen auf Grund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.

Das StHG und das DBG stimmen nicht vollumfänglich überein. Dies ermöglicht den Kantonen eine gewisse Selbstständigkeit in der Art der Besteuerung, welche nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung jedoch weder auf den Grundsatz der Eigenmietwertbesteuerung noch denjenigen der Gleichbehandlung einschränkend wirken kann. Das gegenüber dem StHG ausführlichere DBG schreibt die Berücksichtigung der ortsüblichen Verhältnisse bei der Mietwertermittlung vor. Diese Anforderung wird in den meisten Kantonen bereits durch die Bewertungsmethode erfüllt. Nach der von den kantonalen Veranlagungsbehörden im Schosse der KOHA (Kommission «Steuerharmonisierung», eingesetzt von der Schweizerischen Steuerkonferenz) geäusserten Meinung erlaubt das StHG eine mässige Festlegung des Eigenmietwertes, dessen periodische Anpassung z.B. jede zweite Steuerperiode erfolgen kann, jedoch nicht dessen Einfrieren auf dem heutigen Wert bis beispielsweise ein Eigentümerwechsel stattgefunden hat. Das StHG schreibt keinen Unternutzungsabzug vor, folglich können die Kantone frei über dessen Einführung befinden.

3033

4.1.3.3

Gesetzliche Grundlagen auf kantonaler Ebene

Die Steuergesetzgebung aller Kantone unterstellt den Eigenmietwert ausdrücklich der ordentlichen Besteuerung. Diesbezügliche Ausführungen finden sich für die Besteuerung des Einkommens, des Vermögens, der Mehrwerte und einiger kantonaler Grundsteuern. Alle kantonalen Gesetzgebungen enthalten Vorschriften über die Eigenmietwertermittlung (wogegen in der eidgenössischen Gesetzgebung mit Ausnahme des Kreisschreibens der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 25.3.1969 nirgends entsprechende Vorschriften vorhanden sind).

4.1.3.4

Praxis in den Kantonen bei der Ermittlung des Eigenmietwertes

Im Idealfall entspricht der Eigenmietwert demjenigen Betrag, welcher der Eigentümer gegenüber einem Dritten auslegen müsste, um eine gleiche Wohnung unter denselben Bedingungen bewohnen zu können. Folglich orientiert sich der Eigenmietwert am Marktwert (Marktmiete).

Die Mietwerte müssen deshalb mit tatsächlich bezahlten Mieten für ähnliche Objekte verglichen werden. Die kantonale Steuergesetzgebung und die Ermittlungsgrundlagen bestimmen nicht näher, ob sich dieser «Marktwert» nach den auf dem Liegenschaftsmarkt veröffentlichten Angebotsmieten für entsprechende Objekte zu richten hat, welche i.d.R. neu oder renoviert sind, oder ob er sich an schon vermieteten Vergleichsobjekten messen soll, welche auch langvermietete, nicht renovierte Altliegenschaften mit tiefen Mietzinsen umfassen. Der Unterschied zwischen diesen beiden Gruppen bewegt sich zwischen 10 und 30 Prozent. Bei der Überprüfung, ob die kantonalen Eigenmietwerte dem Marktwert entsprechen, richtet sich die Eidgenössische Steuerverwaltung eher nach der zweiten Methode, weil sie den kantonalen Mietwert mit der Miete vergleicht, welche von einem Dritten dafür gefordert werden könnte (im Ausmass, in welchem die kantonalen Grundlagen diesen Vergleich erlauben, was nicht immer der Fall ist).

Der Mietwert der landwirtschaftlichen Betriebsleiterwohnung bemisst sich nicht nach nicht landwirtschaftlichen Vergleichsobjekten, er wird vielmehr auf Grund der Bundesgesetzgebung über die landwirtschaftliche Pacht bestimmt. Ein höherer Mietwert wird lediglich für den übrigen Wohnraum festgelegt.

Das DBG basiert auf der vom Bundesgericht vertretenen Meinung, dass der Mietwert des selbst bewohnten Wohnraumes grundsätzlich voll dem Marktwert zu entsprechen habe. Eine grosse Anzahl kantonaler Regelungen kennt eine Reduktion des Mietwertes, was wie folgt begründet wird: ­

es handelt sich um einen Naturalbezug;

­

der Eigentümer ist bezüglich eines Wohnungswechsels weniger flexibel als der Mieter;

­

die Förderung von Wohneigentum stellt eine verfassungsmässige Aufgabe dar.

Im Zusammenhang mit den Diskussionen vor der Abstimmung über die Initiative «Wohneigentum für alle» hat sich das Eidgenössische Finanzdepartement mehrmals

3034

auf einen DBG-Mietwert bezogen, welcher im Mittel 70 Prozent des Marktwertes entsprach. Einige Verwirrung schaffte die Übereinstimmung dieser Prozentzahl mit der Interventionsgrenze, ebenfalls 70 Prozent, unter welcher die Eidgenössische Steuerverwaltung für die direkte Bundessteuer eine Anhebung der kantonalen Mietwerte verlangt. Fällt der Durchschnitt der kantonalen Mietwerte unter 70 Prozent des Marktwertes, korrigiert die eidgenössische Steuerverwaltung diese mittels variabler Zuschläge. 1999 (Bemessungsjahre 1997/98) waren von dieser Massnahme acht Kantone betroffen. Der Umstand, dass dieser Zuschlag Schwächen bei der kantonalen Mietwertermittlung aufdecken kann, verwehrt die Anwendung nicht, denn die entsprechende Revision obliegt dem Kanton.

Als Aufsichtsbehörde überprüft die eidgenössische Steuerverwaltung periodisch mittels Erhebungen, ob sich die von der Veranlagungsbehörde festgelegten Mietwerte innerhalb des zulässigen Rahmens zwischen 70 bis 100 Prozent des Marktwertes bewegen. Das Bundesgericht erlaubt die Erhebung und den Vergleich mit Mittelwerten (BGE 125 I 65). Um die Gleichbehandlung zwischen den Kantonen zu gewährleisten, müssen diese Erhebungen eventuelle Ungleichheiten kompensieren und für die gesamte Schweiz gleichzeitig durchgeführt werden.

Der Mietwert für die direkte Bundessteuer wird ausser im Kanton Genf nicht nach einem gesonderten Steuerverfahren ermittelt. Er leitet sich aus den für die kantonalen Steuern festgehaltenen Werte bezüglich Einkommen und Vermögen ab. In ihrem Kreisschreiben vom 25.3.1969 erlaubt die Eidgenössische Steuerverwaltung drei Ermittlungsmethoden des Mietwertes ausser derjenigen mittels Vergleichsobjekten: die Ermittlung auf der Grundlage kantonaler Schätzungen, die Einzelbewertung und die Ermittlung in Sonderfällen.

Nach dem DBG kann der tatsächlichen Ausnutzung des Wohnraumes insofern Rechnung getragen werden, als ein Unternutzungsabzug (Art. 21 Abs. 2 DBG) am Hauptwohnsitz möglich ist. Verschiedene Kantone haben gleich lautende Bestimmungen erlassen. Im StHG besteht keine derartige Bestimmung, und eine solche wird angesichts der Opposition einiger Kantone demnächst auch nicht eingeführt werden.

Der Mietwert definiert sich in einigen Kantonen als Ertrag aus dem Grundstückwert (welcher eigens zu diesem Zweck festgelegt und Steuer-, Kataster-,
amtlicher oder Schätzungswert genannt wird. Er kann zum Teil ebenfalls aus den Baukosten, dem Versicherungswert usw. abgeleitet sein). In diesem Fall entspricht der Mietwert einem Prozentsatz des Grundstückwertes.

Der Mietwert kann auch für jedes Gebäude einzeln ermittelt werden. Diese Einzelbewertung gründet sich auf objektive, stets gleich bleibende Kriterien, wie z.B. die Bewertung nach Raumeinheiten, nach Zimmern, oder im Vergleich mit festgelegten Standardbauten. Bei dieser Schätzungsmethode wird ebenfalls das örtliche Mietzinsniveau berücksichtigt, die Wohnlage, die Grösse, Alter und Zustand des Gebäudes wie auch das Vorhandensein weiterer Anlagen und Einrichtungen (Garage, Schwimmbad usw.).

Spezielle Objekte wie Verwalterhäuser, historische Bauten, Ferien- und Wochenendhäuser werden oft meistens nach einer Sondermethode geschätzt. Schwierigkeiten in diesem Zusammenhang können ein luxuriöser Ausbau oder besondere Einrichtungen bereiten, welche nicht in die Schätzung eingebracht werden sollten, da

3035

ein Mieter nicht in jedem Fall bereit wäre, die Mehrkosten dieser auf den aktuellen Eigentümer zugeschnittenen Einrichtung zu übernehmen.

Die von den Kantonen angewendeten Methoden zur Mietwertermittlung lassen sich zwei Gruppen zuordnen «brutto» und «netto». In fast allen Kantonen sowie bei der direkten Bundessteuer kommt die «Brutto-Methode» zur Anwendung.

Die Berechnungsmethoden des Mietwertes unterscheiden sich sehr stark von einem Kanton zum anderen. Siebzehn Kantone kennen dasselbe Vorgehen für alle Liegenschaften, wogegen neun Kantone je nach Liegenschaftsart ein anderes Vorgehen anwenden.

Unter den siebzehn Kantonen mit einer Methode wird in elf Fällen mit bezahlten Mieten verglichen, in sechs kommt die Einzelbewertung zum Zuge (meist nach Raumeinheiten) und drei Kantone legen den Mietwert auf Grund der steuerlichen Bewertung fest.

In den neun Kantonen mit verschiedenen Methoden je nach Gebäudeart ermittelt sich der Mietwert auf Grund des jeweiligen Steuerwertes, aber mit Sonderregelungen für selbst bewohnten Wohnraum in Mehrfamilienhäusern mit Mietern oder Stockwerkeigentum.

Mehrere Kantone kennen einen Spezialabzug auf dem Marktmietwert. Sie wollen damit der in der Bundesverfassung (Art. 108) festgehaltenen Förderung von Wohnbau- und Wohneigentumserwerb nachkommen. Diesen Abzug beschränken einige Kantone auf die Hauptwohnung des Steuerpflichtigen, andere kennen eine Abstufung nach Nutzungsdauer oder höhere Abzüge in den ersten beiden Jahren. Darüber hinaus existieren noch weitere kantonale Abzüge.

Die kantonalen Mietwerte dürfen nach Bundesgerichtspraxis auch im Einzelfall nicht unter 60 Prozent des Marktwertes fallen, ansonsten der Grundsatz der Gleichbehandlung verletzt würde (BGE 125 I 65).

Die Neuermittlung der Mietwerte erfolgt in den Kantonen nach verschiedenen Verfahren: ­

Neuermittlung für alle Liegenschaften, indem man sich beispielsweise am kantonalen Mietwertindex orientiert;

­

Neuermittlung bei einer Änderung, z.B. Verkauf;

­

allgemeine und periodische Neubewertung.

Des Öfteren findet man die Anwendung aller drei Verfahren nebeneinander.

Die Kantone ZH, BE, UR, SO und AG haben auf den 1. Januar 1999 eine Neuermittlung der Mietwerte eingeleitet. Für die anderen Kantone liegt diese Massnahme weiter zurück, oder es wird eine andere Methode angewendet.

4.1.3.5

Die Abzüge vom Eigenmietwert

Gemäss dem Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit wird das Nettoeinkommen des Pflichtigen steuerlich belastet.

Alle direkt mit der Einkommenserzielung ­ und damit auch mit dem Eigenmietwert ­ zusammenhängenden Aufwendungen können abgezogen werden (organische Ab-

3036

züge). Ein allfälliger Kostenüberhang wird mit den übrigen Einkommen des Steuerpflichtigen verrechnet. Die Unterhaltskosten sind in jedem Fall von den steuerlich nicht abzugsfähigen wertvermehrenden Aufwendungen zu trennen.

4.1.3.6

Unterhaltskosten

Die Unterhaltskosten stellen im heutigen Recht organische Abzüge dar, also Gewinnungskosten des steuerbaren Einkommens. Sie sind abzugsfähig, wogegen die Kosten von Investitionen oder wertvermehrenden Aufwendungen nicht abgezogen werden können. Die Praxis der einzelnen Kantone über die Zuweisung dieser Kosten in die eine oder andere Kategorie ist sehr unterschiedlich ausgestaltet, trotz einheitlich erscheinenden Grundsätzen. Diese Unterschiede begründen sich einerseits im gesetzlich vorgegebenen Freiraum und andererseits in der Schwierigkeit, eine Gesamtabrechnung in Unterhalts- und wertvermehrende Kosten aufzuteilen.

Eine dichte und verwirrende Regelung wirkt sich beim Steuerpflichtigen lediglich hemmend aus. Folglich wird dadurch der Einfluss auf gut unterhaltenen Wohnraum eingeschränkt.

In Artikel 32 Absatz 2 und 3 DBG sowie (ausführlicher) in der Verordnung des Bundesrates vom 24. August 1992 werden die vom Liegenschaftsertrag abziehbaren Kosten einzeln aufgeführt: Unterhaltskosten, Versicherungsprämien und Verwaltungskosten von Dritten. Die Aufwendungen für Energiesparmassnahmen und Umweltschutz stellen ebenfalls abzugsfähige Unterhaltskosten dar (Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 24.8.1992, SR 642.116). Für diesen Bereich kennen die Kantone vergleichbare Regelungen.

Das DBG sowie beinahe alle kantonalen Gesetzgebungen kennen die Möglichkeit, bei vermieteten oder selbst bewohnten Objekten des Privatvermögens an Stelle der effektiven Liegenschaftskosten einen Pauschalabzug geltend zu machen. Allerdings gibt es auf kantonaler Ebene den Ausschluss gewisser Grundstücke von der Pauschalregelung. Die Pauschale beträgt im DBG für Bauten bis zehn Jahre 10 Prozent der Eigenmiete, für solche über zehn Jahre 20 Prozent (Art. 2 Abs. 2 der Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements vom 24.8.1992). Das DBG erlaubt einen Wechsel von einem Abzugsverfahren zum anderen jeweils auf Beginn einer Periode, jedoch nicht während der Steuerperiode. Mit der allgemeinen Einführung der einjährigen Postnumerando-Besteuerung wird dieser Wechsel alljährlich möglich sein. Der Steuerpflichtige kann das Verfahren für jedes einzelne seiner Gebäude wählen. Diese Fälle werden von den Kantonen oft strenger gehandhabt. Die oben beschriebene eidgenössische Regelung wurde auch von der Kommission Behnisch
entsprechend kritisiert. Letztere wurde 1997 vom Vorsteher des Eidgenössischen Finanzdepartements eingesetzt, um das Steuersystem im Hinblick auf bestehende Lücken zu prüfen und diesbezügliche Vorschläge zu unterbreiten. Die Pauschallösung eher bevorzugend folgert der Bericht der Kommission Behnisch vom Juli 1998, dass die Pauschale alle Unterhaltskosten über eine längere Zeitdauer decken sollte. Eine substanzielle Verbesserung könnte in Fällen fehlender Grundlagen in einer Ausdehnung der betrachteten Zeitdauer, z.B. auf zehn Jahre, liegen (Bericht S.

145 f.).

Die Betriebskosten wie Versicherungsprämien für Feuer, Wasserschaden, Frostschäden (Mobiliarversicherung ausgenommen), die periodischen Abgaben für den 3037

Gewässerschutz, für Strassenbeleuchtung, für Kehrichtentsorgung und andere gleichartige Abgaben sind ebenfalls abziehbar.

Die Verwaltungskosten sind abziehbar, soweit sie nicht einen Gegenwert für vom Eigentümer geleistete Verwaltungsarbeit darstellen.

Ein Kostenüberhang bezüglich des Einkommens aus unbeweglichem Vermögen schmälert die übrigen Einkommen des Steuerpflichtigen.

4.1.3.7

Schuldzinsen

Das geltende Recht erlaubt, Missbrauch vorbehalten (z.B. durch Abschluss einer Versicherung mit fremdfinanzierter Einmalprämie), den vollen Abzug der Schuldzinsen vom steuerbaren Einkommen. Hingegen sieht das Stabilisierungsprogramm 1998, welches ungerechtfertigte Steuerlücken stopfen soll, im Bereich Schuldzinsenabzug einige Änderungen vor. Bisher stellten die Schuldzinsen entweder Gewinnungskosten (organischer Abzug, z.B. Geschäftsschuld bei einem Selbstständigerwerbenden) oder anorganische Abzüge (z.B. Kleinkreditzinsen) dar. Diesen Zustand haben einige Autoren sowie die oben erwähnte Kommission Behnisch kritisiert. Die Kommission hat im Schuldzinsenabzug eine Lücke in dem Sinne gesehen, als sich ein Steuerpflichtiger (übermässig) verschulden kann zum Erwerb von Eigentum, das lediglich einer privilegierten Sonderbesteuerung unterliegt oder steuerbefreit ist (wie Kapitalgewinne auf Grundstücken oder Wertschriften sowie verschiedene Versicherungsleistungen).

Schuldzinsen aus Grundstückerwerb erfahren hinsichtlich Abzugsberechtigung keine Sonderbehandlung. Da sie meist durch eine Grundpfandverschreibung gesichert sind, bewegen sie sich im unteren Zinsbereich. In der Praxis wird es im konkreten Einzelfall nicht möglich sein, den Anteil Grundpfandschulden zu ermitteln, welcher ausschliesslich dem Grundstückerwerb dient. So ist es bei einem kleineren Unternehmer ohne weiteres möglich, dass aus Solvabilitätsgründen ein Teil der finanziellen geschäftlichen Verpflichtungen auf die private Liegenschaft übertragen wird.

4.1.3.8

Notwendigkeit von Erhöhungen der Eigenmietwerte im heutigen System

Im Interesse der Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen verlangt das heutige System, dass die Eigenmietwerte an Mietzinsentwicklungen angepasst werden. Diese Erhöhungen ­ auch wenn sie sachlich begründet sind ­ stossen erfahrungsgemäss bei den Betroffenen nicht auf Zustimmung und sorgen für viel politischen Diskussionsstoff.

Das heutige System würde jedoch ohne solche Anpassungen degenerieren. Als Folge ungenügender Eigenmietwerte müssten Mieterabzüge eingeführt werden. Der Effekt wäre eine Progressionsverschärfung.

3038

4.1.4

Expertenkommission Eigenmietwert/Systemwechsel (KES)

4.1.4.1

Volksinitiative «Wohneigentum für alle»

Die im Jahre 1993 vom Schweizerischen Hauseigentümerverband eingereichte Volksinitiative bezweckte die vermehrte Förderung und Erhaltung des selbst genutzten Wohneigentums. Dazu wurde die Ergänzung der Bundesverfassung mit einem neuen Artikel 34octies aBV verlangt mit folgenden fünf Massnahmen: 1.

Für den Erwerb von selbst genutztem Wohneigentum sollen bestimmte Spargelder vom Einkommen abgezogen werden können;

2.

die Verwendung der Mittel aus den Säulen 2 und 3a für Erwerb und Finanzierung von selbst genutztem Wohneigentum soll steuerlich begünstigt werden;

3.

die Eigenmietwerte sind nach Erwerb des selbst genutzten Wohneigentums während zehn Jahren zu ermässigen;

4.

sie müssen ferner generell massvoll festgelegt werden und

5.

sind schliesslich bis zu einer Handänderung der Liegenschaft unverändert zu belassen (vgl. Botschaft über die Volksinitiative «Wohneigentum für alle» vom 24. Mai 1995, BBl 1995, III 807).

Die Volksinitiative «Wohneigentum für alle» wurde am 7. Februar 1999 von Volk und Ständen abgelehnt. Der bei der Abstimmung erzielte gesamtschweizerische JaStimmenanteil von 41 Prozent liess auf ein gewisses Unbehagen gegenüber dem heutigen System der Eigenmietwertbesteuerung schliessen. Bei der Diskussion über die Vor- und Nachteile der Volksinitiative war denn auch von verschiedener Seite die Idee eines Systemwechsels aufgebracht worden. Dies vor allem im Zusammenhang mit Anreizen zur Amortisation der Hypothekarschulden. Im Wissen um Vorund Nachteile beider Systeme hat das Eidgenössische Finanzdepartement in Aussicht gestellt, die Abschaffung der Besteuerung des Eigenmietwertes und den gleichzeitigen Verzicht auf die steuerliche Abzugsfähigkeit von Hypothekarzinsen und Liegenschaftsunterhalt im heutigen Umfang zusammen mit den Kantonen sorgfältig zu prüfen.

4.1.4.2

Einsetzung der Expertenkommission

Mit Verfügung vom 22. Februar 1999 setzte der Vorsteher des Eidgenössischen Finanzdepartements zur Überprüfung der Besteuerung des Eigenmietwerts und eines allfälligen Systemwechsels die aus Vertretern des Bundes und der Kantone gebildete Kommission Eigenmietwert/Systemwechsel (KES) ein. Diese Kommission erhielt den Auftrag, das bestehende System der Eigenmietwertbesteuerung gemäss DBG und StHG zu überprüfen und allfällige Mängel aufzulisten, Varianten verfassungskonformer Vorschläge für einen ertragsneutralen Systemwechsel zu unterbreiten sowie die überwiesenen parlamentarischen Vorstösse und weitere Begehren zu würdigen.

3039

4.1.4.3

Empfehlungen der Expertenkommission

Die Kommission legte ihren Bericht auftragsgemäss Ende März 2000 dem Eidgenössischen Finanzdepartement vor und machte folgende Empfehlungen: ­

Als Alternative zum heute geltenden System der Eigenmietwertbesteuerung schlägt die Kommission einen vollständigen, konsequenten Systemwechsel vor (Modell «minus/minus/minus»): ­ keine Eigenmietwertbesteuerung ­ kein Abzug der Schuldzinsen ­ kein Abzug der Unterhaltskosten.

Ein solches System ist grundsätzlich verfassungsrechtskonform, ertragsneutral, volkswirtschaftlich verträglich und in der Praxis einfach zu handhaben.

­

Um dem Verfassungsauftrag nachzukommen, das Wohneigentum zu fördern, empfiehlt die Kommission einen für Ersterwerber während zehn Jahren linearen degressiven Schuldzinsenabzug.

­

Der abrupte Systemwechsel schliesslich kann abgefedert werden durch ein auf drei Jahre begrenztes Wahlrecht zwischen dem alten und dem neuen System.

­

Den insbesondere in den Ferienkantonen nachteiligen Folgen eines Systemwechsels infolge Aufhebung der Eigenmietwertbesteuerung für Zweitwohnungen ist durch entsprechende kantonale Fiskalmassnahmen Rechnung zu tragen. Zu diesen Massnahmen gehören die Erhebung einer Liegenschaftsoder Vermögenssteuer oder einer nach ausländischem Muster nachgebildeten Wohngebühr (taxe d'habitation).

4.1.4.4

Empfohlenes Modell bei einem Systemwechsel

Die Expertenkommission hat verschiedene Modelle geprüft, die alle die Aufhebung der Besteuerung des Eigenmietwertes vorsehen. Die Modelle unterscheiden sich nur darin, dass sie den Abzug der mit der Nutzung der Liegenschaft verbundenen Auslagen zulassen oder verweigern. Im Rahmen ihrer Arbeiten wurden jene Modelle nicht weiter geprüft, die auf die eine oder andere Weise die Besteuerung des Eigenmietwertes lediglich abändern wollen. Ihr Auftrag bestand denn auch nicht darin, verschiedene Methoden zur Verbesserung dieses Einkommensbestandteils zu prüfen, wenn das Steuergesetz dieses als steuerbar erklärt.

Die Kommission hat sich für ein Modell entschieden, das die Besteuerung des Eigenmietwertes nicht mehr vorsieht, aber auch keine Abzüge mehr zulässt (minus/ minus/minus-Modell). Dieses Modell verändert die Gesamtheit der Bestandteile im System, da es sowohl die Besteuerung des Eigenmietwertes als auch den Abzug der Verwaltungs- und Unterhaltskosten sowie jenen der Zinsen auf den privaten Schulden aufhebt, die zum Erwerb der Liegenschaft eingegangen wurden. Im Bericht wird zu diesem Modell Folgendes gesagt: «Dieses Modell ist das Spiegelbild der heute geltenden Regelung. Es hat den Vorteil der Klarheit und Einfachheit. Vom steuersystematischen Standpunkt aus gesehen befriedigt es insofern, als es den Grundsatz widerspiegelt, wonach in einem Steuer-

3040

system, das auf dem Grundsatz der Besteuerung des Nettoeinkommens beruht, nur die Gewinnungskosten für steuerbare Einkünfte von denselben abgezogen werden können. Unbestreitbar stellen weder die Verwaltungs- und Unterhaltskosten für die Liegenschaften, noch die Zinsen auf den für den Erwerb der Liegenschaften eingegangenen Privatschulden anorganische oder Sozialabzüge dar. Die einzige Rechtfertigung für ihre steuerliche Abziehbarkeit liegt darin, dass der Nutzungswert der Liegenschaft besteuert wird. Entfällt diese Besteuerung, dann muss folglich auch der Abzug der erwähnten Ausgaben gestrichen werden.

Die Aufhebung der Eigenmietwertbesteuerung gilt ebenso sehr für die Hauptwohnsitze wie auch für die Zweitwohnsitze. Gewisse Fremdenverkehrsorte werden deshalb sicherlich wichtiger Einnahmen beraubt. Die Kommission hält dazu jedoch fest, dass zu diesem Punkt korrigierende Massnahmen ins Auge gefasst werden könnten, in dem Masse, wie die lokalen Gegebenheiten solche rechtfertigen. (...)

Die Aufhebung des Abzuges der Unterhaltskosten für die durch den Eigentümer selbst genutzte Liegenschaft ergibt sich aus der Anwendung des allgemeinen Grundsatzes, wonach die Gewinnungskosten für ein nicht steuerbares Einkommen nicht vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden können. Diese Massnahme kann sicher negative Auswirkungen für Eigentümer alter Liegenschaften haben, die nach einer langen Zeit der Benutzung der Liegenschaft mit gewichtigen Unterhaltsarbeiten konfrontiert sind. Immerhin ist aber daran zu erinnern, dass auf die Dauer gesehen der Nutzungswert der Liegenschaft höher ist als die damit verbundenen Unterhaltskosten.» (Bericht S. 41).

Gleichzeitig mit diesem empfohlenen Modell schlägt die Kommission flankierende Massnahmen beim Systemwechsel sowie ein begrenztes Wahlrecht zwischen dem alten und dem neuen System vor; damit würde dem Verfassungsauftrag entsprochen, das Wohneigentum zu fördern, und zudem könnte dadurch ein abrupter Systemwechsel abgefedert werden.

4.1.5

Parlamentarische Vorstösse zum Eigenmietwert

4.1.5.1

Parlamentarische Vorstösse beim Bund

Zwei parlamentarische Initiativen, die je im Ständerat (SR Maissen, SR Bisig) und im Nationalrat (damals NR David, NR Hegetschweiler) mit gleichem Wortlaut eingereicht wurden und denen auch Folge gegeben wurde, verlangen die Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung. Sie zielen auch dahingehend in die gleiche Richtung, dass die Abzugsmöglichkeit für die Hypothekarzinsen gestrichen, aber dafür längere Übergangsfristen geschaffen werden sollen. Unterhaltskosten sollen in beschränktem Ausmass weiterhin in Abzug gebracht werden können. Mit unterschiedlichen Massnahmen soll das Wohneigentum steuerlich gefördert werden. In die gleiche Richtung zielt auch eine Motion der freisinnig-demokratischen Fraktion.

Eine in beiden Räten eingereichte parlamentarische Initiative (SR Büttiker, NR Gysin Hans-Rudolf) will den Kantonen die Möglichkeit geben, dank Änderung des StHG das Bausparen weiterhin steuerlich privilegieren zu können. Beiden Initiativen wurde Folge gegeben.

Eine Standesinitiative des Kantons Aargau möchte den Kantonen ermöglichen, eine gemilderte Besteuerung des selbst bewohnten Wohneigentums vorzunehmen.

3041

Alle diese Vorstösse sind zurzeit hängig; ihre Behandlung wurde zum Teil auch wegen der geplanten Reform der Wohneigentumsbesteuerung vorübergehend sistiert.

4.1.5.2

Parlamentarische Vorstösse in den Kantonen (Stand 20. Sept. 1999)

Die zuständigen Stellen sind sich bewusst, dass ihre Freiheit zur Ausgestaltung der Eigenmietwertbesteuerung mit dem Inkrafttreten des StHG eingeschränkt wurde.

Zudem liegen in den drei Kantonen BE, SO und ZH Vorstösse auf dem Tisch, die die Eidgenössischen Räte zwingen wollen, die Eigenmietwertbesteuerung abzuschaffen. Im Kanton FR will der Staatsrat Motionen statt geben, die Erleichterungen für die Hausbesitzer bringen sollen, falls es nicht zur Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung im DBG und StHG kommt.

Zahlreiche Änderungsbegehren betreffen die Höhe des Eigenmietwertes. Dabei geht es darum, den vom Bundesgericht den Kantonen belassenen Freiraum in dem Sinne auszuschöpfen, als versucht wird, möglichst nahe an die vom Bundesgericht für die kantonalen Steuern festgelegte Minimalbesteuerung von 60 Prozent des Marktwertes heranzukommen.

Eine von der KES vorgenommene Umfrage wurde von 20 Kantonen beantwortet (AI, AR, BE, BL, BS, FR, GL, GR, JU, LU, OW, SH, SO, TI, TG, UR, VD, VS, ZG und ZH).

Davon meldeten die Kantone AI, AR, BL, GL, GR, LU, OW, SH, TG, UR, VD und ZG keine Vorstösse, wobei in den letzten beiden Kantonen kürzlich eine gesetzliche Festlegung auf 70 Prozent, im Kanton Thurgau auf 60 Prozent des Marktmietwertes als Maximum erfolgte. Im Kanton Thurgau führte dies zu Anfragen über die Machbarkeit einer Veranlagung, bei der 60 Prozent gleichzeitig kantonalrechtlicher Maximal- und bundesverfassungsrechtlicher Minimalansatz ist.

In den übrigen Kantonen verlangten die Vorstösse u.a. einen Systemwechsel, eine grosszügigere Handhabung oder die Abschaffung der Dumont-Praxis, den Abzug der Baukreditzinsen, eine Erhöhung der Unterhaltsabzüge, die Festsetzung niedrigerer Eigenmietwerte, die Einführung eines Unternutzungsabzugs und den Verzicht auf die Besteuerung des Eigenmietwerts bei niedrigen Einkommen.

4.1.5.3

Fazit

Die zahlreichen und vielfältigen Vorstösse auf eidgenössischer und kantonaler Ebene in den letzten Jahren zeugen klar von einem Malaise in Bezug auf die Besteuerung des Wohneigentums. Auch wenn vor allem die kantonalen Vorstösse nicht alle auf einen Systemwechsel, sondern zum Teil lediglich auf Änderungen der heutigen Regelung abzielen, so ist doch der Grundtenor der Mehrzahl der Begehren auf eidgenössischer Ebene unverkennbar, nämlich die Prüfung eines Systemwechsels.

3042

4.1.6

WAK-N/S

4.1.6.1

Allgemeines

In den eidgenössischen Räten sind eine ganze Reihe von parlamentarischen Initiativen und Vorstössen hängig (vgl. oben), welche einen Systemwechsel bei der Eigenmietwertbesteuerung verlangen. Die Kommissionen für Wirtschaft und Abgaben beider Räte befasst sich seit einiger Zeit mit diesen Initiativen und Vorstössen. Die WAK des Nationalrates hat sogar eine Subkommission «Eigenmietwert» eingesetzt, welche den Auftrag hatte, einen gangbaren Weg für den Systemwechsel zu erarbeiten. Der Ständerat und der Nationalrat haben in der Wintersession 1999 vier parlamentarischen Initiativen, welche einen Systemwechsel verlangen, Folge gegeben.

Gemäss ihrem Auftrag, einen Gesetzesentwurf auszuarbeiten, hatten die WAK beider Räte Anfang 2000 beschlossen, ihre Arbeit fortzusetzen. Um die Arbeiten von Bundesrat und Parlament zu koordinieren und zu vermeiden, dass gleichzeitig zwei Vernehmlassungen zum gleichen Gegenstand durchgeführt werden, kamen der Vorsteher des Eidgenössischen Finanzdepartements und die Präsidenten der WAK überein, die Position der beiden Kommissionen in die Vernehmlassung des Bundesrates miteinzubeziehen, indem die beiden WAK den Vernehmlassern ebenfalls ihre Argumente darlegen und ihre Fragen stellen konnten.

Zusätzlich entschied die WAK-N, eine Stellungnahme in die Vernehmlassung zu schicken, welche ein anderes Modell als das von der KES und dem Eidgenössischen Finanzdepartement vorgeschlagene zum Gegenstand hat.

4.1.6.2

WAK-S

Die WAK des Ständerates prüfte den Bericht der KES und die Vorschläge des Eidgenössischen Finanzdepartements eingehend. Sie hielt fest, dass viele Punkte dieses komplexen Bereiches noch weitere Abklärungen benötigen. Auch wenn der Systemwechsel zu einer grösseren Umverteilung bei der Steuerbelastung von Wohneigentümern führen werde, dürfe er keine krassen Ungerechtigkeiten nach sich ziehen.

Es sei auch sorgfältig zu prüfen, wie sich der Systemwechsel auf die Tourismuskantone auswirken würde, falls er auch auf Zweitwohnungen angewendet würde.

Die WAK-S sah angesichts der vielen offenen Fragen davon ab, materielle Entscheide zu fällen und eigene Vorschläge in die Vernehmlassung zu geben. Indessen ergänzte sie im Bestreben, von den Adressaten der Vernehmlassung zusätzliche Informationen zu erhalten, den Fragebogen des Eidgenössischen Finanzdepartements.

4.1.6.3

WAK-N

Die WAK-N bezog zu den Vorschlägen der KES und zum Modell des Eidgenössischen Finanzdepartements mit Schreiben vom 9. Mai 2000 an die Adressaten der Vernehmlassung Stellung und liess neben der Mehrheit auch die Minderheit der WAK zu Worte kommen: «Die Mehrheit der WAK-N kann sich den Vorschlägen nicht ohne Änderungen anschliessen. Diese Vorschläge wurden unter der finanzpolitischen Vorgabe, der Bundeskasse keine Einnahmenausfälle zu verursachen, erarbeitet, was zur Folge hat, 3043

dass der vorgeschlagene Systemwechsel für viele bisherige Eigentümer eine höhere Steuerbelastung mit sich brächte (Mehreinnahmen bei der direkten Bundessteuer von rund 120­150 Mio. Franken; auf Kantonsebene wären die Einnahmenerhöhungen noch bedeutender trotz der Ausfälle bei den Tourismuskantonen), was nicht vertretbar ist. Von der Mehrheit der WAK-N hauptsächlich kritisiert wird die Aufhebung des Unterhaltskostenabzugs sowie die ihrer Ansicht nach zu kurz bemessene Übergangsregelung.

Eine Minderheit der WAK-N stimmt (mit einzelnen Vorbehalten) den Vorschlägen der KES und des Eidgenössischen Finanzdepartements zu. Sie ist der Meinung, dass der Systemwechsel in erster Linie der Wohneigentumsförderung dienen und deshalb die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen den Neuerwerbern zu Gute kommen soll. Die Lage der Bundesfinanzen und die künftigen finanziellen Herausforderungen lassen es nicht zu, dass den heutigen Eigentümern Steuererleichterungen gewährt werden. Die vorgesehene Übergangszeit ist für die Minderheit lange genug, um den bisherigen Eigentümern die Umstellung auf das neue System zu ermöglichen.» Im Weitern nimmt die WAK-N zu den einzelnen Punkten des vorgeschlagenen Systemwechsels Stellung und macht ihrerseits konkrete Vorschläge: «a) Unterhaltskostenabzug Der Bericht KES und die Vorschläge des Eidgenössischen Finanzdepartements enthalten die Aufhebung des Unterhaltskostenabzugs für selbst genutztes Wohneigentum. Ebenfalls aufgehoben werden soll der Abzug für Investitionen in Energie- und Umweltschutzmassnahmen.

Die Mehrheit der WAK-N stellt sich gegen die Aufhebung des Unterhaltskostenabzugs. Es ist ihrer Meinung nach zwar unter dem Aspekt der Steuerlogik durchaus folgerichtig, diesen Abzug zusammen mit der Eigenmietwertbesteuerung aufzuheben, doch überwiegt, dass dieser Abzug einen Anreiz für den Unterhalt des Immobilienparks bietet und damit positive Auswirkungen auf unsere Wirtschaft hat. Bezüglich der Art des Abzugs konnte sich die Mehrheit nicht auf einen gemeinsamen Vorschlag einigen. Die einen ziehen einen Pauschalabzug vor, vor allem darum, weil dies die administrativ einfachste Lösung wäre. Die anderen möchten an der heutigen Regelung festhalten (d.h. Wahl zwischen dem Abzug der tatsächlichen Kosten und einem Pauschalabzug). Die Befürworter dieser Lösung sind der
Meinung, dass nur der Abzug der tatsächlichen Kosten einen echten Unterhaltsanreiz bietet.

Die Minderheit der WAK-N ist für die Aufhebung des Unterhaltskostenabzugs, denn ihrer Meinung nach können die Unterhaltskosten nach der Aufhebung des Eigenmietwerts nicht mehr als Gewinnungskosten angesehen werden. Im Übrigen entspräche ein Festhalten am Unterhaltskostenabzug einer Ungleichbehandlung mit Eigentümern von vermieteten Liegenschaften sowie mit Mietern.

Was die Aufhebung des Abzugs für Investitionen für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen betrifft, lehnt die WAK-N den Vorschlag des Eidgenössischen Finanzdepartements einstimmig ab. Die Aufhebung dieses Abzuges würde sich insbesondere nachteilig auf die betroffenen Wirtschaftszweige auswirken.

b) Abzug der Schuldzinsen auf privaten Schulden Der Bericht der KES und die Vorschläge des Eidgenössischen Finanzdepartements sehen die Aufhebung des Abzugs der Schuldzinsen auf den privaten Schulden vor, 3044

die der vom Eigentümer bewohnten Liegenschaft zuzuordnen sind. Die übrigen privaten Schuldzinsen sind abziehbar, sofern sie als Gewinnungskosten des Vermögensertrags betrachtet werden können.

Die Mehrheit der WAK-N stimmt der Aufhebung des Abzugs der oben erwähnten Schuldzinsen zu. Diese Aufhebung entspricht einerseits der Logik des Systemwechsels und fördert andererseits die Tilgung der in der Schweiz sehr hohen privaten Schulden, was sich wirtschaftlich gesehen nur positiv auswirken kann. Nicht ausgesprochen hat sich die WAK-N über die vorgeschlagene Methode zur Aufteilung der Zinsen und über den Vorschlag, den Abzug des Teils der Zinsen, der den Vermögensertrag übersteigt, zuzulassen.

Eine Minderheit der WAK-N ist hingegen der Meinung, dass am Abzug der Schuldzinsen festzuhalten sei.

c) Flankierende Massnahmen für Neuerwerber Das Eidgenössische Finanzdepartement schlägt für die Neuerwerber einen limitierten und während zehn Jahren degressiven Abzug der Hypothekarzinsen auf den Schulden vor, die für den Erwerb von Erstwohnungen (nur Hauptwohnungen) eingegangen wurden. Dabei wird ein Höchstabzug von 10 000 Franken für Verheiratete und 5000 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen vorgeschlagen. Mit Inkrafttreten des neuen Systems können die Wohneigentümer, die ihr Wohneigentum seit weniger als zehn Jahren als Hauptwohnung benutzen, ebenfalls von dieser Förderung profitieren. Der höchste Betrag des Abzugs wird unter Berücksichtigung der Anzahl Jahre festgesetzt, seit der die Liegenschaft zur Hauptwohnung bestimmt wurde.

Die WAK-N stimmt den Massnahmen zur Förderung des Erwerbs von Wohneigentum grundsätzlich zu. Da der Erwerb von Wohneigentum oft mit einer starken Verschuldung verbunden ist, ist der Abzug der Hypothekarzinsen ein geeignetes Mittel zur Wohneigentumsförderung. Die WAK-N stimmt auch dem Prinzip zu, wonach bei Inkrafttreten des neuen Systems auch bisherige Wohneigentümer von dieser Massnahme profitieren können.

Der Vorschlag des Eidgenössischen Finanzdepartements ist allerdings für die Mehrheit der WAK-N zu wenig grosszügig ausgelegt. Zur echten Wohneigentumsförderung wäre ein nicht begrenzter (jedoch gemäss dem Stabilisierungsprogramm auf 50 000 Franken limitierter) und nicht degressiver Abzug während 15 Jahren nötig.

Gemäss der Minderheit der WAK-N sollte der Abzug der Schuldzinsen
begrenzt und degressiv und nur in den ersten zehn Jahren nach dem Wohneigentumserwerb möglich sein.

d) Übergang vom alten zum neuen System (Übergangsregelung) Die KES und das Eidgenössische Finanzdepartement schlagen eine dreijährige Übergangsregelung nach Inkrafttreten des neuen Systems vor. Mit andern Worten hätte der Steuerpflichtige sich zu entscheiden, ob er in den drei Fiskaljahren nach Inkrafttreten des neuen Systems nach dem alten oder nach dem neuen System besteuert werden will.

Die Mehrheit der WAK-N ist der Meinung, dass diese Übergangszeit viel zu kurz ist, um den heutigen Eigentümern eine Anpassung an das neue System zu ermöglichen. Die am höchsten verschuldeten Eigentümer würden steuerlich stärker belastet.

Nötig wäre deshalb eine Übergangsfrist von zwölf Jahren. Während dieser zwölf

3045

Jahre nach Inkrafttreten der neuen Regelung könnten die bisherigen Eigentümer noch beim alten System bleiben oder das neue System wählen. Allerdings wäre die einmal getroffene Systemwahl endgültig.

Die Minderheit der WAK-N ist der Meinung, dass die Dreijahresfrist ausreicht.»

4.1.6.4

Verfassungsrechtliche Aspekte

In seinem Gutachten vom 5. Oktober 2000 hat das Bundesamt für Justiz gewichtige verfassungsrechtliche Bedenken gegenüber den Vorschlägen der WAK-N geäussert.

Es forderte für alle Eigentümer gleich hohe Unterhaltsabzüge und dies einzig im Rahmen des normal notwendigen Wohnbedarfs. Zudem müsste bei Verzicht auf die Eigenmietwertbesteuerung auch bei Erbschaft oder Schenkung die Grundstückgewinnsteuer erhoben werden. Dies weil der notwendige Unterhalt durch den Verzicht auf die Mietwertbesteuerung abgegolten ist und somit Unterhalt, der trotz Nichtbesteuerung des Eigenmietwerts gewährt wird, eine Art Abschreibung darstellt, was nach einer steuerlichen Erfassung bei Wiedereinbringung dank Wertsteigerung ruft.

Schuldzinsabzüge von mehr als jährlich 20 000 Franken während mehr als zehn Jahren bezeichnete das Bundesamt für Justiz als eine Verletzung des Grundsatzes der Verhältnismässigkeit und somit verfassungswidrig. Einen übergangsrechtlichen Schutz im Bereich des Schuldzinsenabzuges bedürften nur diejenigen Eigentümer, deren Schuldzinsen den bisherigen Eigenmietwert deutlich übersteigen. Dies seien im Normalfall die Neuerwerber in den ersten zehn Jahren nach dem Erwerb.

Schliesslich rechtfertigt sich gemäss Bundesamt für Justiz auch die lange Übergangsfrist nicht, wenn man von den Vorschlägen der WAK-N für den Systemwechsel ausgeht. Nur auf Grund der materiellen Massnahmen, die im Zusammenhang mit dem Systemwechsel tatsächlich vorgesehen werden, kann die Opportunität von übergangsrechtlichen Bestimmungen geprüft werden.

4.1.7

Rechtsvergleich mit dem Ausland

In der Folge wird zuerst auf die steuerliche Behandlung des durch die Besitzer selbst bewohnten Wohneigentums in unseren Nachbarstaaten sowie den USA näher eingegangen. Am Schluss des Kapitels findet sich in geraffter Form ein tabellarischer internationaler Vergleich für eine Reihe europäischer Staaten und die USA. Diese Tabelle enthält auch Angaben über die Vermögens-, die Liegenschafts-, die Grundstückgewinn- sowie die Handänderungssteuer.

4.1.7.1

Deutschland

Die Besteuerung des Eigenmietwertes wurde 1986 abgeschafft. Mit der neuen Regelung werden alle selbst genutzten Wohnungen gleich behandelt, unabhängig davon, ob es sich um eine Wohnung in einem Einfamilienhaus, Zweifamilienhaus oder Mehrfamilienhaus handelt.

3046

Für vor dem 1.1.1987 hergestelltes oder angeschafftes selbst genutztes Wohneigentum galt eine zwölfjährige Übergangsregelung. Der Eigentümer konnte bis Ende 1998 von Eigenmietwertbesteuerung profitieren, d.h., er kann Schuldzinsen, Reparaturkosten und Gebäudeabschreibungen absetzen. Er kann aber bereits früher den Wegfall dieser Besteuerung beantragen.

Eine neue Regelung kommt zur Förderung des selbst bewohnten Wohneigentums zum Tragen: 1996 trat das neue Eigenheimzulagengesetz in Kraft, das über acht Jahre eine für alle Bürger gleich hohe Zulage gewährleistet. Wer ein Haus oder eine Eigentumswohnung kauft, baut oder erweitert und selbst bewohnt, erhält acht Jahre lang einen Zuschuss: ­

Bei Neubauten bis zu 5000 DM jährlich, maximal fünf Prozent von bis zu 100 000 DM Anschaffungskosten

­

Bei Altbauten und Ausbauten bis zu 2500 DM jährlich, maximal 2,5 Prozent von bis zu 100 000 DM Anschaffungskosten.

­

eine Kinderzulage von 1500 DM pro Kind und pro Jahr.

Die Eigenheimförderung steht nur Bauherren und Käufern zu, deren gesamten Einkünfte im Jahr der Antragsstellung und im Vorjahr (beide Jahre werden summiert) weniger als 240 000 DM betragen (Eheleute 480 000 DM).

Schuldzinsen sind nicht abzugsfähig. Als Entlastung hierfür wird ein Vorkostenabzug in der Höhe von 3500 DM gewährt.

Ein Erhaltungsaufwand kann bis 22 500 DM berücksichtigt werden. Erhaltungsaufwendungen sind in ganz bestimmten Fällen abziehbar.

Zulagen für Energiesparmassnahmen sind für vor Ende 2000 gebaute oder sanierte Liegenschaften ebenfalls vorgesehen.

4.1.7.2

Österreich

Österreich kennt keine Eigenmietwertbesteuerung. Diese wurde 1972 abgeschafft.

Abzüge für Unterhaltskosten und Hypothekarzinsen sind im Rahmen einer Sonderausgabe wie folgt abziehbar: Beträge zur Errichtung von Eigentumswohnungen oder Eigenheimen, gebundene Beträge zur Schaffung von Wohnraum, Instandsetzungsaufwand, Herstellungskosten zur Sanierung von Wohnraum einschliesslich der Aufwendungen für Energie sparende Massnahmen, Rückzahlungen von Darlehen zur Wohnraumbeschaffung und -sanierung sowie Zinsen für derartige Darlehen.

Der Höchstbetrag für Sonderausgaben beträgt insgesamt 40 000 Schilling jährlich.

Dieser Betrag erhöht sich um weitere 40 000 Schilling, wenn dem Steuerpflichtigen der Alleinverdiener- oder Alleinerzieherabsetzbetrag zusteht. Wenn der Steuerpflichtige mindestens drei Kinder hat, kann er weitere 20 000 Schilling abziehen.

Die Sonderausgabe wird vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen und beinhaltet u.a. auch Abzüge für Personenversicherungen, Aufwendungen für Wohnräume, Anschaffung von bestimmten Wertpapieren.

3047

4.1.7.3

Frankreich

Der Eigenmietwert ist in Frankreich seit dem 1.1.1965 nicht mehr steuerbar, konsequenterweise sind Unterhaltskosten nicht abziehbar.

Abzüge für Zinsen auf Darlehen zum Bau, zur Reparatur oder zur Erhaltung der Hauptwohnung sind nur in geringem Umfang zulässig. Sie werden vom Steuerbetrag abgezogen.

Die Abzüge hängen vom Datum des Darlehens und von der Haushaltsgrösse ab (siehe unten stehende Tabelle).

Steuerermässigung auf Grund von Aufwendungen für die Hauptwohnung Art der Aufwendungen

Höchstgrenze der abzugsfähigen Aufwendungen

Abziehbarer Anteil (innerhalb der festgesetzten Höchstgrenze)

I. Zinsen von Darlehen für den Bau, den Erwerb oder die Durchführung grosser Reparaturen in Wohnungen, die vom Eigentümer als Hauptwohnung genutzt werden (1) (2) (3) Darlehensverträge, die 15 000 FF + 2000 FF 25% zwischen dem 1.1.1985 und pro unterhaltsberechtigte dem 31.12.1997 für Altbauten Person. Dauer: 5 erste abgeschlossen wurden.

Annuitäten Darlehensverträge, die Verheiratete: 40 000 FF 25% zwischen dem 18.9.1991 und Übrige Steuerpflichtige: dem 31.12.96 für den Erwerb 20 000 FF oder die Errichtung von + 2000 FF pro unterhaltsNeubauten oder für einen berechtigte Person (dazu Wohnungsumbau abgeschlossen zählt auch das erste Kind) wurden (3).

+ 2500 FF für das zweite Kind + 3000 FF für das dritte Kind.

Dauer: 5 erste Annuitäten II. Aufwendungen für grosse Renovationsarbeiten, die nach dem 1.1.1997 bezahlt wurden (1) Aufwendungen für Gross20 000 FF für eine 20% reparaturen, Ausbesserungsledige, verwitwete oder und Verputzarbeiten, die geschiedene Person zwischen dem 1.1.1997 und oder 40 000 FF für dem 31.12.2001 für Wohnungen Verheiratete bezahlt wurden, die der Eigen+ 2000 FF pro unterhaltstümer selber als Hauptwohnung berechtigte Person nutzt.

2500 FF für das zweite Kind und 3000 FF für das dritte Kind (1) Die Steuerermässigung gilt nicht für Steuerpflichtige, die ein zinsloses Darlehen erhalten haben.

(2) Keine Steuerermässigung für Zinsen von Darlehen, die nach dem 1.1.1997 für den Erwerb oder die Errichtung von Neubauten aufgenommen wurden.

(3) Keine Steuerermässigung für Zinsen von Darlehen, die nach dem 1.1.1998 für den Erwerb von Altbauten oder Grossreparaturen an Altbauten aufgenommen wurden.

Bemerkung: Ehegatten gelten nicht als unterhaltsberechtigte Personen Quelle: Dictionnaire permanent fiscal, Editions législatives

3048

4.1.7.4

Italien

Zur Einkommenssteuer gehört auch der Katasterwert (rendita catastale) von eigengenutzten Häusern und Wohnungen. Das ist ein durchschnittlicher Schätzwert der Grundstück- und Gebäudeerträge, die in periodischen Abständen mit unterschiedlichen Koeffizienten aufgewertet werden.

Ein Abzug von der Einkommenssteuer (IRPEF) in der Höhe von 19 Prozent der Schuldzinsen ist auf hypothekarischen Darlehen zulässig, deren Aufnahme dem Erwerb oder dem Umbau der Hauptwohnung dient. Maximal dürfen fünf Millionen LIT abgezogen werden. Seit dem 1. Januar 1998 und für das ganze Jahr 1999 galten besondere Regelungen für Umbaukosten (spese di ristrutturazione). Von der IRPEF darf man 41 Prozent solcher Kosten abziehen, höchstens aber 150 Millionen LIT pro Jahr und pro Baute, d.h. es dürfen maximal 61 500 000 LIT von der IRPEF abgezogen werden. Der Abzug ist entweder auf fünf oder zehn Jahre zu verteilen. Falls in einem Jahr der Abzug höher als die IRPEF ist, geht die Differenz verloren.

4.1.7.5

USA

In den USA unterliegt das selbst bewohnte Wohneigentum nicht der Einkommenssteuer. Abzüge für Unterhaltskosten sind aber auch nicht zulässig. Die Schuldzinsen sind hingegen voll abziehbar, wenn es sich um Zinsen für eine Hypothekarschuld («Secured Debt») handelt. Je nachdem, ob die diesbezügliche Schuld vor oder nach dem Monat Oktober 1987 aufgenommen wurde, kann die volle Abziehbarkeit der Schuldzinsen eingeschränkt sein: Für neuere Schulden wird der Schuldzinsenabzug eingeschränkt, sofern die Hypothekarschuld mehr als 1 Million $ (gemeinsam besteuertes Ehepaar) oder mehr als 500 000 $ (Individualbesteuerung der Ehegatten) beträgt.

4.1.7.6

Fazit

Den bestehenden Regelungen in mehreren westeuropäischen Ländern und den USA ist gemeinsam, dass sie die steuerliche Gleichbehandlung der Mieter und Grundeigentümer zu verwirklichen versuchen. Eine einheitliche Behandlung lässt sich nicht feststellen. Vielmehr besitzt jedes Land seine diesbezüglichen Besonderheiten. Die verschiedenen Systeme lassen sich daher nur schwer miteinander vergleichen. Insbesondere geht aus einem Quervergleich der Steuersysteme nicht hervor, inwieweit die Wohneigentümer mit direkten Subventionen unterstützt werden.

Immerhin lässt sich aber in den Nachbarländern eine Tendenz zur Abschaffung des Eigenmietwertes feststellen.

3049

4.1.7.7

Internationaler Vergleich der steuerlichen Behandlung von selbst genutztem Wohneigentum (Hauptwohnsitz), Stand 1999

Land

Besteuerung Abzug der Abzug der Vermögens- Liegendes Eigen- Hypothekar- Unterhalts- steuer schaftsmietwerts zinsen kosten steuer

Deutschland Österreich Belgien Frankreich Italien Grossbritannien Niederlande Schweden Finnland Dänemark Spanien Luxemburg Norwegen USA

­ ­ X ­ X ­ X ­ ­ X X X X ­

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20

­1 X4 X5 ­8 X12 X14 X15 X16 X18 X ­ X14 X X20

­2 X4 X6 ­9 ­13 ­ ­ ­17 ­ ­ ­ ­ ­ ­

­ ­ ­ X10 ­ ­ X X X ­ X X ­ ­

X X ­7 X11 X X X X X X X X X X

Besteuerung Handändeder Grundrungssteuer stückgewinne

­3 ­3 ­3 ­ ­ ­ ­ ­19 ­3 ­ ­19 ­19 ­19 ­19

X X X X X X X X X X X X X ­

Ein einmaliger Vorkostenabzug von 3500 DM für Finanzierungskosten wird gewährt.

Der Erhaltungsaufwand bis zum Nutzungsbeginn kann bis zu höchstens 22 500 DM abgezogen werden.

Gewinne mit Spekulationscharakter sind steuerpflichtig.

Abzüge für Unterhaltskosten und Hypothekarzinsen sind im Rahmen einer Sonderausgabe beschränkt abziehbar. Der Höchstbetrag hängt von der Haushaltsgrösse ab.

Beschränkter degressiver Schuldzinsenabzug über maximal zwölf Jahre.

Abzug nur bis zur Höhe des Eigenmietwerts möglich.

«Précompte immobilier» als besonderes System.

In Einzelfällen Abzug in Abhängigkeit der Haushaltsgrösse fünf Jahre lang möglich.

Beschränkter Abzug in Abhängigkeit der Haushaltsgrösse für «grosses réparations».

Erst ab einem Vermögen von 4,7 Millionen FF.

Zuzüglich «taxe d'habitation».

Abzug vom Steuerbetrag in der Höhe von 19% der Schuldzinsen, maximal 5 Millionen LIT.

Zwischen 1998 und 1999 beschränkt abziehbar.

Nur beschränkt abziehbar.

Abzug für 1999: 5000 hfl (doppelter Betrag für Verheiratete).

Anrechnung an Einkünfte aus Kapital.

Zwischen 1996 und 1999 beschränkt abziehbar.

Grundsätzlich nur von Einkünften aus Kapital abziehbar.

Unter bestimmten Umständen steuerbar.

Unter Vorbehalt von Obergrenzen.

4.1.8

Vorentscheid des Bundesrates

Am 13. März 2000 entschied der Bundesrat, eine Alternative zur jetzigen Eigenmietwertbesteuerung, den Systemwechsel, weiter zu prüfen. Dieser würde die Besteuerung des Eigenmietwerts und die Abzüge aufheben. Durch den Systemwechsel würden namentlich Ersterwerber schlechter gestellt, welche oft eine schmale Eigenkapitalbasis und ein vergleichsweise tiefes Einkommen aufweisen. Die Förderung des Erwerbs von Wohneigentum könnte deshalb darin bestehen, die Mehreinnahmen zur gezielten Förderung von Ersterwerbern einzusetzen und diese durch einen zeitlich und betragsmässig befristeten Schuldzinsenabzug steuerlich zu begünstigen. Die

3050

neue Lösung sollte per Saldo ohne Steuerausfälle auskommen, weil die Hauseigentümer insgesamt mit dem geltenden System gut fahren und weil im Februar 1999 die Wohneigentums-Initiative vor allem wegen ihrer Kostenfolge vom Volk deutlich abgelehnt worden war.

4.1.9

Vernehmlassung

Damit der Bundesrat eine breit abgestützte Entscheidgrundlage erhielt, war die Durchführung einer schriftlichen Vernehmlassung unabdingbar. Daher beschloss der Bundesrat bereits am 13. März 2000, dass die Vernehmlassung zur Vorlage Eigenmietwert/Systemwechsel im 2. Quartal 2000 durchgeführt werden sollte.

Mit der am 10. Mai 2000 versandten Vernehmlassungsvorlage wurde der Bericht der Expertenkommission Eigenmietwert/Systemwechsel (KES) zur Stellungnahme unterbreitet. Gleichzeitig wurden erste konkrete Gesetzesformulierungen des Eidgenössischen Finanzdepartements, ein Papier der WAK-N sowie ein Fragenkatalog in die Vernehmlassung gegeben. Die Frist für das Einreichen der Vernehmlassungsantworten dauerte bis zum 14. Juli 2000. Zur Teilnahme eingeladen wurden sämtliche Kantone, alle in der Bundesversammlung vertretenen Parteien, die Spitzenverbände der Wirtschaft, Arbeitgeber- und Arbeitnehmerverbände sowie 22 übrige Organisationen und Interessenten. Insgesamt wurden 70 Stellungnahmen eingereicht.

An der Vernehmlassung beteiligten sich alle 26 Kantone, sieben politische Parteien, sieben Spitzenverbände der Wirtschaft, Arbeitgeber- und Arbeitnehmerverbände sowie 30 interessierte Organisationen und Verbände (18 Stellungnahmen stammten von Teilnehmern, die nicht offiziell zur Vernehmlassung eingeladen worden waren).

4.1.10

Vernehmlassungsergebnisse

4.1.10.1

Hinsichtlich des Systemwechsels

Die interessierten Kreise votierten mehrheitlich für einen Systemwechsel. 15 Kantone (AG, AR, GL, LU, NW, OW, SG, SH, SO, SZ, TG, UR, VD, ZG und ZH) sprachen sich für einen solchen Wechsel aus (vorwiegend nach dem Modell «minus/ minus/minus» mit flankierenden Massnahmen für Ersterwerber), wiesen aber daraufhin, dass sie keine Ertragsausfälle erleiden wollen. Alle Bundesratsparteien und die GPS, vier Spitzenverbände sowie die Hälfte der übrigen Vernehmlassungsteilnehmer plädierten für einen Systemwechsel. Einige Vernehmlassungsteilnehmer verlangten zwar den Wechsel, gleichzeitig aber auch die Weiterführung der Schuldzinsen- und Unterhaltskostenabzüge, wenn auch teilweise in limitierter Form. Viele begründeten dies damit, dass nicht eine Umverteilung zwischen den Eigentümern, sondern eine klare Eigentumsförderung, die etwas kosten darf, betrieben werden soll.

Ungefähr gleich viele Stimmen äusserten sich für die Haushaltsneutralität und brachten zum Ausdruck, dass für sie nur ein reiner konsequenter Wechsel in Frage komme.

Das Modell des Eidgenössischen Finanzdepartements wurde von den meisten Kantonen sowie einigen anderen Vernehmlassungsteilnehmern dem WAK-N Modell vorgezogen, dies nicht zuletzt auch darum, weil nur das erstere Modell zu administrativen Vereinfachungen führen könne. Das von der WAK-N vorgeschlagene Mo3051

dell lehnte die grosse Mehrheit der Kantone ab, weil es unlogisch, finanziell nicht tragbar und verfassungswidrig sei. Die anderen Vernehmlassungsteilnehmer waren unterschiedlicher Meinung: ein Drittel lehnte die Vorschläge der WAK ab, ein weiterer Drittel befürwortete diese Lösung und ein letzter Drittel wollte generell nicht auf den Schuldzinsenabzug verzichten.

4.1.10.2

Hinsichtlich des Schuldzinsenabzuges

Eine Mehrheit der Kantone akzeptierte die vom Eidgenössischen Finanzdepartement vorgeschlagene Beschränkung des Zinsabzuges; andere verlangten, dass die Abzugsmöglichkeit für alle Schuldzinsen gestrichen wird, die nicht Gestehungskosten darstellen; lediglich der Kanton Tessin beanstandete die Beschränkung des Schuldzinsenabzuges. Bei den Parteien und Verbänden war die Bereitschaft gering, auf einen generellen oder zumindest sehr hohen Zinsenabzug zu verzichten. Zwar sprachen sich zwei Parteien und einige Verbände für die vom Eidgenössischen Finanzdepartement vorgeschlagene Schuldzinsenreduktion aus, zahlreich waren hingegen die Stimmen, die weiterhin den durch das Stabilisierungsprogramm auf 50 000 Franken eingeschränkten Zinsenabzug fordern.

4.1.10.3

Hinsichtlich des Unterhaltskostenabzuges

Die meisten Kantone begrüssten das Modell des Eidgenössischen Finanzdepartements, das keine Unterhaltskosten vorsieht; einige fanden, dass die Kosten für Grossrenovationen nach dem Systemwechsel während einer längeren Übergangsphase zum Abzug zugelassen werden müssen. Ebenso wurde eine Wechselpauschale bei den Unterhaltskosten abgelehnt. Dagegen waren die Meinungen für das von der WAK-N vorgeschlagene Modell geteilt, das den Abzug für Unterhaltskosten vorsieht.

Für die Beibehaltung der Abzüge der Kosten für Energiesparmassnahmen, für den Umweltschutz und für denkmalpflegerische Arbeiten sprach sich ein Viertel der Kantone aus. Mehrheitlich sprachen sich die Parteien und Verbände für die Beibehaltung der erwähnten Abzüge aus.

4.1.10.4

Hinsichtlich flankierender Massnahmen

Flankierende Massnahmen wurden von allen Kantonen sowie einer grossen Mehrheit der übrigen Vernehmlassungsteilnehmer als nötig erachtet. Ebenso war der Grundsatz unbestritten, dass flankierende Massnahmen nicht nur auf neue, sondern auch auf diejenigen Eigentümer anwendbar sein sollen, die vor dem Inkrafttreten Wohneigentum erworben haben.

Die vom Eidgenössischen Finanzdepartement vorgeschlagenen Massnahmen wurden von den Kantonen mehrheitlich bejaht, währenddem eine grosse Zahl von Parteien und Verbänden diese Massnahmen als ungenügend bezeichnete. Die grosse Mehrheit der Kantone lehnte hingegen die von der WAK-N vorgeschlagenen Massnahmen entschieden ab; demgegenüber stimmten die übrigen Vernehmlassungsteil-

3052

nehmer mehrheitlich den Massnahmen zu, wobei einige weniger limitierte Schuldzinsenabzüge forderten.

4.1.10.5

Hinsichtlich des Übergangsrechts

Einen möglichst raschen Übergang ohne spezielle Regelungen forderten GE, GR, SG und ZG. NE und BE wollten den Übergang nur mittels Hinausschieben des Inkrafttretens bewerkstelligen. 15 Kantone, wie auch die meisten Parteien, Verbände und Organisationen befürworteten Übergangsregelungen. Mehrheitlich wurde die vom Eidgenössischen Finanzdepartement vorgeschlagene Massnahme von den Kantonen als Ausgangsbasis genommen. Von den übrigen Vernehmlassungsteilnehmern wurde die vom Eidgenössischen Finanzdepartement vorgeschlagene Übergangsfrist als entschieden zu kurz bezeichnet. Dagegen lehnte die grosse Mehrheit der Kantone die von der WAK-N vorgeschlagenen Massnahmen ab. Einige Organisationen fanden die Frist von zwölf Jahren zu kurz; 15­25 Jahre wurden gewünscht.

Die Voten für und gegen ein Hinausschieben des Inkrafttretens hielten sich die Waage.

4.1.11

Arbeitsgruppen der Kantone

Der Grundsatz sowie die Ausgestaltung des Systemwechsels wurden auch innerhalb einer Arbeitsgruppe geprüft, die sich aus vier Vertretern kantonaler Steuerverwaltungen und einigen Mitarbeitern der Eidgenössischen Steuerverwaltung zusammensetzte. Einige der vertretenen Verwaltungen stellen die Opportunität eines Systemwechsels in Frage, dem sie im Übrigen höchstens nach dem Modell «minus/minus/minus» der Kommission Eigenmietwert/Systemwechsel (KES) zustimmen könnten. Sie bringen insbesondere an, dass die Mängel des geltenden Systems nicht überbewertet werden dürften und auch die Umsetzung des neuen Systems Schwierigkeiten bergen kann. Diese Meinung wird aber nicht von allen kantonalen Vertretern geteilt.

Das Problem der Besteuerung der Zweitwohnungen wurde von einer anderen Gruppe behandelt, deren Vorschläge in dieser Botschaft übernommen wurden (vgl.

Ziff. 4.3.7). Offen gelassen hat diese Gruppe die Frage, ob die vorgeschlagene Variante der Zweitwohnungssteuer für die Kantone zwingend oder fakultativ (KannVorschrift) sein soll.

4.2

Gründe für den Systemwechsel

4.2.1

Die Mängel des heutigen Systems

Das heutige System ist bei den Steuerpflichtigen bekannt, und die Steuerbeamten verfügen über eine langjährige Praxis in seiner Anwendung. Anderseits weist es aber viele Mängel auf, die es hier aufzuzeigen gilt.

3053

4.2.1.1

Die Mängel allgemeiner Natur

Die Eigenmietwertbesteuerung macht das Steuerveranlagungsverfahren kompliziert.

Der Wohneigentümer ist mit mindestens drei Positionen in der Steuererklärung konfrontiert. Eigenmietwert, Liegenschaftsunterhalt und Schuldzinsenabzug. Dazu kommen unter Umständen noch der Abzug für Energiesparmassnahmen oder für denkmalpflegerische Arbeiten. Die Mietwertbesteuerung ist mit ein wesentlicher Grund, weshalb das Veranlagungsverfahren heute sehr komplex ist.

Die vertikale Steuerharmonisierung (die Angleichung von DBG und kantonalen Steuergesetzen) sowie die horizontale Harmonisierung (die Angleichung der Steuergesetze und der Steuerpraxis der Kantone) sind im Bereich des Systems Eigenmietwertbesteuerung von einer Zielerreichung noch erheblich entfernt. Die Eigenmietwertfestsetzung und -besteuerung in den Kantonen ist sehr verschieden. Dies zeigen auch die unterschiedlichen Mietwertaufrechnungen für die direkte Bundessteuer in den einzelnen Kantonen.

Erreichen die steuerlichen Mietwerte ein zu tiefes Niveau, kostet der Vollzug der Eigenmietwertbesteuerung bald mehr als daraus Steuerertrag resultiert.

Wohneigentum wird meist auf Grund eines bestehenden oder in Erwartung eines steigenden Einkommens erworben. Bei einem Einkommensrückgang, auch im Alter, kann die Belastung durch das Wohneigentum sehr gross werden und durch die Besteuerung des Mietwertes dazu führen, dass es nicht mehr gehalten werden kann.

Allfällige Abzüge vom Mietwert wegen Unternutzung sind auf Grund praktischer Schwierigkeiten des Vollzugs oft wirkungslos. Ganz allgemein lässt sich sagen, dass das heutige System vor allem Personen mit abbezahlten Liegenschaften benachteiligt; darunter befinden sich viele Rentner. Es bevorzugt auf der anderen Seite Neuerwerber und in starkem Masse Vermögende, denen dank der tieferen Bewertung von Liegenschaften (inkl. Zweitwohnungen) Steuersparmöglichkeiten offen stehen.

Die Kosten der dauernden politischen Auseinandersetzungen um den Eigenmietwert (Expertenkommissionen, Parlamentsberatungen, Volksabstimmungen, Verwaltungsaufwendungen [andere als Vollzug]) sind ebenfalls nicht zu unterschätzen. Sie binden Energie und lenken von anderen, dringenderen Problemen der Politik ab.

4.2.1.2

Mängel hinsichtlich der Rechtsgleichheit

Hiebei sollen diejenigen besondere Beachtung finden, die von breiten Schichten unserer Bevölkerung als solche empfunden werden. Dies unabhängig davon, ob sie aus dogmatischer Sicht überhaupt solche darstellen. Der Eigenmietwert wird psychologisch als fiktives Einkommen empfunden, obwohl es dies wirtschaftlich betrachtet nicht ist. Dies fördert den Steuerwiderstand ganz erheblich und erklärt sich daher, dass Wohneigentum nicht in der Absicht einer Kapitalanlage oder Investition erworben wird und im Weiteren auch nicht als solche wahrgenommen wird. Das selbst genutzte Wohneigentum hat in erster Linie den Stellenwert eines Konsumgutes. Zudem werden die Naturalerträge anderer selbst genutzter Vermögensgegenstände (Wohnmobile, Yachten, Flugzeuge) steuerlich nicht erfasst.

Wohneigentümer unterliegen einer Mehrfachbelastung. Neben der Besteuerung des Eigenmietwertes unterliegen sie mit ihrem Wohneigentum auch der Vermögenssteu-

3054

er, der Liegenschaftensteuer, der Grundstückgewinnsteuer, der Handänderungssteuer. Dazu kommt, dass Grundstückverluste nicht abgezogen werden können.

Die konkrete Rechtsanwendung und die Rechtsprechung akzeptieren heute Mietwerte, die geringer sind als die Marktmietwerte. Die reduzierten Mietwerte werden insbesondere mit dem verfassungsrechtlichen Auftrag der Wohneigentumsförderung begründet. Neben dieser gibt es aber andere, gleichrangige verfassungsrechtliche Normen, denen die Eigenmietwertbesteuerung ebenfalls Rechnung zu tragen hat, insbesondere das Gleichheitsgebot von Artikel 8 BV. Je niedriger die Mietwerte angesetzt werden, desto gravierender werden die verfassungsrechtlichen Probleme.

Reduzierte Eigenmietwerte begünstigen wegen der progressiven Ausgestaltung der Einkommenssteuertarife hohe Einkommenskategorien überproportional. Das Ziel der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit wird massiv verletzt.

Zudem wird auch die Praxis der Eigenmietwertbesteuerung oft als ungerecht bezeichnet, weil zwischen Hauseigentümern und Stockwerkeigentümern unterschiedliche Festsetzungen des Marktmietwertes von bis zu 50 Prozent feststellbar sind.

Aber auch das Ziel der Wohneigentumsförderung wird mit reduzierten Mietwerten ­ und mit den damit verbundenen Abzügen ­ viel zu wenig genau angepeilt. Es wird eine Förderung nach dem «Giesskannenprinzip» betrieben: Viele Neuerwerber von Wohnungen sind auf eine Förderung gar nicht angewiesen. Und vor allem kommen die Mittel auch denjenigen zu Gute, die schon lange im Besitz von Wohneigentum sind und einer Förderung nicht mehr bedürfen. Auch hier wirkt sich das System der progressiven Besteuerung wenig zielgerichtet aus.

Niedrige Eigenmietwerte rufen nach Mietkostenabzügen. Auf die Dauer sind solche Abzüge schon aus verfassungsrechtlichen Gründen (in der traditionellen Diskussion) nicht aufzuhalten. Jeder zusätzliche Abzug macht das Steuersystem aber komplizierter, intransparenter und aufwendiger und führt faktisch zu einer Progressionsverschärfung.

Dadurch, dass die Eigenmietwerte nicht einem Marktwert entsprechen, resultieren nicht nur steuerliche Privilegierungen. Da in vielen Bereichen staatliche Transferzahlungen an das steuerbare Einkommen gekoppelt sind (Stipendien, Prämienverbilligungen, Familienzulagen usw.), pflanzt sich die Privilegierung für die Wohneigentümer in den verschiedensten Bereichen fort. Nicht beabsichtigte höhere Subventionen sind die Folge.

4.2.1.3

Technische Probleme bei der Festsetzung der Eigenmietwerte

Nebst diesen prinzipiellen Überlegungen sind aber auch die praktischen Probleme im Zusamenhang mit der Festsetzung des Eigenmietwertes nicht unbeachtlich.

Abgesehen von der Frage, ob es effektive Marktwerte in der Schweiz überhaupt gibt, ist deren Ermittlung schwierig oder nur mit hohem Aufwand durchführbar.

Die Marktmietwerte sind in der Regel nicht direkt herleitbar. Sie müssen mittels direkter oder indirekter Vergleiche geschätzt werden. Der direkte Vergleich ist in der Regel nicht möglich, da die Liegenschaften und ihre Standorte unterschiedlich sind.

Der Versuch, Mietwerte von Einfamilienhäusern im Vergleich mit vermieteten Einfamilienhäusern herzuleiten, ist sehr problematisch, weil es praktisch keinen Markt 3055

für vermietete Einfamilienhäuser gibt. Einfamilienhäuser werden in aller Regel für die Eigennutzung gebaut oder erworben. Nur ein kleiner, nicht repräsentativer Teil ist vermietet. Es bleibt daher in der Regel nur ein aufwendiges Schätzungsverfahren.

Dieses gehört zu den kompliziertesten Verfahren im Steuerwesen. Auf Grund der vielen Einflussfaktoren, die bei der Schätzung von Mietwerten zu berücksichtigen sind, ist es wenig transparent. Dies betrifft nicht nur die Datenerfassung, sondern ebenso die Nachführung.

Das Schätzen von Mietwerten und die damit verbundene grosse Streuung um einen Markmietwert führen dazu, dass aus Gründen der statistischen Vorsicht die Mietwerte systematisch unter den Marktmietwert zu liegen kommen. Man will mit der Schätzung nicht in Kauf nehmen, dass ein bedeutender Teil der Mietwerte über den Marktwert zu liegen kommt.

Vielfach werden in Liegenschaftsschatzungen für Einfamilienhäuser gar keine Ertragswerte ermittelt, sondern nur Realwerte festgelegt. In diesen Fällen muss die Steuerbehörde zu pauschalen Eigenmietwertansätzen greifen (z.B. ein Prozentsatz vom Realwert oder Vermögenssteuerwert), die insgesamt eine sehr grosse Streuung von den tatsächlichen Mietwerten aufweisen können und den spezifischen Gegebenheiten des Einzelobjekts kaum Rechnung tragen.

Nicht nur die Ermittlung der Mietwerte bietet systematische und technische Probleme, sondern ebenso deren Nachführung. Will man nicht jede Periode eine Neuschätzung von Grund auf vornehmen, muss man mit pauschalen Anpassungsmechanismen arbeiten. Es müssen die entsprechenden Referenzentwicklungen gefunden werden, wie etwa die Mietpreisentwicklung für eine bestimmte Kategorie von Gebäuden in einer bestimmten Region. Auch die Wohnungsmarktstatistik in der Schweiz ist für eine periodische, sachgerechte Anpassung der Mietwerte nur mit grossem statistischem Aufwand oder mit erheblicher Abstraktion machbar.

Es sind auch diese technischen Unzulänglichkeiten, die verhindern, dass die Mietwerte wirklich periodisch nachgeführt werden. Dies führt dazu, dass die Mietwerte über längere Zeiträume konstant gehalten werden und nur sporadisch angepasst werden. Umso grösser werden dann die Sprünge für die Anpassung, was jeweils ­ bei Erhöhung ­ ausgesprochen grossen Widerstand hervorruft.

Die Forderung, Mietwerte auf Grund der
Entwicklung des Hypothekarzinses anzupassen, widerspricht der statistischen Evidenz der Mietpreisentwicklung.

In Zeiten, wo das Mietzinsniveau steigt, wirken sich über längere Zeit unterlassene Anpassungen der Mietwerte privilegierend auf die Wohneigentümer aus, was zu entsprechenden Rechtsgleichheitsproblemen führt.

4.2.1.4

Abzug der Schuldzinsen im heutigen System

Die Verschuldung der privaten Haushalte bleibt hoch, da der Anreiz gering ist, Hypotheken zurückzuzahlen, wenn Schuldzinsen abgezogen werden können, obwohl Investitionen getätigt wurden, deren Wertzuwächse steuerlich nicht erfasst werden (Einmaleinlagen für Lebensversicherungen, private Kapitalgewinne auf Wertschriften etc.).

3056

Die steuerbegünstigte Verschuldung wirkt sich destabilisierend auf den Liegenschaftsmarkt aus. Die Möglichkeit von Käufen auf Kredit impliziert eine Hebelwirkung, die Vermögensmärkte volatiler macht. Das trifft auch auf den Markt für Wohneigentum zu. Nachdem die Verschuldung für Wohneigentum steuergünstig ist, wird diese Tendenz gefördert. Es kommt zu spekulativen Übertreibungen, die ohne Steuerbegünstigung nicht in gleichem Ausmass möglich wären, und die Zusammenbrüche und langjährige Stagnation des Liegenschaftsmarktes nach sich ziehen. Wären die Eigentümer ­ durch die steuerliche Abzugsfähigkeit der Schuldzinsen begünstigt ­ nicht so hoch verschuldet gewesen, wäre die Krise auf dem Liegenschaftsmarkt in den Achtziger- und Neunzigerjahren kaum in der beobachteten Intensität eingetreten. Da der Liegenschaftsmarkt über den Baumarkt und den Kapitalmarkt mit der Geld- und Zinspolitik verbunden ist, sind die konjunktur- und geldmarktpolitischen Konsequenzen gravierend (H. Kleinewefers, Finanz und Wirtschaft vom 20. Februar 1999). Die Krise wurde durch die steuerliche Abzugsfähigkeit der Schuldzinsen wesentlich verschärft.

Die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schuldzinsen fördert aus der Sicht des Fiskus nicht oder wenig interessante Anlageformen wie Einmalprämienversicherungen und ertragslose, kapitalgewinnorientierte und daher (privat) steuerfreie Anlagen. Diese Tendenz ist jedoch mit dem Stabilisierungsprogramm 1998 gemildert worden.

In diesem Zusammenhang sind regelmässig auch Fragen der Steuerumgehung zu prüfen. Dies ist einerseits sehr aufwendig und wirkt sich anderseits negativ auf die Rechtssicherheit aus.

Die Problematik der Abgrenzung zwischen abzugsfähigen Schuldzinsen und nicht abzugsfähigen Baukreditzinsen ist ein weiteres Element, das das Steuersystem verkompliziert.

Die Baurechtszinsen sind nach den Steuergesetzen (insb. auch beim DBG) oft keine gesetzlichen Abzüge. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung sind sie weder als Zinsen noch als dauernde Lasten zu qualifizieren und werden daher als nicht abzugsfähig deklariert. Eine wirtschaftliche Betrachtungsweise rechtfertigt es jedoch nicht, Baurechtszinsen bei der Ermittlung der Erträge aus Liegenschaften ­ auch der selbst genutzten ­ nicht zu berücksichtigen. Auf vielfältige Art und Weise werden sie daher insbesondere bei selbst genutzten Wohnungen, die auf Baurechtsgrundstücken stehen, bei den Bruttomietwerten als Gewinnungskosten berücksichtigt.

4.2.2

Fazit

Das heutige System hat den Vorteil, dass es Neuerwerber im Vergleich zu Mietern begünstigt. Die Entwicklung hat jedoch dazu geführt, dass in den oberen Vermögens- und Einkommensbereichen Steuerersparnisse möglich sind, die legale Steuersparmodelle attraktiv machen. Dadurch wird tendenziell die Verschuldung gefördert.

Ausserdem wird das heutige System vor allem von der älteren Generation als ungerecht empfunden. Es ist aber auch politisch abgenutzt, wie insbesondere die Diskussionen um die systemimmanenten Eigenmietwerterhöhungen immer wieder zeigen.

All die aufgelisteten Mängel können letztlich nur durch einen Systemwechsel überwunden werden. Dabei wird nicht übersehen, dass auch das neue System mit Mängeln behaftet ist, insbesondere für Neuerwerber. Der Systemwechsel muss deshalb von flankierenden Massnahmen begleitet werden. Im Vordergrund stehen dabei im 3057

Interesse der Eigentumsförderung (Art. 108 BV) Massnahmen zu Gunsten der Neuerwerber und zu Gunsten des Bausparens. Da es auch darum geht, die Bausubstanz langfristig zu erhalten sowie das Energiesparen und den Denkmalschutz zu fördern, wird der Systemwechsel beim Abzug der Liegenschaftsunterhaltskosten nicht vollständig durchgezogen. Damit bleibt die Besteuerung des Wohneigentums auch künftig sehr vorteilhaft.

4.3

Massnahmen zum Systemwechsel

4.3.1

Keine Besteuerung des Eigenmietwertes

Die derzeit in Kraft stehende schweizerische Steuergesetzgebung sieht ausdrücklich die Besteuerung des Eigenmietwertes vor. Obwohl die Ökonomen am wirtschaftlichen Wert der Nutzung der eigenen Liegenschaft als Wohnung keineswegs zweifeln, so ist doch die Steuerrechtslehre geteilter Ansicht darüber, ob dieser als Bestandteil des steuerbaren Einkommens aufzufassen sei. Die herrschende Lehre vertritt die Auffassung, dass der Mietwert der eigenen Liegenschaft, deren Nutzung sich der Eigentümer vorbehält, ein zurechenbares, steuerbares Einkommen darstellt. Andere Autoren halten dafür, dass dieses Einkommen grundsätzlich nicht besteuert werden sollte, dass aber dessen steuerliche Berücksichtigung nichtsdestoweniger wegen des Prinzips der Besteuerung gemäss der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit gerechtfertigt sei, weil jedermann eine Wohnung nötig habe (Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Bd. II, § 32, N 30 ff., S. 118). Schliesslich vertritt ein Teil der Lehre die Ansicht, dass die Nichtbesteuerung des Mietwertes aus dem Begriff des Einkommens selbst abzuleiten sei, denn dieses könne nicht auch noch den Nutzungswert eines Gegenstandes des privaten beweglichen und unbeweglichen Vermögens umfassen (Reich in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Art. 7 StHG, N 16 ff.). Mit der Annahme der vorgeschlagenen Formulierung von Artikel 16 DBG und Artikel 7 StHG löst der Gesetzgeber diese Frage. Er zeigt an, dass seiner Meinung nach der Nutzungswert eines beweglichen oder unbeweglichen Gegenstandes des Privatvermögens für den Eigentümer kein steuerbares Einkommen darstellt.

Die Beurteilung der Nichtbesteuerung des Eigenmietwertes kann nur erfolgen, wenn ihr Umfeld definiert ist. Grundsätzlich schlägt der Bundesrat die Abschaffung sowohl der Eigenmietwertbesteuerung wie auch des Schuldzinsen- und des Unterhaltsabzuges vor. Dieses so genannte «Minus/Minus/Minus-Modell» ist unter verfassungsrechtlichen Grundsätzen zu beurteilen. Das Modell geht in die Richtung der Gleichbehandlung zwischen Grundeigentümern, zwischen Besitzern von unbeweglichen und beweglichen Werten, zwischen selbst nutzenden Wohneigentümern und Mietern. Gewiss wird dadurch der selbst nutzende Wohneigentümer bevorzugt, dessen Belastung durch das Grundeigentum (besonders die Zinsen auf den Privatschulden) sehr gering oder gleich null ist. Ein
solcher Eigentümer wird tatsächlich besser behandelt, als ein schwer verschuldeter Eigentümer oder als ein Mieter, dem jeder Abzug der Miete verweigert wird. Es ist dazu jedoch zu vermerken, dass das Verbot, den Mietzins in Abzug zu bringen, nicht bei allen Mietern die gleichen Auswirkungen hat, da diese unter diesem Titel sehr unterschiedliche Lasten zu tragen haben.

Die hohe Praktikabilität dieses Ansatzes rechtfertigt einen Verzicht auf korrigierende Massnahmen unter dem Aspekt der Gleichbehandlung. Diesem Aspekt kann in Anbetracht der grossen Probleme und der vielen Mängel, die mit der Festsetzung des Mietwertes im Hinblick auf dessen Besteuerung verbunden sind, nicht genug 3058

Gewicht zugemessen werden. Wohl wird dieser Vorteil teilweise durch Komplikationen, die in gewissen Fällen im Zusammenhang mit der Aufteilung der Unterhaltskosten und der Schuldzinsen verbunden sind, wieder aufgewogen. Es darf jedoch erwartet werden, dass die rechnerisch-buchhalterische Aufteilung von allseits anerkannten Grössen leichter Anerkennung findet, als die schätzungsweise Festlegung einer solchen. Schätzungen und nicht direkte Marktvergleiche müssen vorgenommen werden, weil einzig in Fällen von Eigentumswohnungen in grossen Siedlungen genügend vermietete identische Objekte für einen Vergleich vorhanden sein können.

4.3.2

Der Schuldzinsabzug

4.3.2.1

Allgemeines

Im schweizerischen Steuersystem galten die Zinsen der Privat- und Geschäftsschulden der Steuerpflichtigen lange Zeit als Aufwendungen, die Anspruch auf einen allgemeinen und grundsätzlich vollen Abzug geben. Diese Vorstellung herrschte auch bei der Verabschiedung des StHG und des DBG im Jahre 1990 noch vor. Auf Grund der Kritik, die in der herrschenden Lehre an diesem Konzept geäussert wurde, hat man es im Rahmen des Stabilisierungsprogramms 1998 teilweise aufgegeben. Die Abschaffung des Eigenmietwertes sowie die Massnahmen, die der Bundesrat zur Förderung von selbst genutztem Wohneigentum vorschlägt, machen eine erneute Prüfung dieser Frage erforderlich.

Es gibt verschiedene Arten von Passivzinsen. Das Bundesgericht qualifiziert zum Beispiel gewisse Zinsen als Investitionskosten für die Anschaffung oder die Wertvermehrung eines Gutes. Sie stellen demzufolge keine abzugsfähigen Aufwendungen dar; ein Beispiel dafür sind die Zinsen eines Baukredits (ASA 65, 750). DBG und StHG schliessen ihrerseits folgende Abzüge aus: Unterhaltskosten des Steuerpflichtigen und seiner Familie, Aufwendungen für Schuldentilgung sowie Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen. In der Logik des Bundesgerichts sind Schuldzinsen in steuerlicher Hinsicht gleich wie die damit finanzierten Aufwendungen zu qualifizieren. Deshalb und gestützt auf die oben erwähnten gesetzlichen Grundlagen sollten folgende Schuldzinsen vom steuerbaren Einkommen nicht abzugsfähig sein: ­

Zinsen für Kredite, die zur Finanzierung von Investitionen aufgenommen wurden, sowie

­

Zinsen für Kredite, die zur Finanzierung von nicht abzugsfähigen Lebenshaltungskosten aufgenommen wurden.

Wenn die kreditfinanzierten Investitionen einen steuerbaren Ertrag hervorbringen, sind die privaten Schuldzinsen als Gewinnungskosten zur Erzielung eines Vermögensertrags anzusehen. Die Anwendung dieses Prinzips im Rahmen des Systemwechsels bei der Besteuerung des Eigenmietwerts impliziert die Abschaffung des Schuldzinsabzuges für Kredite, die zur Anschaffung oder Wertvermehrung einer vom Steuerpflichtigen selbst genutzten Liegenschaft aufgenommen wurden. Eine Ausnahme von dieser Regel kommt nur zwecks Förderung des Wohneigentumserwerbs in Frage.

Was für die Schuldzinsen gilt, die mit einer selbst genutzten Liegenschaft zusammenhängen, ist auch auf alle anderen Investitionen anwendbar, die keine steuerbaren 3059

Einkünfte hervorbringen. Folgende Schuldzinsen sollten also nicht vom steuerbaren Einkommen absetzbar sein: ­

Schuldzinsen für Investitionen, deren Nutzung durch den Steuerpflichtigen nicht als steuerbares Einkommen gilt.

In steuerlicher Hinsicht rechtfertigt sich der Schuldzinsabzug schliesslich dann nicht, wenn mit den aufgenommenen Krediten Investitionen finanziert wurden, deren Verkaufserlös nicht versteuert werden muss. Dies gilt insbesondere für Investitionen in bewegliches Privatvermögen, das keinen periodischen steuerbaren Ertrag abwirft. Folgende Schuldzinsen sollten also nicht vom steuerbaren Einkommen absetzbar sein: ­

Schuldzinsen von Krediten, die der Finanzierung einer Investition in bewegliches Privatvermögen dienten, das keinen periodischen steuerbaren Ertrag abwirft und dessen Veräusserung nicht unter die Einkommenssteuer fällt.

Die Expertenkommission, die eine Bestandesaufnahme der Lücken im schweizerischen Steuersystem erstellt hat, schloss darin auch den unbegrenzten Schuldzinsabzug ein. In ihrem Bericht vom Juli 1998 hob sie hervor, dass im Bereich der Schuldzinsen je nach Zweckbestimmung der einzelnen Kredite äusserst komplexe Unterscheidungen vorgenommen werden müssten. Sie hat deshalb vorgeschlagen, den Schuldzinsabzug proportional zum Bruttovermögensertrag und im Verhältnis zu einem Teil des Bruttogesamteinkommens des Steuerpflichtigen zu begrenzen. Sie übernimmt damit eine Lösung, die in die Genfer Gesetzgebung Eingang gefunden hat (vorerwähnter Bericht, S. 142).

4.3.2.2

Das Stabilisierungsprogramm 1998 und der Schuldzinsenabzug

In seiner Botschaft vom 28. September 1998 zum Stabilisierungsprogramm 1998 schlug der Bundesrat vor, den Grundsatz des vollen Schuldzinsabzugs zu Gunsten eines Konzepts aufzugeben, das die Zweckbestimmung der Kredite mindestens teilweise mit berücksichtigt. Es sollte zwischen Zinsen für Geschäftsschulden und solchen für Privatschulden unterschieden werden. Diese funktionale Unterscheidung sollte den vollen Abzug der geschäftlichen Schuldzinsen gewährleisten, die von nun an als geschäftsmässig begründeter Aufwand gelten sollten. Die privaten Schuldzinsen hingegen sollten nur begrenzt abzugsfähig sein, nämlich im Rahmen eines allgemeinen Abzugs. Die Tatsache, dass sich ihr Abzug vor allem dadurch rechtfertigte, dass sie bisher als Gewinnungskosten zur Erzielung des Vermögensertrags galten, ging aus der vorgeschlagenen gesetzlichen Bestimmung hervor, die den privaten Schuldzinsabzug auf den Betrag des Bruttovermögensertrags, plus weitere 20 000 Franken, begrenzte. Dass der Abzug nicht auf den Bruttovermögensertrag beschränkt wurde, lag in der Absicht begründet, im Steuersystem einen Abzug beizubehalten, der den Wohneigentumserwerb fördert. Die Festlegung eines moderaten Eigenmietwerts hatte nämlich zur Folge, dem verschuldeten Grundeigentümer den Abzug von Schuldzinsen zu ermöglichen, die den Eigenmietwert übersteigen.

Im Laufe der parlamentarischen Beratungen wurden diese Bestimmungen abgeändert, ohne jedoch das vorgeschlagene Konzept selber zu ändern. Der Höchstabzug wurde auf 50 000 Franken begrenzt; in der Praxis dürfte dieser Betrag wohl selten 3060

überschritten werden. Im Übrigen ermächtigte das Parlament die Steuerpflichtigen, die sich im Hinblick auf den Erwerb einer bedeutenden Unternehmensbeteiligung verschulden, zu beantragen, dass diese Investition ihrem Geschäftsvermögen zugerechnet und damit die Kreditzinsen wie geschäftliche Schuldzinsen behandelt werden.

4.3.2.3

Auswirkungen des Systemwechsels bei der Besteuerung des Eigenmietwertes

4.3.2.3.1

Weiterentwicklung der im Rahmen des Stabilisierungsprogrammes 1998 verabschiedeten Regelung

Die Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung führt zur Streichung des Abzugs der Schuldzinsen, die im Zusammenhang mit dem Liegenschaftserwerb stehen. Ein so grundlegender Systemwechsel macht eine vollständige Beibehaltung der Regelung unmöglich, wie sie im Rahmen des Stabilisierungsprogrammes 1998 verabschiedet worden war. Soweit die Regelung den Abzug privater Schuldzinsen betrifft, muss sie entsprechend abgeändert werden. Nicht in Frage gestellt werden hingegen die Bestimmungen über die geschäftlichen Schuldzinsen sowie über das «gewillkürte» Geschäftsvermögen.

Bei der Beurteilung des Systemwechsels auf den Abzug der privaten Schuldzinsen müssen auch die besonderen Massnahmen berücksichtigt werden, die zu Gunsten der Neuerwerber von Wohneigentum geplant sind.

Im Rahmen des Stabilisierungsprogrammes 1998 hatte das Parlament im Prinzip anerkannt, dass die Zinsen der Privatschulden Gewinnungskosten zur Erzielung des Vermögensertrags darstellen und bis zur Höhe dieses Bruttoeinkommens abzugsfähig sind. Der Bundesrat teilt diese Ansicht und will an diesem Konzept nichts ändern; er will es jedoch juristisch korrekt ausformulieren, indem er den privaten Schuldzinsenabzug der Kategorie der Gewinnungskosten zur Erzielung des Vermögensertrags zuordnet und diesen Abzug auf den Wert des Bruttovermögensertrags beschränkt. Den Abzug eines Teils der privaten Schuldzinsen im Sinne eines allgemeinen, sozial motivierten Abzugs zuzulassen, wird nicht als zweckdienlich erachtet und folglich verworfen.

4.3.2.3.2

Die beibehaltenen Unterscheidungen

Heute müssen die Steuerpflichtigen zwischen Geschäftsschulden (deren Zinsen voll abzugsfähig sind) und Privatschulden unterscheiden. Diese Unterscheidung wird beibehalten. Um Geschäftsschulden handelt es sich dann, wenn sie von den Steuerpflichtigen zur Finanzierung von Geschäftsinvestitionen oder von betriebsbedingten Aufwendungen aufgenommen wurden. Die Art der Sicherheiten, die die Steuerpflichtigen dabei leisten müssen, spielt bei dieser Qualifikation keine Rolle. Der Unternehmer zum Beispiel, der sein Geschäft mit einem Hypothekardarlehen auf seiner selbst genutzten Wohnung finanziert, kann diese Darlehenszinsen vollständig abziehen, selbst wenn die Liegenschaft zu seinem Privatvermögen gehört. Die praktischen Fragen im Zusammenhang mit dieser Unterscheidung sind Gegenstand eines 3061

Kreisschreibens der Eidgenössischen Steuerverwaltung, das nach einer ausführlichen Vernehmlassung der Kantone ausgearbeitet worden war.

4.3.2.3.3

Eine neue Unterscheidung

Nach der Ermittlung der geschäftlichen Schuldzinsen (einschliesslich der Kreditzinsen für den Erwerb von «gewillkürtem» Geschäftsvermögen im Sinne von Art. 18 Abs. 2 in fine DBG und 8 Abs. 2 StHG) muss der steuerpflichtige Eigentümer von selbst genutzten Liegenschaften festlegen, welcher Teil der privaten Schuldzinsen auf diese Immobilien entfällt. Diese neue Unterscheidung ergibt sich aus der Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung. Aus praktischen Gründen wird die Bestimmung des Anteils der privaten Schuldzinsen, der auf die Liegenschaft entfällt, nach der Methode der proportionalen Aufteilung der Schuldzinsen im Verhältnis zu den Bruttoaktiven vorgenommen. Diese Methode, die auch für die Besteuerung im interkantonalen und internationalen Verhältnis angewendet wird, ist den Steuerpflichtigen, ihren Vertretern sowie den Steuerbehörden bereits bekannt. Das Bundesgericht hat sie gewählt, weil es die privaten Schuldzinsen in erster Linie als Aufwendungen zur Erzielung des Vermögensertrags betrachtet (vgl. Kurt Locher, Doppelbesteuerungspraxis, § 9 II).

Ein Verzicht auf diese Etappe bei der Aufteilung der privaten Schuldzinsen wäre eine administrative Vereinfachung und auf den ersten Blick auch gerechtfertigt, wenn man davon ausgeht, dass bei fehlendem Eigenmietwert auch der Abzug der privaten Schuldzinsen entsprechend zu kürzen ist. Dennoch muss eine solche Lösung verworfen werden, denn sie würde steuerliche Massnahmen zu Gunsten der Neuerwerber verunmöglichen und könnte zu einer sehr problematischen Ungleichbehandlung von Hauseigentümern untereinander oder von Mietern gegenüber Hauseigentümern führen.

Der auf die selbst genutzten Immobilien entfallende Teil der privaten Schuldzinsen kann nicht vom Einkommen abgezogen werden, es sei denn im Rahmen besonderer Massnahmen zu Gunsten des Erwerbs von selbst genutztem Wohneigentum. Diese Massnahmen werden im Ziff. 4.3.4 separat behandelt.

4.3.2.3.4

Die Begrenzung des privaten Schuldzinsenabzugs

Gemäss einem in der herrschenden Lehre unbestrittenen Grundsatz, der auch von der Rechtsprechung anerkannt wird (ASA 44, 621), liegt es am Steuerpflichtigen, den Beweis dafür zu erbringen, dass er Anspruch auf eine Verringerung seiner Steuerbelastung hat. Um diejenigen Schuldzinsen abziehen zu können, die Gewinnungskosten im Hinblick auf die Erzielung von Vermögensertrag darstellen, müsste er also eine Aufstellung über die Verwendung der aufgenommenen Kredite vorlegen.

Damit würde man ihm einen grossen administrativen Aufwand überbürden. Im Übrigen wäre auch die Überprüfung der vom Pflichtigen gelieferten Belege sehr komplex und würde einen enormen Aufwand verursachen. Es geht jedoch ganz klar darum, die steuerliche Behandlung der privaten Schuldzinsen zu vereinfachen. Diese Vereinfachung lässt sich bewerkstelligen, indem die privaten Schuldzinsen bis zur Höhe des Bruttovermögensertrags als Gewinnungskosten zur Erzielung dieses Ertrags behandelt werden.

3062

Nach Ausschluss der privaten Schuldzinsen, die auf die vom Steuerpflichtigen selbst genutzten Liegenschaften entfallen, werden die restlichen Aufwendungen vom Gesetz als Gewinnungskosten zur Erzielung des Bruttovermögensertrags betrachtet, die bis zur Höhe dieses Ertrags abzugsfähig sind. Diese gesetzliche Vermutung ist unwiderlegbar. Die Steuerbehörden müssen diesen Zinsabzug vornehmen, selbst wenn sie nachweisen können, dass ein Teil der fraglichen Schulden zur Finanzierung von Konsumausgaben aufgenommen wurde. Auch der Steuerpflichtige ist an dieselbe gesetzliche Vermutung gebunden und kann nicht etwa mit dem Argument, er habe einen äusserst geringen Ertrag aus seinem Bruttovermögen erzielt, einen Abzug erwirken, der diesen Ertrag übersteigt.

4.3.2.3.5

Verzicht auf einen allgemeinen Abzug

In den allgemeinen Abzügen nach Artikel 33 DBG und Artikel 9 Absatz 2 StHG werden Kosten mit berücksichtigt, von denen die meisten Aufwendungen zur Deckung der privaten Lebenshaltungskosten sind. Ihre Abzugsfähigkeit wird mit sozialen oder wirtschaftlichen Argumenten begründet. Die jetzige Reform sieht keinen allgemeinen Abzug von Zinsen vor, die der Deckung von Lebenshaltungskosten dienen. Deswegen benachteiligt der Gesetzesentwurf diejenigen Personen, die verschuldet sind und über keinen steuerbaren Vermögensertrag verfügen. Um diese beschränkte Auswirkung des Systemwechsels richtig einschätzen zu können, muss man auch die Gesetzesbestimmungen mit berücksichtigen, die im Rahmen der Revision der Ehepaar- und Familienbesteuerung zu Gunsten der wirtschaftlich schwächeren Personen vorgesehen sind. Der Verzicht des Bundesrates auf die Aufrechterhaltung eines teilweisen und begrenzten Abzugs der privaten Schuldzinsen über den Bruttovermögensertrag hinaus ­ im Sinne eines allgemeinen Abzugs ­ ist vor diesem Hintergrund zu sehen.

4.3.3

Begrenzter Liegenschaftskostenabzug

4.3.3.1

Zweck des Abzuges

4.3.3.1.1

Allgemein

Liegenschaftskosten werden im heutigen System als Gewinnungskosten verstanden.

Somit handelt es sich um die Berücksichtigung von Aufwendungen, die im Hinblick auf eine Einkommenserzielung getätigt wurden oder als Folge von ihr angefallen sind. Dabei ist es unerheblich, ob dann tatsächlich ein Einkommen erzielt wird, oder ob eine Fehldisposition vorliegt. Ist aber von Beginn an offensichtlich, dass kein Einkommen erzielt werden kann, so können keine Gewinnungskosten vorliegen.

Mit dem angestrebten Systemwechsel wird der Eigenmietwert als steuerbares Einkommen wegfallen. Die Aufwendungen für den Unterhalt, die Versicherung sowie die Verwaltung durch Dritte der selbst bewohnten Wohnung oder des selbst bewohnten Hauses können somit nicht mehr Gewinnungskosten darstellen. Sie müssen daher auf Grund der Bestimmungen von Artikel 25 DBG und StHG Artikel 9 Absatz 1 nicht mehr zum Abzug zugelassen werden.

3063

Der begrenzte Liegenschaftskostenabzug dient der Wohneigentumsförderung und somit der Erfüllung des durch Artikel 108 BV erteilten Auftrages. Gefördert werden soll der Erwerb einer ersten Wohnung, eines ersten Hauses am Wohnsitz im Sinne von Artikel 3 DBG. Dass die Verfassung steuerliche Förderungsmassnahmen nur erlaubt, aber nicht vorschreibt, ändert nichts daran. Als Förderungsmassnahme muss der Abzug nicht zwangsläufig dem Gleichbehandlungsgebot genügen. Zu fördernde und nicht zu fördernde Steuerpflichtige wurden vom Gesetzgeber als nicht unter allen Aspekten gleich definiert und müssen daher auch nicht vorbehaltlos gleich behandelt werden. Auch ein absolut widerspruchsfreies Einpassen in die Steuersystematik ist nicht unbedingt erforderlich, muss doch der Abzug nicht der Verteilung der Steuerlast nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit dienen. Sein Zweck ist es, dafür zu sorgen, dass einzelne Personen geringer belastet werden, damit ihnen mehr Mittel für ein vom Gemeinwesen als förderungswürdig erachtetes Tun bleiben.

Diese Überlegungen gelten in den Grundsätzen auch für die Bereiche der Denkmalpflege und des Umweltschutzes sowie des Energiesparens. Für einen begrenzten Liegenschaftskostenabzug lassen sich auch volkswirtschaftliche Gründe anführen: Der regelmässige Unterhalt dient der Substanzerhaltung eines Gebäudes; er bewirkt und stützt auch die Beschäftigung in der Baubranche.

Auf Grund der Bestimmungen von Artikel 108 Absatz 1 BV hat der Bund die Pflicht, den Erwerb und den Erhalt des Wohneigentums zu fördern. Dies kann auch mittels steuerlicher Erleichterungen geschehen. Der Bundesrat geht damit an die Grenze dessen, was die Verfassung zulässt, weil letztlich der Mieter mit dem Mietzins auch Elemente des Liegenschaftsunterhaltes mitbezahlt.

Daher soll Artikel 32 DBG neu formuliert und im StHG Absatz 3 des Artikels 9 entsprechend angepasst werden. Dabei gilt es einen Mittelweg zwischen dem unbeschränkten Unterhaltsabzug und somit der Wahl des Modells «minus/plus/minus» (vgl. Ziff. 4.1.4.3) und der Vernachlässigung des Erhalts der Bausubstanz zu finden, wobei beabsichtigt ist, den Erhalt dieser Substanz mit bedeutenden Abzügen zu fördern. Ein solcher Mittelweg ist die Nichtberücksichtigung der üblicherweise in kurzen regelmässigen Intervallen anfallenden kleineren Auslagen und die
Gewährung eines Abzuges für grössere Aufwendungen, welcher höchstens einmal in fünf Jahren in einem erhöhten Ausmass geltend gemacht werden kann, damit auch kostspielige, nur in grossen Zeitabständen anfallende Renovationsarbeiten abgedeckt sind. Mit der Beschränkung des Abzuges nach oben wird der steuerbegünstigten Totalrenovation vernachlässigter Objekte und Luxusrenovationen ein Riegel geschoben. Der teilweise Abzug der Liegenschaftskosten stellt keinen Sozialabzug im Sinne von Absatz 4 des Artikels 9 StHG dar, da effektiven Aufwendungen und nicht einzig dem Status als Eigentümer einer selbst bewohnten Liegenschaft Rechnung getragen wird.

4.3.3.1.2

Kosten des Energiesparens, des Umweltschutzes sowie der Denkmalpflege

Weiterhin sollen die Bestrebungen zu einem rationellen und sparsamen Gebrauch der Energie und zur Denkmalpflege steuerlich gefördert werden. Deshalb erfahren das Energiesparen sowie der Umweltschutz in ihrer Förderung nur insoweit Abstriche gegenüber der geltenden Ordnung, als die dafür getätigten Auslagen nur noch im Rahmen des beschränkten Abzuges der Liegenschaftskosten geltend gemacht 3064

werden können. Weiterhin bleiben Investitionen in diesem Bereich den Unterhaltskosten gleichgestellt. Es wäre im heutigen Umfeld schwer verständlich, wenn Investitionen, die gleichzeitig der Versorgungssicherheit wie dem Umweltschutz dienen, nicht mehr gefördert würden.

Eine analoge Regelung ist für die Kosten der Denkmalpflege vorgesehen.

4.3.3.2

Die Abzugsberechtigten

Der Abzug steht sämtlichen Eigentümern und Nutzungsberechtigten selbst bewohnter Liegenschaften zu. Dabei ist zu beachten, dass der Nutzniesser nur für den gewöhnlichen Unterhalt aufzukommen hat. Dies gilt auch für den Inhaber eines Wohnrechts, das als Alleinbenutzungsrecht ausgestaltet ist. Gewährt das Wohnrecht nur einen Anspruch auf Mitbenutzung, so fallen die Unterhaltskosten dem Eigentümer an und können folglich vom Wohnberechtigten nicht zum Abzug gebracht werden (Art. 764 und 778 ZGB). Für Zweit- und nicht am Wohnsitz gemäss Artikel 3 DBG gelegene Wohnungen wird kein Abzug gewährt. So kann für eine nicht am Wohnsitz gelegene Liegenschaft auch dann kein Abzug geltend gemacht werden, wenn ihr Eigentümer am Wohnsitz kein Grundeigentum hat. Hingegen dürfen sowohl Ehegatte wie -gattin auch bei gemeinschaftlicher Besteuerung den Abzug geltend machen, wenn getrennte Wohnsitze ­ und dadurch zwei selbst bewohnte Liegenschaften ­ vorhanden sind.

4.3.3.3

Aufhebung der Pauschalabzüge

Mit dem Systemwechsel verlieren die Pauschalabzüge für den Liegenschaftsunterhalt dasjenige Anwendungsgebiet, das ihnen von allen Kantonen uneingeschränkt zugestanden wurde, nämlich die selbst bewohnten Einfamilienhäuser. Wo Abgrenzungen zwischen ihrem Anwendungsbereich und demjenigen des Abzugs der effektiven Kosten gemacht werden müssen (Wechselpauschale/gemischte Nutzung) stösst die Gewährung einer Pauschale auf immer grösseren Widerstand. Dieser dürfte eher noch zunehmen, wenn im Rahmen der jährlichen Postnumerandobesteuerung jedes Jahr zwischen dem Abzug der effektiven Kosten und der Pauschale gewählt werden kann. Der Umstand, dass somit in einem Jahr der Abzug unabhängig vom effektiven Aufwand geltend gemacht werden kann und im nächsten Jahr unbeschränkt die effektiven Kosten geltend gemacht werden können, lädt zu Missbrauch oder gar Schlimmerem geradezu ein. Viele Kantone begnügen sich somit bereits heute nicht mit der Festlegung eines Prozentsatzes vom Mietwert, sondern haben einen absoluten Maximalbetrag der Pauschale festgelegt. Daher sollen ganz generell nur noch effektive Liegenschaftskosten geltend gemacht werden können. Dies gilt nicht nur für den begrenzten Abzug für selbst bewohnte, sondern auch für den vollen Abzug für vermietete Liegenschaften oder Teile davon. Nur wenn wirklich Unterhaltsarbeiten vorgenommen werden, wird die Bausubstanz erhalten und die Beschäftigung in der Branche gestützt. Eine Pauschale kann diesen beiden genannten öffentlichen Interessen nicht dienen. Damit erweist sich auch die durch ihre Gewährung verursachte Abweichung vom Gleichbehandlungsgebot als ungerechtfertigt.

3065

4.3.3.4

Definition des Begriffs Liegenschaftskosten

Artikel 32 Absatz 1 des geltenden DBG spricht von Unterhaltskosten, Versicherungsprämien und Kosten für die Verwaltung durch Dritte, die abgezogen werden können. Der erste Abschnitt der Bundesratsverordnung über den Abzug der Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (SR 642.116) wird wohl mit Unterhaltskosten überschrieben, doch wird in Artikel 1 wieder klargestellt, dass damit sämtliche von Artikel 32 Absatz 2 DBG genannten Kosten gemeint sind. In der Verordnung über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (SR 642.116.2) wird im zweiten Absatz von Artikel 1 von Unterhaltskosten gesprochen, die nicht abgezogen werden dürfen. Diese Terminologie war und ist immer noch in Gebrauch.

Wenn hier nun im Zusammenhang mit dem Systemwechsel bei der Besteuerung selbst genutzter Liegenschaften von Liegenschaftskosten gesprochen wird, die trotz dem Verlust der Gewinnungskosteneigenschaft begrenzt zum Abzug zugelassen werden sollen, so sind damit sämtliche Aufwendungen gemäss Artikel 1 Absatz 1 der Verordnung der eidgenössischen Steuerverwaltung über die abziehbaren Kosten von Liegenschaften des Privatvermögens bei der direkten Bundessteuer (SR 642.116.2) gemeint. Es sind dies die Kosten für den Werterhalt unter Einschluss der Massnahmen für das Energiesparen (SR 642.116.1), den Umwelt- und den Denkmalschutz sowie die Einlagen in den Reparatur und Erneuerungsfond (Art. 712 Abs. 1 ZGB) von Stockwerkeigentümergemeinschaften wie auch die Betriebs-, Versicherungs- und Drittverwaltungskosten. Dazu gehören auch die Kosten für den Unterhalt des Gartens.

Zusammenfassend ist festzuhalten, dass wie bisher sämtliche Kosten (unter Ausschluss der Schuldzinsen) privater Liegenschaften (unter Ausschluss selbst genutzter nicht am Wohnsitz gelegener Objekte) und Teilen davon zum Abzug zugelassen werden. Für an Dritte vermietete oder geschäftlich genutzte Liegenschaften und Teile davon können die effektiven Liegenschaftskosten weiterhin ohne jegliche Einschränkungen geltend gemacht werden. Für selbst genutzte am Wohnsitz gelegene Objekte sollen die Einschränkungen gelten. Für Zweitwohnungen können keine Liegenschaftskosten geltend gemacht werden.

4.3.3.5

Abgrenzung werterhaltende und wertvermehrende Aufwendungen («Dumont-Praxis»)

Die Beschränkung des Abzugs der Liegenschaftskosten bei den selbst bewohnten Liegenschaften am Wohnort des Pflichtigen entschärft wohl die Problemstellung in vielen Fällen, was zu administrativen Einsparungen führt. Trotzdem sollen dazu Ausführungen gemacht werden.

Das Bundesgericht hatte sich mit der Einführung der «Dumont-Praxis» (ASA 42, 536) von der objektbezogenen technischen Betrachtungsweise ab- und der subjektiv-wirtschaftlichen Betrachtungsweise zugewandt. Es stellte bei Aufwendungen, die innerhalb der ersten fünf Jahre nach Erwerb anfielen, nicht mehr die Frage danach, welche Bestandteile ein Gebäude einmal hatte, sondern in welchem Zustand diese Teile beim Erwerb durch den Pflichtigen waren. Wurde ein 38-jähriges Haus gekauft und dessen Dach nach zwei Jahren neu gedeckt, so konnte auf Grund der

3066

40-jährigen Nutzungsdauer von Ziegeldächern nur 5 Prozent der anfallenden Kosten zum Abzug gebracht werden.

In seinem Entscheid vom 24. April 1997 (ASA 66, 313) hat das Bundesgericht dann aber festgehalten, dass die Kosten für den Unterhalt neu erworbener, nicht vernachlässigter, Liegenschaften vom rohen Einkommen abgezogen werden könnten, wenn es um den periodischen und nicht um das Nachholen unterbliebenen Unterhalts geht. Davon zu unterscheiden sei der Fall, wo der neue Vermieter oder Verpächter die Liegenschaft renoviere, um den Miet- oder Pachtertrag zu steigern, oder wo eine Liegenschaft (auch eine selbst bewohnte) ganz oder teilweise umgebaut oder einer neuen Nutzung zugeführt werde.

Da mit dem Systemwechsel die Festlegung des Eigenmietwertes und somit des Ertrags- oder Nutzungswertes entfällt, bleibt als Kriterium einzig der Umbau oder die Nutzungsänderung für die Ausscheidung des nicht zu berücksichtigenden Unterhalts. Dies zumindest so lange, als die getätigten Aufwendungen nicht dem Bereich der Lebenshaltungskosten zugewiesen werden können. Indem der objektive Nutzungswert, der Marktmietwert, nicht mehr ermittelt wird, besteht aber auch keine Grundlage mehr für die Ausscheidung von Aufwendungen, die diesen Wert objektiv gesehen nicht beeinflussen können. Somit bleiben als den Lebenshaltungskosten zuzuordnende Unterhaltskosten nur noch diejenigen, die entstehen, weil offensichtlich persönlichen Liebhabereien gefrönt wird. Als Beispiel sei der Ersatz von fast neuen Tapeten und Farbanstrichen erwähnt, die dem Eigentümer nicht mehr gefallen.

Wohl ist der begrenzte Unterhaltskostenabzug kein Sozialabzug, der jedem Eigentümer einer selbst bewohnten Liegenschaft voraussetzungslos gewährt werden soll, doch verbietet es der dahinter stehende Förderungsgedanke, den Abzug an allzu strenge Bedingen zu knüpfen. Dazu kommt, dass grundsätzlich eine Beschränkung des Abzuges auf max. 5000 Franken pro Jahr vorgesehen ist. Daher sind die Möglichkeiten eines Missbrauchs, sei es für wertvermehrende Investitionen, sei es für häufige Anpassungen an den sich ändernden Geschmack des Eigentümers, genügend eingeschränkt. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass einmal innerhalb von fünf Jahren 45 000 Franken (die 5000 Franken übersteigenden Aufwendungen bis zum Maximalbetrag von 50 000 Franken) zum Abzug
gebracht werden können. Mit dem im Verlauf von fünf Jahren maximal steuerlich möglichen Gesamtabzug von 65 000 Franken lassen sich weder verlotterte Objekte in Stand stellen noch Luxusrenovationen durchführen. Auf Grund dieser Begrenzungen kann auch auf die Weiterführung der «Dumont-Praxis» verzichtet werden.

4.3.3.6

Gemischt genutzte Liegenschaften

Eine gemischte Nutzung liegt vor, wenn eine Liegenschaft des Privatvermögens teilweise geschäftlich genutzt oder an Dritte vermietet wird. Wird eine Liegenschaft mehrheitlich geschäftlich genutzt, so qualifiziert sie sich als Geschäftsvermögen.

Dies ist eine Folge der durch Artikel 18 Absatz 2 DBG und Artikel 8 Absatz 2 StHG vorgeschriebenen Präponderanzmethode. Im Bereich der Geschäftsliegenschaften erfolgt kein Systemwechsel. Es gelten die bisherigen Regeln. Daher ist weiterhin ein Eigenmietwert in Anrechnung zu bringen, und die Unterhaltskosten gelten als abzugsfähige Gewinnungskosten. Wird diese Konsequenz nicht akzeptiert, so bleibt dem Einzelunternehmer immer noch die Möglichkeit, für seine Wohnung Stock-

3067

werkeigentum zu begründen und dieses in das Privatvermögen zu überführen. Im Falle einer gemischten Nutzung einer Privatliegenschaft sind in einem ersten Schritt diejenigen Unterhaltskosten, die Gewinnungskosten darstellen, also dazu dienten, einen Mietertrag von Dritten oder vom eigenen Geschäft zu erzielen, auszusondern und vollumfänglich steuerlich zum Abzug zuzulassen. Dabei ist soweit als möglich auf den effektiven Zweck der Aufwendungen und nur in zweiter Linie auf Hilfsfaktoren (Volumen/Wert) abzustellen. Die verbleibenden Unterhaltskosten können grundsätzlich insoweit zum Abzug zugelassen werden, als sie den Betrag von 5000 Franken übersteigen, denjenigen von 10 000 Franken hingegen nicht (= Maximalabzug 5000 Franken). Einmal innert fünf Jahren dürfen 45 000 Franken, nämlich die Liegenschaftskosten soweit sie 5000 Franken übersteigen und 50 000 Franken nicht überschreiten, zum Abzug gebracht werden. Hat z.B. ein Hauseigentümer in einem Jahr Liegenschaftskosten von 80 000 Franken (1000 Franken Betriebs-, 2000 Franken Versicherungs- und 77 000 Franken Unterhaltskosten, so kann er 45 000 Franken zum Abzug bringen. Der ordentliche jährliche Abzug von 5000 Franken entfällt im betreffenden Jahr.

4.3.3.7

Zeitliche Abgrenzung

Bei der Veranlagung natürlicher Personen gilt der Zeitpunkt des Zuflusses als derjenige, in dem das Einkommen realisiert wurde. Dieses aus dem allgemeinen Einkommensprinzip des Reinvermögenszuganges stammende Ist-Prinzip bedeutet bei den Aufwendungen nichts anderes, als dass der Zeitpunkt des effektiven Abflusses beim Steuerpflichtigen massgebend sein muss. Damit ist es grundsätzlich auch möglich, A-Konto-Rechnungen im Zeitpunkt ihrer Fälligkeit steuerlich geltend zu machen. Da der Grossteil der Unterhaltskosten Wiederinstandstellungskosten darstellen, kann ein Abzug einer A-Konto-Rechnung für Reparaturarbeiten auch im Anwendungsbereich der vermieteten Liegenschaften oder Teilen davon nicht mit der Begründung verweigert werden, es handle sich um Gewinnungskosten noch nicht erfasster Einkommen (ASA 56, 132). Dazu kommt, dass bei gleichzeitiger steuerlicher Anerkennung der Einzahlungen in den Erneuerungsfond von Stockwerkeigentümergemeinschaften, bei den Alleineigentümern von Einzelliegenschaften nicht mit übermässiger Strenge auf die Einhaltung des Periodizitätsprinzips gepocht werden soll. Dies verlangt auch die Absicht, die aperiodischen Unterhaltskosten aufzufangen. Dabei ist zu beachten, dass die gewichtigen Unterhaltskosten aperiodisch anfallen (Hausfassade, Dach sowie Wasser- und Stromversorgungsinstallationen). Es sollen nur Missbräuche verhindert werden, nicht aber die Geltendmachung eines grossen Teils des gesamten Unterhalts für einfachere Liegenschaften. Die kleineren praktisch jährlich anfallenden Liegenschaftskosten, praktisch die Betriebs- und Versicherungskosten, werden durch den jährlichen Sockelbetrag von 5000 Franken aufgefangen.

3068

4.3.4

Flankierende Massnahmen zur Förderung des Wohneigentumserwerbs

4.3.4.1

Einleitung

Die gesamte Politik zur Förderung des Wohneigentumserwerbs ist nicht Gegenstand der vorliegenden Botschaft. Es geht vielmehr darum, erstens die Verfassungsgrundlagen und die in diesem Bereich bereits ergriffenen Massnahmen kurz in Erinnerung zu rufen, und zweitens darzulegen, welche Gesetzesvorschriften im Steuerbereich den Systemwechsel bei der Besteuerung des Eigenmietwerts flankieren müssen, damit das steuerliche Umfeld zur Förderung des Erwerbs von selbst genutztem Wohneigentum erhalten oder sogar ausgebaut werden kann. Einige der vorgeschlagenen Massnahmen weichen von den Verfassungsgrundsätzen der Besteuerung ab und müssen deshalb mit dem Verfassungsauftrag zur Förderung des Erwerbs von selbst genutztem Wohneigentum begründet werden.

Die besonderen Massnahmen im Zusammenhang mit dem Unterhaltskostenabzug für die selbst genutzte Wohnung der Steuerpflichtigen wurden bereits im Kapitel 4.3.3 dargelegt. Sie tragen ohne Zweifel zum Erhalt des Grundeigentums bei und sind Teil jener Massnahmen, die der Bund gestützt auf Artikel 108 und 111 BV ergreifen kann.

4.3.4.2

Der Verfassungsauftrag zur Förderung des Wohneigentums

1972 hat der Bund den Auftrag erhalten, den Wohnungsbau, den Erwerb von Wohnungs- und Hauseigentum, das dem Eigengebrauch Privater dient, sowie Tätigkeiten von Trägern und Organisationen des gemeinnützigen Wohnungsbaus zu fördern (Art. 108 BV). Er soll insbesondere die Beschaffung und Erschliessung von Land für den Wohnungsbau, die Rationalisierung und die Verbilligung des Wohnungsbaus sowie die Verbilligung der Wohnkosten fördern. Dabei hat er die Interessen von Familien, Betagten, Bedürftigen und Behinderten zu berücksichtigen. Das wichtigste Instrument zur Erfüllung dieses Auftrags ist das Wohnbau- und Eigentumsförderungsgesetz vom 4. Oktober 1974 (WEG; SR 843). Dieses Gesetz sieht insbesondere finanzielle Stützungsmassnahmen für junge Haushalte vor, die nur über ein bescheidenes Einkommen verfügen und die mit staatlicher Hilfe eine Wohnung erwerben könnten.

In steuerlicher Hinsicht können sich die Massnahmen zur Förderung des Wohneigentums auf Artikel 111 BV stützen. Dieser Verfassungsartikel fordert den Bund auf, Massnahmen für eine ausreichende Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge zu treffen. Gemäss Absatz 4 fördert der Bund in Zusammenarbeit mit den Kantonen die Selbstvorsorge namentlich durch Massnahmen der Steuer- und Eigentumspolitik. Die eigentumspolitischen Massnahmen auf dem Wege der Finanzierung durch die berufliche Vorsorge und die Säule 3a stützen sich auf diesen Verfassungsartikel. Das Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG; SR 831.40) enthält mehrere Bestimmungen zur Wohneigentumsförderung (Bundesgesetz vom 17. Dezember 1993, mit dem im BVG die neuen Artikel 30a­30f hinzukamen). Diese Bestimmungen erlauben dem Versicherten, seine Guthaben aus den Säulen 2 und 3a zum Erwerb von selbst ge-

3069

nutztem Wohneigentum vorzubeziehen. Die Verordnung vom 3. Oktober 1994 über die Wohneigentumsförderung mit Mitteln der beruflichen Vorsorge (SR 831.411) führt die Verwendungszwecke für die Mittel der beruflichen Vorsorge aus (insbesondere Erwerb und Erstellung von Wohneigentum, Rückzahlung von Hypothekardarlehen); sie definiert die zulässigen Objekte des Wohneigentums (Wohnung oder Einfamilienhaus), die zulässigen Formen des Wohneigentums sowie den Begriff «Eigenbedarf», das heisst die Nutzung einer Wohnung durch die versicherte Person an ihrem Wohnsitz oder an ihrem gewöhnlichen Aufenthaltsort.

Alle diese Instrumente zur Förderung des Erwerbs von Wohneigentum wurden bisher mit einigem Erfolg eingesetzt. Ende 1999 hatte das WEG 40 000 Personen zu Wohneigentum verholfen. Von 1995 bis 1999 ist die Zahl der Personen ständig gestiegen, die ihr Pensionskassenguthaben dazu verwenden: in rund 120 000 Fällen wurden Vorbezüge in der Höhe von insgesamt 7,5 Milliarden getätigt. Auch die Säule 3a hat sich als sehr attraktives Instrument erwiesen.

4.3.4.3

Die Auswirkungen des Systemwechsels auf den Erwerb von Wohneigentum

Die Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung ist ohne Zweifel eine Massnahme, die den Erwerb und den Erhalt von Wohneigentum begünstigt. Besonders vorteilhaft wirkt sie sich auf Personen in wirtschaftlich bescheidenen oder mittelständischen Verhältnissen aus, die einen Teil ihrer Vorsorgegelder in Wohneigentum angelegt, ihre Hypothekarschulden getilgt und ihre Liegenschaft regelmässig instand gehalten haben. Sie entkräftet damit den oft gehörten Vorwurf einer Besteuerung, die die Steuerpflichtigen geradezu davon abhalte, eine eigene Wohnung zu Altersvorsorgezwecken zu erwerben. Die Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung geht sogar über den Verfassungsauftrag hinaus, denn die Steuerbefreiung des Eigenmietwerts bewirkt eine Privilegierung dieser Form der Vorsorge gegenüber den Renten und Pensionen, die weiterhin steuerpflichtig bleiben.

Weiter oben wurde bereits erwähnt (Ziff. 4.3.3), dass auch ein begrenzter Unterhaltskostenabzug dem Erhalt von Wohneigentum förderlich ist.

Die Abschaffung des mit der Liegenschaft zusammenhängenden Schuldzinsenabzugs wirkt sich nur dann nachteilig aus, wenn diese Zinsen den wirtschaftlichen Wert der selbst genutzten Liegenschaft übersteigen. Diese Verschlechterung gegenüber dem jetzigen System ist dann besonders ausgeprägt, wenn jemand zum Erwerb von Wohneigentum ein grosses Darlehen aufnehmen muss, weil er über zu wenig Eigenkapital verfügt. Dieser Nachteil sollte jedoch nur von kurzer Dauer sein. Das neue System wird die Eigentümer dazu anhalten, zu teure Schulden (bspw. eine zweite Hypothek) möglichst rasch zu tilgen, so dass die Phase der übermässigen Verschuldung verkürzt wird.

Die Abschaffung des Eigenmietwerts kommt allen betroffenen Steuerpflichtigen zugute. Im Verhältnis zum heutigen System ziehen jedoch die Eigentümer von Luxusliegenschaften den grösseren Vorteil aus dieser Neuerung als die Eigentümer von Standardwohnungen oder von bescheidenen Liegenschaften. Dieser Effekt des Systemwechsels ergibt sich aus dem Konzept des steuerbaren Einkommens, das keine Besteuerung des Nutzungswerts von privaten Vermögensgütern des Steuerpflichtigen vorsieht. Es ergibt sich daher keine Notwendigkeit, diesen Effekt zu korrigieren.

3070

Hingegen ist er zu berücksichtigen, wenn es um flankierende Massnahmen geht, mit denen die nachteiligen Auswirkungen des Systemwechsels auf Neuerwerber mit hoher Fremdfinanzierung oder Eigentümer, die umfangreiche Unterhaltsarbeiten vornehmen müssen, abgefedert werden sollen.

4.3.5

Die für den Erwerb von Wohneigentum notwendige Kapitalbildung

4.3.5.1

Bereits existierende Massnahmen

Artikel 30a ff. BVG erlauben dem Versicherten, seinen Anspruch auf Vorsorgeleistungen als Sicherheitsleistung für Verpflichtungen im Hinblick auf den Erwerb von Wohneigentum zu verpfänden. Im Übrigen kann der Versicherte unter gewissen Bedingungen einen Betrag bis zur Höhe seiner Freizügigkeitsleistung beziehen, um Wohneigentum für den Eigengebrauch zu erwerben. Die Auszahlung dieses Betrags zieht eine Kürzung der Vorsorgeleistungen nach sich. Der Vorbezug untersteht der Einkommenssteuer, die auf den Leistungen der beruflichen Vorsorge erhoben wird.

Die Mittel aus der beruflichen Vorsorge können für den Erwerb oder die Erstellung von Wohneigentum oder zur Rückzahlung eines Hypothekardarlehens verwendet werden. Die erworbene Liegenschaft muss dem Eigengebrauch des Versicherten dienen; die versicherte Person muss dort ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben.

Die Verordnung vom 13. November 1997 über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen (BVV3; SR 831.461.3) betrifft die anerkannten Vorsorgeformen im Sinne von Artikel 82 BVG (dritte Säule A). Das Gesetz über die berufliche Vorsorge bestimmt, wer zu solchen Vorsorgeformen berechtigt ist. Es sind dies die unselbstständigen Arbeitnehmer und die Selbstständigerwerbenden. Die Verordnung legt den Höchstbetrag der Beiträge auf 8 Prozent des in Artikel 8 Absatz 1 BVG festgelegten Maximalbetrags fest, wenn der Versicherungsnehmer einer Vorsorgeeinrichtung im Sinne von Artikel 80 BVG angeschlossen ist, und auf 20 Prozent des Einkommens aus einer Erwerbstätigkeit, höchstens aber auf 40 Prozent des in Artikel 8 Absatz 1 BVG festgesetzten Maximalbetrags, wenn der Versicherungsnehmer keiner Vorsorgeeinrichtung im Sinne von Artikel 80 BVG angeschlossen ist. 1999 und 2000 beliefen sich diese Höchstbeträge auf 5789 Franken bzw. auf 28 944 Franken. Die Mittel der Säule 3a können auch für den Erwerb von Wohneigentum oder für die Rückzahlung von Hypothekarschulden vorbezogen werden (Art. 4 Abs. 2 BVV3). Dieser Vorbezug, der alle fünf Jahre möglich ist, muss als Einkommen versteuert werden (vgl. Art. 38 DBG sowie die entsprechenden kantonalen Bestimmungen).

Die oben erwähnten Massnahmen stellen eine wirksame Hilfe zur Bildung von Eigenkapital für den Erwerb von Wohneigentum dar.

3071

4.3.5.2

Parlamentarische Initiative Hans Rudolf Gysin «Bausparen»

Am 18. Dezember 1998 reichte Nationalrat Hans Rudolf Gysin die parlamentarische Initiative «Bausparen» ein, die verlangt, dass das Wohneigentum für den Eigengebrauch mit Hilfe von steuerlichen Massnahmen gefördert werden soll, welche die Bildung des nötigen Eigenkapitals im Hinblick auf den Erwerb einer Liegenschaft begünstigen. Er verwies diesbezüglich auf die im Kanton Basel-Landschaft gemachten Erfahrungen und verlangte im Übrigen, dass dieser seine Massnahmen ungeachtet dessen weiterführen dürfe, dass das StHG keine speziellen Bestimmungen zur Förderung des Bausparens enthält. Der Nationalrat gab dieser Initiative im September 1999 Folge. Die Mehrheit der WAK-N schlug in ihrem Bericht vom 15. November 1999 eine Änderung des StHG vor, um den Kantonen, die dies wünschen, die Möglichkeit zu bieten, in ihrer Gesetzgebung in Anlehnung an das im Kanton Basel-Landschaft bereits existierende Modell ein System für steuerlich begünstigtes Bausparen einzuführen.

Die oben genannte Kommission führte eine Vernehmlassung durch. Die Stellungnahmen fielen sehr unterschiedlich aus. Die Kantone waren grossmehrheitlich gegen dieses Projekt, weil es zu einer «Entharmonisierung» führe, was ihres Erachtens verfassungswidrig sei. Die Befürworter des Projekts verlangten eine erneute Prüfung des Projekts und Ergänzungen zu den Anwendungsbestimmungen. Die WAK-N nahm von diesen Ergebnissen Kenntnis. Angesichts des Zeitdrucks schlug sie vor, prioritär die übergangsrechtlichen Fragen im Zusammenhang mit der Weiterführung der Gesetzgebung von Basel-Landschaft zu regeln (was im Rahmen des am 15. Dezember 2000 verabschiedeten Bundesgesetzes zur Koordination und Vereinfachung der Veranlagungsverfahren für die direkten Steuern im interkantonalen Verhältnis erfolgt ist; BBl 2000 6182). Ausserdem hat sie sich dafür ausgesprochen, dass der Bundesrat im Rahmen dieser Botschaft zum Problem Stellung nimmt.

4.3.5.3

Das Bauspar-Modell der WAK-N

Der Entwurf der WAK-N beruht auf folgenden Grundsätzen: Jede Person, die nicht Wohneigentümerin ist und es auch noch nie war, kann bei einer Bank ein Bausparkonto eröffnen zwecks Finanzierung des Ersterwerbs einer Wohnung in der Schweiz, die sie dauerhaft und ausschliesslich selbst nutzen will. Die Kantone können das Bausparen fördern, indem sie den Abzug der geäufneten Spareinlagen bis zu einem nach kantonalem Recht festgelegten Höchstbetrag zulassen. Der Bausparplan ist auf längstens 10 Jahre begrenzt. Die Einkünfte aus dem Bausparkapital sind steuerbefreit und das Kapital selbst nicht der Vermögenssteuer unterstellt. Löst der Sparer sein Kapital im Hinblick auf den Erwerb seiner erster Wohnung aus, so untersteht dieser Bezug nicht der Einkommenssteuer. Eine solche Besteuerung erfolgt nur, wenn das Kapital nicht im Sinne der Zweckbestimmung verwendet wird.

Der Bundesrat kann sich mit der durch die WAK-N vorgeschlagenen Regelung des Bausparens nicht einverstanden erklären. Das gewählte Modell ist mit einem Steuersystem, das den Eigenmietwert nicht als steuerbares Einkommen qualifiziert, nicht vereinbar. Man würde den Steuerpflichtigen viel zu weit reichende Vergünstigungen gewähren, wenn sie die auf ihrem Bausparkonto geäufneten Guthaben von ihrem Einkommen abziehen könnten, für dieses Vermögen keine Einkommenssteuer ent3072

richten und ausserdem keinen Eigenmietwert mehr versteuern müssten. Eine solche Regelung passt nicht in ein System der Besteuerung des Nettoeinkommens. Sie läuft in Wirklichkeit auf eine direkte Subventionierung des Bausparens hinaus, ohne Berücksichtigung der wirtschaftlichen Lage der Begünstigten, was nicht akzeptabel ist.

Die Steuerpflichtigen, die nicht Eigentümer sind, könnten damit sogar ihren Vermögensertrag erheblich steigern, indem sie bestehende Anlagen in einen Bausparplan umwandeln. Die Steuerreduktionen, von denen sie profitieren könnten, würden den Ertrag aus ihrem bisherigen Eigenkapital steigern; dieser wäre sogar um so höher, je grösser das steuerbare Einkommen ist.

Es gibt noch weitere Gründe, die den Bundesrat zur Ablehnung des Entwurfs der WAK-N veranlassen. Die vorgeschlagenen Bestimmungen würden nämlich zwei miteinander konkurrenzierende Systeme der Bausparförderung schaffen, die auf unterschiedlichen und nicht genügend aufeinander abgestimmten Grundsätzen beruhen. Das von der WAK-N vorgeschlagene Bausparmodell könnte die im Rahmen der Säule 3a bereits vorgesehenen Massnahmen ergänzen. Die völlige Steuerbefreiung des Bausparkapitals, das für den Erwerb einer Liegenschaft verwendet wird, würde eine bedenkliche Verzerrung gegenüber dem System der Säule 3a bewirken.

Dieser unerwünschte Nebeneffekt wäre angesichts des fakultativen Charakters des von der Kommission vorgeschlagenen Bausparsystems nicht in allen Kantonen gleich stark ausgeprägt; die Tatsache, dass die Höchstabzüge durch die einzelnen Kantone festgelegt würden, würde diese Unterschiede noch zusätzlich verstärken.

Im Übrigen geht der Bundesrat mit der Mehrheit der Kantone einig, dass eine «Kann-Vorschrift» für den kantonalen Bausparabzug dem Verfassungsauftrag zur Harmonisierung der direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden zuwiderlaufen würde.

Schliesslich wirft die Umsetzung des von der WAK-N vorgeschlagenen Systems zahlreiche Schwierigkeiten auf, die auch von den Vernehmlassungsteilnehmern hervorgehoben wurden. Die interkantonalen Verhältnisse bedürften einer detaillierten Regelung. Angesichts der Vielfalt der zu regelnden Einzelfälle wären auch die Voraussetzungen für die Besteuerung des Sparkapitals bei Zweckentfremdung des Bausparkapitals sehr schwer definierbar. Was die Verrechnungssteuer
anbelangt, müssten ebenfalls besondere Bestimmungen erlassen werden. Das vorgeschlagene System vermag ganz offensichtlich dem Anspruch nach mehr Transparenz und Vereinfachung des Steuersystems nicht gerecht zu werden.

Aus diesen Gründen kann der Bundesrat das von der WAK-N vorgeschlagene Bausparsystem nicht gutheissen. Er anerkennt aber, dass die Fördermassnahmen zur Bildung von Eigenkapital für den Erwerb von Wohneigentum interessant sind und erklärt sich mit einer entsprechenden Anpassung der Instrumente einverstanden, die bereits heute im Rahmen der Säule 3a zur Verfügung stehen.

4.3.5.4

Anpassung der geltenden Bestimmungen der Säule 3a (BVV3)

Der Bundesrat ist der Meinung, dass die Wirksamkeit der geltenden Massnahmen im Rahmen des BVV3 verstärkt werden kann, um die Bildung von Eigenkapital zwecks Ersterwerbs von Wohneigentum in der Schweiz innert vernünftiger Frist zu ermögli-

3073

chen. Bei der Anpassung der Verordnung wären folgende Grundsätze zu berücksichtigen: a.

Im Rahmen der anerkannten Formen der beruflichen Vorsorge sollen die Vorsorgenehmer, die weder älter als 45 Jahre noch Wohneigentümer sind, im Hinblick auf den Erwerb von selbst genutztem Wohneigentum an ihrem Wohnsitz verstärkte Anstrengungen im Vorsorgebereich unternehmen können.

b.

Der zusätzliche Abzug für die Säule 3a soll auf die Hälfte des in Artikel 7 Absatz 1 Buchstaben a festgelegten Höchstbetrags begrenzt werden, unabhängig davon, ob der Versicherungsnehmer einer Vorsorgeeinrichtung im Sinne von Artikel 80 BVG angehört oder nicht.

c.

Die Gewährung dieses zusätzlichen Abzugs soll mit einer besonderen Verpflichtung in Bezug auf die konsequente Bildung von Sparkapital verbunden werden.

d.

Wenn der Versicherungsnehmer den unter Buchstabe b erwähnten zusätzlichen Abzug beantragt, soll die Höhe der Guthaben begrenzt werden, die im Rahmen einer gebundenen Vorsorgevereinbarung (im Sinne des Bausparens) geäufnet werden können.

Werden die Guthaben der Säule 3a zur Finanzierung des Ersterwerbs von Wohneigentum benutzt, ist diese Leistung nach Artikel 38 DBG und den entsprechenden kantonalen Bestimmungen zu versteuern.

Die vorgeschlagene Lösung entspricht dem Wunsch nach einer Verstärkung der Massnahmen zur Förderung der Bildung von Eigenkapital. Dieses System ist in der ganzen Schweiz zu denselben Bedingungen anwendbar. Die Abzüge wirken sich nicht nur auf die kantonalen und kommunalen Steuern, sondern auch auf die direkte Bundessteuer aus. Der Ertrag aus dem angesparten Kapital ist schon heute steuerfrei, ebenso wie dieses Sparkapital von der Vermögenssteuer befreit ist. Schliesslich werfen auch die interkantonalen Verhältnisse keine besonderen Probleme auf. Im Vergleich zum Entwurf der WAK-N wird die ­ im Übrigen privilegierte ­ Besteuerung des Kapitals im Moment der Erfüllung seiner Zweckbestimmung (Erwerb von Wohneigentum zur Eigennutzung) teilweise dadurch kompensiert, dass die Bauspareinlagen mit Wirkung auf die direkten Steuern aller drei Ebenen (Bund, Kantone, Gemeinden) abgezogen werden können. Verzichtet der Versicherungsnehmer am Ende auf den Erwerb von Wohneigentum, wird er deswegen noch nicht besteuert. Er kann zu den unter Artikel 3, Absatz 2 und 3 BVV3 vorgesehenen Bedingungen Vorsorgeleistungen vorbeziehen.

Die Steuerausfälle infolge der vorgeschlagenen Ausdehnung des Geltungsbereiches der BVV3 werden für die direkte Bundessteuer auf 15 bis 20 Millionen Franken beziffert.

Angesichts der übergangsrechtlichen Bestimmungen, die den Kanton Basel-Landschaft zur vorläufigen Weiterführung seiner Bauspar-Regelung ermächtigen, drängen sich Massnahmen zur Eingliederung der laufenden Bausparpläne in die Säule 3a auf. Diese Eingliederung dürfte nicht allzu schwierig sein, denn aus der Statistik des Kantons Basel-Landschaft geht hervor, dass fast alle Bausparer auch über eine Säule 3a verfügen.

3074

Der Bundesrat schlägt schliesslich vor, diese neue Regelung vor dem Inkrafttreten des Systemwechsels umzusetzen.

4.3.6

Entlastung für Ersterwerber

4.3.6.1

Zweckmässigkeit der Massnahme

Da ein Systemwechsel bei der Eigenmietwertbesteuerung die gegenwärtige Situation der Ersterwerber mit hoher Fremdfinanzierung in steuerlicher Hinsicht verschlechtert, hat die Kommission KES zusammen mit dem Systemwechsel flankierende steuerliche Massnahmen zu Gunsten dieses Personenkreises vorgeschlagen.

Im Rahmen der Vernehmlassung hat niemand die Berechtigung dieses Vorschlags angezweifelt, der auch von der WAK-N unterstützt wird. Bezüglich der konkreten Ausgestaltung der vorgesehenen Massnahmen gingen die Meinungen jedoch auseinander. Die einen befürworteten den Vorschlag des Eidgenössischen Finanzdepartements, den Ersterwerbern einen begrenzten und zeitlich befristeten Schuldzinsenabzug für die selbst genutzte Wohnung zu gewähren. Andere Vernehmlassungsteilnehmer waren für eine grosszügigere Regelung im Sinne der von der WAK-N vorgeschlagenen Lösung, die einen unbegrenzten Schuldzinsenabzug während 15 Jahren vorsieht. Der Vorschlag des Eidgenössischen Finanzdepartements würde den Ertrag der direkten Bundessteuer um 150 Millionen Franken schmälern, während sich die Mindereinnahmen infolge des Vorschlags der WAK-N auf 350 Millionen Franken beliefen.

In einem System, das nicht nur auf die Besteuerung des Eigenmietwerts verzichtet, sondern auch auf den mit der Liegenschaft zusammenhängenden Schuldzinsenabzug, rechtfertigt der Verfassungsauftrag zur Förderung des Wohneigentums steuerliche Massnahmen zu Gunsten von Ersterwerbern, die während einigen Jahren einer grossen Zinsbelastung auf Grund einer Hypothekarschuld ausgesetzt sind. Diese Massnahme widerspricht den Verfassungsgrundsätzen über die direkte Besteuerung; sie lässt sich nur dann rechtfertigen, wenn sie ihr Ziel erreicht, aber nicht darüber hinaus schiesst. Den Ersterwerbern über einen langen Zeitraum hinweg einen unbegrenzten Schuldzinsabzug für ihr selbst genutztes Wohneigentum zu gewähren, würde jedoch weit über das Ziel hinausgehen und auch den Rahmen des Verfassungsauftrags zur Förderung von Wohneigentum sprengen. Aus diesem Grund kann der Bundesrat dem Vorschlag der WAK-N nicht zustimmen. Die dadurch bedingten grossen Steuerausfälle stellen ebenfalls ein gewichtiges Gegenargument dar.

4.3.6.2

Die vorgeschlagene Massnahme

Wer zum ersten Mal eine Liegenschaft erwirbt oder baut, um sie selbst zu nutzen und dort seinen Wohnsitz zu errichten, kann während zehn Jahren einen privaten Schuldzinsenabzug für die Liegenschaft vornehmen. Dieser Abzug beträgt höchstens 10 000 Franken für ein Ehepaar, das im gleichen Haushalt lebt, und 5000 Franken für Alleinstehende. Er wird jährlich linear um einen Zehntel gekürzt.

Im Prinzip sollten nur die Steuerpflichtigen mit hoher Fremdfinanzierung in den Genuss dieses Abzugs kommen, das heisst nur diejenigen, bei denen die Schuldzinsbelastung den wirtschaftlichen Nutzungswert der Liegenschaft übersteigt. We3075

gen der gewünschten Systemvereinfachung soll jedoch auf eine Definition des Verschuldungsniveaus verzichtet werden, unterhalb dessen jeder Abzug ausgeschlossen wäre (und das beispielsweise auf die Hälfte des Verkehrswertes der Liegenschaft festgesetzt würde). Dieser Verzicht hat zur Folge, dass jeder Ersterwerber das Recht hat, einen Teil der Hypothekarzinsen abzuziehen, auch wenn seine Verschuldung nur gering ist.

Der gleiche Vereinfachungswille rechtfertigt auch den Verzicht auf die Festlegung von Bedingungen, die mit der Höhe des steuerbaren Einkommens des Eigentümers zusammenhängen. Jedermann kann also in den Genuss dieser Massnahme kommen, selbst Steuerpflichtige mit einem hohen Einkommen.

Für eine Begrenzung des abzugsfähigen Betrags hingegen sprechen mehrere Gründe. Die Beschränkung gewährleistet eine gewisse Ausgewogenheit der Massnahme, indem die (positiven) Auswirkungen für leicht verschuldete Ersterwerber, die ausserdem über ein grosses Einkommen verfügen, in vertretbarem Rahmen gehalten werden. Im Übrigen stellt die Steuervergünstigung für Ersterwerber in Wirklichkeit eine nicht rückzahlbare, staatliche Beihilfe dar, da der Nutzungswert der Wohnung nicht steuerbar ist; der Abzug muss also sowohl quantitativ begrenzt, als auch zeitlich befristet werden. Die vorgeschlagene Massnahme gehört schliesslich zu den allgemeinen Abzügen. Sie bezweckt demzufolge nicht einen Schuldzinsenabzug im Sinne von Gewinnungskosten des Vermögensertrags, sondern stellt eine besondere steuerliche Massnahme zu Gunsten einer bestimmten Kategorie von Grundeigentümern dar. Deshalb ist bei diesem Abzug Zurückhaltung geboten und die familiäre Situation der Steuerpflichtigen zu berücksichtigen.

Der Abzug wird jährlich gekürzt. Eigentümer, die sich für den Erwerb ihres Wohneigentums hoch verschuldet haben, werden versuchen, kostspielige Schulden möglichst schnell abzubauen. Die vorgeschlagene steuerliche Massnahme darf sie nicht dazu verleiten, auf Kosten des Schuldenabbaus anderen Anlagemöglichkeiten den Vorzug zu geben. Im Übrigen drängt sich die Kürzung des Abzugs umso mehr auf, als alle Eigentümer ohne Berücksichtigung der Höhe ihrer Hypotheken und ihres privaten Nettovermögens in den Genuss dieser Massnahme kommen sollen.

4.3.7

Zweitwohnungssteuer

4.3.7.1

Die besondere Situation der Tourismuskantone

Die Abschaffung des Eigenmietwerts wirkt sich finanziell besonders stark in den Kantonen mit einem grossen Bestand an Zweitwohnungen aus, die von ausserkantonalen oder ausländischen Personen genutzt werden. Die Kommission Eigenmietwert/Systemwechsel ist zum Schluss gelangt, dass der Verzicht auf die Besteuerung des Eigenmietwerts nur ins Auge gefasst werden kann, wenn sich für diese Kantone eine Lösung findet. Zu diesem Zweck hat eine Arbeitsgruppe aus Vertretern der kantonalen und eidgenössischen Steuerverwaltungen mehrere Varianten erarbeitet.

Diese sind auch von der Konferenz der kantonalen Finanzdirektoren (FDK) sowie von der Kommission für die Harmonisierung der direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden geprüft worden.

Für die Kantone Graubünden, Wallis und Tessin, in denen über 126 000 Zweitwohnungen von Personen mit ausserkantonalem Wohnsitz liegen, werden die Einbussen

3076

bei den kantonalen und kommunalen Steuern im Zuge des Systemwechsels auf über 100 Millionen Franken geschätzt. Ohne entsprechende Korrekturen werden die Abschaffung des Eigenmietwerts und die flankierenden Massnahmen zugegebenermassen nicht in allen Kantonen die gleichen finanziellen Auswirkungen haben. Die Mindereinnahmen der Tourismuskantone als Nebeneffekt des Systemwechsels sind derart gross, dass sie die Suche nach einer spezifischen Lösung nötig machen und auch rechtfertigen. Dieser Schlussfolgerung schliessen sich sämtliche Kantone an; im Rahmen des Vernehmlassungsverfahrens wurde sie von niemandem in Zweifel gezogen.

4.3.7.2

Die geprüften Varianten und die Auswahlkriterien

Die oben erwähnte Arbeitsgruppe hat elf Varianten im Hinblick darauf geprüft, ob sie dem Belegenheitskanton der Zweitwohnung genügend Einnahmen sichern, damit sich der Systemwechsel nicht allzu negativ auf die Finanzen der betroffenen kantonalen und kommunalen Gemeinwesen auswirkt. Die Arbeitsgruppe hat insbesondere die Möglichkeit geprüft, eine Minimalsteuer auf Zweitwohnungen oder sogar allgemein auf dem privaten Grundeigentum zu erheben. Verschiedene Gründe führten zur Verwerfung der folgenden Varianten: Sonderbesteuerung der Zweitliegenschaften im Rahmen der Vermögenssteuer, Einführung einer Sondersteuer auf dem Nutzwert der Zweitwohnung, Erhöhung der Liegenschaftssteuer, Erweiterung des Aufenthaltsbegriffs als Begründung einer persönlichen Zugehörigkeit, Beibehaltung der Besteuerung des Eigenmietwerts nur für Zweitwohnungen oder Einführung einer Wohnsteuer (nach französischem Muster). Auch die Einführung einer Steuer auf Zweitwohnungen im Sinne einer Kostenanlastungssteuer nach deutschem und österreichischem Vorbild wurde abgelehnt. Dasselbe gilt für die Variante «spezielle Steuer auf Zweitwohnungen», die darauf abzielte, diese Liegenschaften aus dem allgemeinen System der Nettoeinkommens- und Nettovermögensbesteuerung herauszubrechen. Die Arbeitsgruppe gab der Variante «Immobilien-Vorsteuer» den Vorzug. Diese besteht darin, dass einerseits der Belegenheitskanton der Zweitwohnung nach einem stark vereinfachten Veranlagungs- und Bezugssystem eine Steuer auf der Liegenschaft an Stelle der mit der Liegenschaft zusammenhängenden Vermögens- und Einkommenssteuern erheben kann. Andererseits hat das Gemeinwesen, in dem der Steuerpflichtige seinen Wohnsitz hat, das Recht, die Zweitwohnung sowie deren allfälligen steuerbaren Ertrag zu besteuern (zum Beispiel Einkünfte aus Vermietung), wobei Massnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung vorgesehen werden.

Die Wahl der Variante muss verschiedene juristische, finanzielle oder praktische Kriterien erfüllen. Zum einen sind die verfassungsmässigen Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu respektieren. Die gewählte Variante darf auch nicht zu einer Doppelbesteuerung führen. Das Bundesgericht hat jedoch in seiner Rechtsprechung zum verfassungsmässigen Verbot
der interkantonalen Doppelbesteuerung eine begrenzte Überbesteuerung am Belegenheitsort der Zweitwohnung für zulässig erachtet. Die vorgeschlagene Variante muss ausserdem mit dem Verfassungsauftrag zur Harmonisierung der direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden in Einklang stehen. Gefragt ist also eine Variante, die in allen Kantonen und auf alle Zweitwohnungen im Vermögen von Steuerpflichtigen mit ausser3077

kantonalem Wohnsitz anwendbar ist, ob diese nun in der Schweiz oder im Ausland domiziliert sind. Ausserdem sollte die Lösung für die Steuerpflichtigen und die betroffenen Gemeinwesen einfach und ausgewogen sein. Die gewählte Lösung sollte zur Vereinfachung unseres Steuersystems beitragen, insbesondere im interkantonalen und internationalen Verhältnis.

Die gewählte Variante sollte also im Wesentlichen zwei Ziele erreichen, nämlich einerseits den Gemeinwesen mit zahlreichen Zweitwohnungen genügend Einnahmen garantieren und andererseits die Besteuerung von Zweitwohnungen harmonisieren, indem diese eine solide Verankerung im Bundesrecht erfährt.

Unter Berücksichtigung dieser Kriterien und Zielsetzungen hat sich der Bundesrat für die Variante der Immobilien-Vorsteuer entschieden, die im Folgenden in dieser Botschaft als «Zweitwohnungssteuer» bezeichnet wird.

4.3.7.3

Die Zweitwohnungssteuer

4.3.7.3.1

Wesentliche Bestandteile der Steuer

Die kantonale Zweitwohnungssteuer, eine direkte Steuer, ersetzt die kantonalen Einkommens- und Vermögenssteuern, die bisher auf die Zweitwohnungen entfielen.

Der Belegenheitskanton der Zweitwohnung erhebt sie von den Eigentümern oder Nutzniessern.

Steuerpflichtig sind diejenigen Personen, die im Kanton eine wirtschaftliche Zugehörigkeit auf Grund des Eigentums oder der Nutzniessung der Liegenschaft begründen. Die Kantone, die dies wünschen, können die Steuer für die in ihrem Kanton gelegenen Zweitwohnungen auch bei den Steuerpflichtigen mit Wohnsitz im Kanton erheben. Dies ist eine Frage des innerkantonalen Verhältnisses, die ausschliesslich in den kantonalen Kompetenzbereich fällt.

Die Zweitwohnung und ihr allfälliger steuerbarer Ertrag sind Vermögens- und Einkommensbestandteile, die auch am Wohnsitz des Steuerpflichtigen steuerbar sind, da die Steuerpflicht auf Grund einer persönlichen Zugehörigkeit unbeschränkt ist.

Zwei Massnahmen verhindern sowohl die Überbesteuerung des Steuerpflichtigen als auch die Doppelbesteuerung der Zweitwohnung und ihres allfälligen steuerbaren Ertrags: einerseits die Festsetzung eines Höchstsatzes für die Zweitwohnungssteuer auf Bundesebene und andererseits die Einleitung von Massnahmen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in Zusammenarbeit mit den Kantonen.

Im Belegenheitskanton der Liegenschaft wird die kantonale Zweitwohnungssteuer auf dem Liegenschaftswert berechnet, der im kantonalen Recht für die Vermögensbesteuerung gilt. Diese Sätze sind kantonal geregelt, wobei im Prinzip die Höhe der kantonalen Einkommens- und Vermögenssteuern berücksichtigt werden sollte. Die kantonale und kommunale Steuerbelastung der Zweitwohnungen darf aber die bundesrechtliche Höchstgrenze nicht überschreiten.

Der Bundesrat will die direkte Bundessteuer nicht in die Zweitwohnungssteuer einbeziehen. Der Bund könnte nämlich eine solche Steuer nur bei Steuerpflichtigen mit Wohnsitz im Ausland erheben, die in der Schweiz eine Zweitwohnung besitzen; nicht erfasst würden hingegen die zahlreichen in der Schweiz wohnhaften Eigentümer von Schweizer Zweitwohnungen. Ausserdem könnte sich die Grundlage zur Berechnung dieser Steuer kaum auf den Steuerwert der Liegenschaft beziehen, da eine 3078

Vermögensbesteuerung fehlt; die Steuer auf einer anderen Grundlage zu berechnen, würde das System komplizierter machen. Die direkte Bundessteuer wird deshalb weiterhin nach den für natürliche Personen geltenden Bestimmungen veranlagt und erhoben; für die Steuerpflichtigen, die in der Schweiz einzig auf Grund einer Zweitwohnung steuerpflichtig sind, wird sich die Besteuerung auf die Einkünfte aus der Vermietung oder Verpachtung der in der Schweiz gelegenen Liegenschaften beschränken.

4.3.7.3.2

Beseitigung der Doppelbesteuerung

4.3.7.3.2.1

Festlegung einer maximalen Belastung im Rahmen der Zweitwohnungssteuer

Das Bundesrecht legt für die kantonale Zweitwohnungssteuer einen Höchstsatz fest, der nicht überschritten werden darf. Diese Massnahme stützt sich auf Artikel 127 Absatz 3 der Bundesverfassung, der die Doppelbesteuerung untersagt. Diese Massnahme soll eine Überbesteuerung der Steuerpflichtigen verhindern, die dieser Bestimmung zuwiderlaufen würde. Sie dient also demselben Zweck wie die vom Bundesgericht aufgestellte Norm, die im interkantonalen Verhältnis die Sätze für die Minimalsteuer auf Grundstücken begrenzt.

4.3.7.3.2.2

Bestimmung der Methoden zur Beseitigung der Doppelbesteuerung

Die Doppelbesteuerung, die sich einerseits aus der Erhebung der Zweitwohnungssteuer am Belegenheitsort der Zweitwohnungen und andererseits aus dem Einbezug dieser unbeweglichen Vermögenselemente in das am Wohnsitz des Steuerpflichtigen steuerbare Einkommen und Vermögen ergibt, muss vermieden werden.

Die Doppelbesteuerung kann mit Hilfe der Steuerbefreiungsmethode beseitigt werden, wie sie in der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung festgehalten wird. In diesem Fall nimmt der Kanton gewisse Vermögensbestandteile und die Einkünfte daraus von der Besteuerung aus.

Besteht ein Progressionsvorbehalt, können diese Vermögenselemente bei der Ermittlung des Steuersatzes berücksichtigt werden.

Die Beseitigung der Doppelbesteuerung kann auch mit Hilfe der Steueranrechnungsmethode erfolgen. Im Rahmen der ordentlichen Anrechnung zieht der Wohnsitzkanton von seinen eigenen Einkommens- und Vermögenssteuern (die auf der Gesamtheit der Reineinkommens- und Vermögensbestandteile des Steuerpflichtigen berechnet werden, einschliesslich der Zweitwohnung und des Ertrags aus deren Vermietung an Dritte) einen Betrag in der Höhe der Zweitwohnungssteuer ab, die am Belegenheitsort erhoben wurde; der abgezogene Betrag darf jedoch den Anteil an den Einkommens- und Vermögenssteuern des Wohnsitzkantons nicht übersteigen, der auf die Zweitwohnung und ihren allfälligen Ertrag entfällt. Ist die Zweitwohnungssteuer gleich gross wie dieser Anteil oder höher, führen die ordentliche Anrechnungsmethode und die Steuerbefreiungsmethode zum gleichen Ergebnis.

3079

Angesichts des technischen Charakters dieser Methoden wird die konkrete Ausgestaltung in enger Zusammenarbeit mit den Kantonen im Rahmen einer bundesrätlichen Verordnung festgelegt werden.

4.3.7.3.3

Die bundesrechtliche Begrenzung der kantonalen Zweitwohnungssteuer

Die Zweitwohnungssteuer ist eine kantonale Steuer, deren Höhe vom kantonal festgelegten Tarif abhängt. Der Höchststeuersatz wird jedoch im Bundesrecht verankert.

Es geht also darum, diese Höchstgrenze festzusetzen.

Die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer, die auf Grund des Bruttoliegenschaftswertes berechnet wird, bezweckt die Sicherstellung ausreichender Steuereinnahmen in den Tourismuskantonen mit einem hohen Zweitwohnungsbestand auch nach dem Systemwechsel. Eine bundesrechtliche Begrenzung der kantonalen Zweitwohnungssteuer setzt also eine ganzheitliche und keine individuelle Betrachtungsweise des Problems voraus. Ein gewisser Schematismus ist bei der Suche nach einer bundesrechtlichen Norm unerlässlich, die für alle Kantone gelten und gleichzeitig deren Tarifhoheit respektieren soll.

In den betroffenen Kantonen müssen die Steuereinnahmen insgesamt über dem Vermögenssteuerertrag aus Zweitwohnungen liegen. Nach dem Systemwechsel dürften sie geringer sein als die gegenwärtigen Erträge aus den Einkommens- und Vermögenssteuern auf diesen Vermögenswerten. In diesem Zusammenhang ist hervorzuheben, dass der gegenwärtig steuerbare Ertrag aus diesen Liegenschaften nicht nur dem Eigenmietwert entspricht, sondern zu einem nicht unerheblichen Teil auch aus Vermietung stammt. Dieser Anteil lässt sich jedoch nicht ganz genau bestimmen.

Nach Ansicht der drei Kantone, die eine grosse Dichte an Zweitwohnungen aufweisen, wird über die Hälfte dieser Liegenschaften gemischt genutzt (Eigengebrauch und Vermietung).

Aus den Statistiken der Kantone Graubünden, Tessin und Wallis geht hervor, dass die Steuern, die gegenwärtig von Steuerpflichtigen mit Wohnsitz im Ausland erbracht werden, im Schnitt diejenigen der Steuerpflichtigen mit Wohnsitz in der Schweiz übersteigen. Dies hat verschiedene Gründe: Art und Wert der betroffenen Liegenschaften, Modalitäten der Ausscheidung der Liegenschaftsschulden und -kosten, Art der Veranlagung. In diesen drei Kantonen entsprechen die Einnahmen aus den kantonalen und kommunalen Steuern auf Zweitwohnungen (kantonale und kommunale Einkommens- und Vermögenssteuern) 7 bis 15 Promille des Bruttosteuerwerts der betreffenden Liegenschaften.

Kantonale und kommunale Einkommens- und Vermögenssteuern in Promille des Bruttosteuerwerts der Zweitwohnungen Graubünden

Steuerpflichtige mit Wohnsitz in der Schweiz Steuerpflichtige mit Wohnsitz im Ausland Gesamtheit der Steuerpflichtigen

3080

7,1

Wallis

Tessin

10,4

7,9

15,2

14,3

12,2

10,2

Dank diesen Angaben kann die Frage der Begrenzung der kantonalen Zweitwohnungssteuer durch das Bundesrecht realistisch angegangen werden. Aus ihnen wird ersichtlich, dass nur die Berücksichtigung von Durchschnittswerten in Frage kommt.

Die Begrenzung im Bundesrecht kann auch unter Berücksichtigung der statistischen Angaben der Eidgenössischen Steuerverwaltung über die Steuerbelastung auf dem Nettovermögen in der Schweiz festgelegt werden. Gemäss der Steuerbelastung in der Schweiz 1999 bewegt sich der Steuersatz für ein Nettovermögen von 300 000 Franken zwischen 0,65 und 5,25 Promille, wobei der schweizerische Durchschnittswert bei 2,89 Promille liegt. Dieser «statistische» Ansatz gewährleistet die Anwendbarkeit dieser bundesrechtlichen Norm in allen Kantonen, und zwar unabhängig vom Umfang der jeweiligen Steuereinnahmen aus Zweitwohnungen.

Für den einzelnen Steuerpflichtigen sollte die Zweitwohnungssteuer keine Besteuerung nach sich ziehen, die nichts mit dem Steuerobjekt zu tun hat. Zwischen der gegenwärtigen und der zukünftigen Steuerbelastung am Belegenheitsort der Liegenschaft dürfte es mit ziemlicher Sicherheit Unterschiede geben, weil man die Steuern auf dem Nettovermögen und dem Nettoliegenschaftsertrag mit einer Steuer vergleichen wird, die sich auf der Grundlage des Bruttoliegenschaftswerts berechnet. Abweichungen sowohl nach oben wie nach unten dürften unvermeidlich sein.

In Anbetracht all dessen schlägt der Bundesrat vor, die obere Begrenzung der Steuerbelastung, die sich aus der Erhebung der kantonalen und kommunalen Zweitwohnungssteuer ergibt, auf ein Prozent des Bruttoliegenschaftswertes festzusetzen, der für die Vermögenssteuer massgebend ist.

4.3.7.3.4

Vor- und Nachteile der Zweitwohnungssteuer

Die Zweitwohnungssteuer stellt eine mögliche Lösung für die Probleme dar, die sich aus der Abschaffung des Eigenmietwerts im Zusammenhang mit den Zweitwohnungen ergeben. Auch wenn diese Lösung nicht allen Erwartungen der Steuerpflichtigen, der Belegenheitskantone der Zweitwohnungen sowie der Wohnsitzkantone gerecht zu werden vermag, so überwiegen doch bei weitem die Vorteile, die sie für alle Beteiligten aufweist.

4.3.7.3.4.1

Aus dem Blickwinkel der Steuerpflichtigen

Das vorgeschlagene neue System ist für die Steuerpflichtigen deutlich einfacher als das heutige System.

Sobald der Eigentümer seine Zweitwohnung erworben hat, kann er die mit der Liegenschaft zusammenhängenden periodisch zu entrichtenden Steuerbeträge zum Voraus ermitteln. Seine kantonale und kommunale Steuerbelastung folgt nicht mehr den Vermögens- oder Einkommensschwankungen, wie sie sich aus den aufeinander folgenden interkantonalen oder internationalen Ausscheidungen ergeben. Das Verfahren für die Deklaration am Belegenheitsort der Zweitwohnung wird vereinfacht oder entfällt sogar ganz. Zwar besteht für den Steuerpflichtigen im Gegensatz zur Besteuerung des Nettovermögens und -einkommens das Risiko einer gewissen Überbesteuerung. Die Entrichtung einer minimalen Steuer am Belegenheitsort der Zweit-

3081

wohnung kann jedoch auch ein Faktor sein, der die Integration in der betreffenden Gemeinde erleichtert.

Der Steuerpflichtige muss dort, wo er auf Grund einer persönlichen Zugehörigkeit steuerpflichtig ist, eine vollständige Steuererklärung einreichen. Im Vergleich zur heutigen Situation ergibt sich eine echte, wenn auch nur beschränkte Vereinfachung, weil der Steuerpflichtige nicht mehr die Steuerbemessung beider Kantone vergleichen und kontrollieren muss.

4.3.7.3.4.2

Aus dem Blickwinkel des Belegenheitsorts der Zweitwohnung

Dieses Gemeinwesen kann die Steuer auf Zweitwohnungen ohne besondere Schwierigkeiten erheben. Gegenüber der heutigen Situation werden sowohl die Bemessung als auch der Bezug der Steuern erheblich vereinfacht. Für touristisch geprägte Kantone werden die kantonalen Einnahmen aus der Zweitwohnungssteuer nicht mehr den heutigen Betrag erreichen, in welchem noch die Eigenmietwertbesteuerung enthalten ist. Der Ertrag wird jedoch genügend hoch sein, damit die Kantone untragbare Auswirkungen des Systemwechsels auf die lokalen Gemeinwesen vermeiden können.

Die bundesrechtliche Regelung der Zweitwohnungssteuer verschafft den von dieser Problematik besonders stark betroffenen Kantonen, und im Übrigen auch den Steuerpflichtigen, eine gewisse Rechtssicherheit.

4.3.7.3.4.3

Aus dem Blickwinkel der Wohnsitzgemeinde des Steuerpflichtigen

Das Gemeinwesen, in dem der Steuerpflichtige Wohnsitz hat, nimmt die Steuerbemessung auf Grund sämtlicher Vermögens- und Einkommensbestandteile des Steuerpflichtigen vor; diese Veranlagung schliesst demzufolge die Zweitwohnung und den Ertrag aus der Vermietung dieser Liegenschaft mit ein. So gesehen unterscheidet sich die zukünftige nicht von der jetzigen Situation. Die beabsichtigte Vereinfachung ergibt sich dadurch, dass die Ausscheidung der Steuerfaktoren zwischen dem Wohnsitz und dem Belegenheitsort der Zweitwohnungen wegfällt. Die Wahl der Methode zur Beseitigung der Doppelbesteuerung hat einen gewissen Einfluss auf den administrativen Aufwand der Wohnsitzgemeinde des Steuerpflichtigen. Es empfiehlt sich also, die administrativ gesehen einfachste Lösung für den Steuerpflichtigen und für die betroffenen Steuerbehörden zu wählen. Diese technischen Fragen werden in einer Verordnung geregelt, die der Bundesrat in enger Zusammenarbeit mit den Kantonen erlassen wird.

4.3.7.3.5

Finanzielle Auswirkungen

Wie sich die Zweitwohnungssteuer in den Tourismuskantonen finanziell auswirken wird, hängt von den Tarifen ab, die diese Gemeinwesen anwenden werden. Angenommen, der durchschnittliche Steuersatz in diesen Kantonen belaufe sich auf

3082

0,7 Prozent, so würde das gesamte Steueraufkommen aus Zweitwohnungen 115 Millionen Franken betragen, was einem Rückgang der gegenwärtigen kantonalen und kommunalen Steuereinnahmen um einen Fünftel entspricht. Die Auswirkungen auf die lokalen Gemeinwesen werden von der kantonalen Regelung der Ausscheidung der Zweitwohnungssteuer zwischen Kanton und Gemeinden abhängen. Für die Wohnsitzkantone wird der Systemwechsel im Prinzip folgenlos bleiben, sofern die Doppelbesteuerung gemäss der Steuerbefreiungsmethode mit Progressionsvorbehalt oder gemäss der ordentlichen Anrechnungsmethode korrigiert wird.

Für die drei Kantone Graubünden, Wallis und Tessin wird die Abschaffung des Eigenmietwerts im Übrigen dazu führen, dass sie ihres Anteils an der direkten Bundessteuer aus Zweitwohnungen von Steuerpflichtigen mit Wohnsitz in der Schweiz oder im Ausland weitgehend verlustig gehen; dieser Anteil beträgt gegenwärtig rund 20 Millionen Franken. In diesen drei Kantonen beläuft sich die direkte Bundessteuer (kantonaler Anteil und Bundesanteil), die von den 36 200 Eigentümern von Zweitwohnungen mit Wohnsitz ausserhalb der Schweiz entrichtet wird, auf 45 Millionen Franken.

4.3.7.3.6

Schlussfolgerung

Die vom Bundesrat vorgeschlagene Zweitwohnungssteuer stellt nach Ansicht der in der Arbeitsgruppe vertretenen Kantone eine annehmbare, wenn auch nicht die ideale Lösung dar. Auch die FDK anerkennt, dass es keine Alternative gibt. In den Augen des Bundesrats erfüllt die vorgeschlagene Lösung im Wesentlichen die anvisierten Ziele. Selbst wenn diese Variante in Einzelfällen für die betroffenen Steuerpflichtigen eine Mehrbelastung nach sich ziehen kann, fällt sie übers Ganze gesehen günstiger aus und wahrt in angemessener Weise die finanziellen Interessen der Kantone, die stark auf den Tourismus ausgerichtet sind. Ausserdem trägt sie zur Vereinfachung des Steuersystems bei, was ganz im Interesse der Steuerpflichtigen und der Kantone liegt.

4.3.8

Übergangsrecht/Inkrafttreten

4.3.8.1

Die Übergangsmassnahmen bei einem Systemwechsel

4.3.8.1.1

Notwendigkeit oder Angemessenheit von Übergangsmassnahmen von langer Dauer

Im Gegenzug zu einer eher mässigen Besteuerung des Eigenmietwertes gestattet das geltende System den Abzug der Zinsen auf privaten Schulden und auch der effektiven Verwaltungs- und Unterhaltskosten der Liegenschaft. Der Übergang zu dem vom Bundesrat vorgeschlagenen Modell wird in einem nicht zu vernachlässigenden Prozentsatz der Fälle eine momentane Erhöhung der Steuerbelastung bewirken.

Mehrere parlamentarische Vorstösse und auch die WAK-N, welche die Streichung des Eigenmietwertes vorschlagen, zielen darauf ab, den Systemwechsel mit einer lange gültigen Übergangsregelung zu versehen, damit jeder Eigentümer sich dem neuen System anpassen kann. Der Übergang wäre dann nicht mehr abrupt, sondern über mehr als ein Jahrzehnt abgefedert durch die jedem Eigentümer offerierte

3083

Wahlmöglichkeit der Besteuerung entweder nach dem alten oder nach dem neuen System.

Ob eine Übergangsregelung von so langer Dauer (z.B. von zehn Jahren) nötig und angemessen ist, ist fraglich. Auch das Bundesamt für Justiz kommt in einem Gutachten vom 5. Oktober 2000 zu den Begehren der WAK-N zum Schluss, dass sich ein langjähriges Recht, das Besteuerungssystem zu wählen, nur dort rechtfertigt, wo grosse Härten entstehen können.

Der Erwerb einer Liegenschaft zu Wohnzwecken ist eine wichtige Entscheidung, welche mittelfristige Überlegungen über die Verwaltung des Vermögens sowie der gegenwärtigen und zukünftigen finanziellen Quellen erfordert. Die zurzeit gültige Regelung, die praktisch den vollständigen Abzug der Zinsen auf den zum Erwerb der Wohnliegenschaft eingegangenen Schulden gestattet, konnte als Förderung zum Erwerb des Wohneigentums wirken. Der Eigentümer möchte deshalb in seinem Vertrauen in die Unabänderlichkeit der rechtlichen Regelung geschützt werden, obwohl kein solcher Rechtsanspruch besteht.

Die Kommission Eigenmietwert/Systemwechsel hat diese Problematik untersucht und kam zum Schluss, dass ein Systemwechsel begleitet sein muss von Massnahmen zur Förderung des Zugangs zum Eigentum an der eigenen Wohnung. Diese Massnahmen wären auch auf Personen anwendbar, die schon vor dem Inkrafttreten des neuen Rechts Eigentümer geworden sind. Somit wäre der Übergang zum neuen System für die betroffenen Personen nicht so abrupt, wie sie dies vielleicht befürchten mögen. In diesem Sinne sind die flankierenden Massnahmen für Ersterwerber gedacht (vgl. Ziff. 4.3.6).

Die Beschränkung des Abzuges der Verwaltungs- und Unterhaltskosten der Liegenschaft, die der Eigentümer selber bewohnt, kann als abrupter Wechsel aufgefasst werden, wenn der Eigentümer kurzfristig ausserordentliche Unterhaltsarbeiten einleiten muss. Dem kann aber mit einem erhöhten Abzug einmal in fünf Jahren begegnet werden. Mittelfristig ist der Wechsel somit für die durch die ausserordentlichen Lasten betroffenen Steuerpflichtigen sicher günstig. Unter diesen Bedingungen rechtfertigt sich eine lange gültige Übergangsregelung nicht.

Die KES begründet ihre negative Haltung zur Notwendigkeit und Angemessenheit einer lange geltenden Übergangsregelung noch mit anderen Überlegungen: Ihrer Ansicht nach ergäben sich zahlreiche rechtliche
Schwierigkeiten aus der konkurrierenden Anwendung zweier Systeme (oder sogar von drei Systemen, wenn Massnahmen zur Förderung des Erwerbes von Wohneigentum ergriffen werden), und deren Lösung wäre sehr schwierig. So wäre es z.B. ratsam, den Kreis der betroffenen Personen wie auch die zum Vergleich herangezogenen Elemente zu definieren.

Auch ginge es darum, sich zu den Modalitäten der Ausübung der Wahl durch den Steuerpflichtigen zu äussern. Im Übrigen könnten die Vorteile, die gewisse Grundeigentümer aus dem lange geltenden Übergangsrecht ziehen könnten, die Ursache für Spannungen zwischen den Steuerpflichtigen bilden, die die Berechtigung einer solchen Regelung anzweifeln würden. In praktischer Hinsicht ist es offensichtlich, dass die Konkurrenz mehrerer Systeme nicht im Sinne einer Vereinfachung und Transparenz des Steuersystems ist. Die Ausübung des Wahlrechtes durch gewisse Grundeigentümer wäre nur möglich, wenn diese Personen alle wesentlichen Elemente kennen würden, wie z.B. den Mietwert, die Höhe der Unterhaltskosten oder der abziehbaren Schuldzinsen. Sowohl für den Steuerpflichtigen wie auch für die Steuerbehörde würde die Möglichkeit der Wahl zwischen zwei Arten der Besteue3084

rung während einer besonders langen Zeitspanne die Schwierigkeiten bei der Anwendung beider Systeme nur vergrössern.

4.3.8.1.2

Notwendigkeit oder Angemessenheit von Übergangsmassnahmen von kurzer Dauer

Im Verlaufe ihrer Arbeiten hat die KES geprüft, ob für eine kurze Zeitspanne eine übergangsrechtliche Regelung ausgearbeitet werden müsse, um in gewissen Fällen die Auswirkungen des Systemwechsels abzufedern. Dabei dachte sie an einige stark verschuldete Grundeigentümer, bei welchen sogar die empfohlenen flankierenden Massnahmen den Schock des Systemwechsels nur schwach abmildern würden. In dieser Hinsicht hat die Kommission verschiedene Varianten geprüft, nur um nachher festzustellen, dass eine spezielle Behandlung einzig dieser Fälle die Frage nach der Art der Behandlung anderer besonderer Fälle aufwerfen würde, wie etwa jener Grundeigentümer, die sofort nach dem Systemwechsel mit ausserordentlichen und unvorhersehbaren Unterhaltskosten konfrontiert sind.

4.3.8.1.3

Wahlrecht zwischen altem und neuem System

Gestützt auf diese Feststellungen hat die KES darauf verzichtet, Übergangsregelungen für bestimmte, eng definierte Situationen vorzuschlagen, weil sie den Katalog der Fälle, in welchen diese Übergangsregelungen notwendig und angebracht sein sollten, gar nicht abschliessend formulieren konnte. Sie ist der Meinung, dass die einfachste Lösung darin bestehen würde, dem Steuerpflichtigen während einer kurzen Zeitspanne (höchstens für drei Jahre) nach dem Inkrafttreten des neuen Rechts die Wahl zwischen der Besteuerung nach dem neuen oder nach dem alten System zu geben. Die Personen, welche beim Inkrafttreten des neuen Rechts Eigentümer der Liegenschaft mit ihrer Hauptwohnung sind, könnten für drei Jahre eine Besteuerung nach dem alten System wählen.

Auch das Eidgenössische Finanzdepartement erachtete diese Übergangsregelung zunächst als genügend, um den Grundeigentümern wie auch den Steuerverwaltungen den Übergang von einem System zum anderen zu erleichtern. Der im Vernehmlassungsverfahren vorgeschlagene Systemwechsel sah übergangsrechtlich ein auf drei Jahre begrenztes Wahlrecht zwischen dem alten und dem neuen System vor.

Ein Wahlrecht ist allerdings mit hohen Kosten verbunden. Geht man davon aus, dass die Steuerpflichtigen während der Übergangsfrist immer das für sie günstigere System wählen (was in der Natur der Sache liegt), entstehen nur schon für den Bund Mindererträge von 250 bis 300 Millionen Franken pro Übergangsjahr. Ausfälle in dieser Grössenordnung sind absolut nicht zu verantworten.

Hinzu kämen noch die Ausfälle für die Kantone sowie der administrative und damit personelle Mehraufwand, der für die Kantone durch eine parallele Anwendung zweier verschiedener Systeme entstünde.

3085

4.3.8.2

Hinausschieben des Inkrafttretens

In zahlreichen Vernehmlassungen ist überzeugend dargelegt worden, dass der Erwerb einer Liegenschaft für die Steuerpflichtigen mittelfristige Überlegungen zur Finanzierung erfordert. Viele Vernehmlassungsteilnehmer sind der Meinung, die Übergangsfrist von drei Jahren sei eindeutig zu kurz. Würde nun dementsprechend das oben beschriebene Wahlrecht zeitlich ausgedehnt, würden die bereits untragbaren Mindereinnahmen noch vervielfacht.

Der Bundesrat schlägt deshalb eine andere Lösung vor: An Stelle einer mehrjährigen Übergangszeit wird deshalb vorgeschlagen, dass der Systemwechsel erst mehrere Jahre nach Verabschiedung der Vorlage in Kraft tritt. Bis dahin haben es die Hauseigentümer ­ auch die zukünftigen ­ in der Hand, sich auf die finanziellen Auswirkungen des Systemwechsels langfristig einzurichten. Abrupte Folgen des Systemwechsels und Schockwirkungen werden damit abgefedert. Dies ist nicht nur für die Steuerpflichtigen, sondern auch für die Volkswirtschaft von grosser Bedeutung (vgl.

hierzu Ziff. 7.3.2 unten). In der volkswirtschaftlichen Lehre wird deshalb für grössere Änderungen im Steuersystem, wie dies ein Systemwechsel ist, immer eine längere Anpassungsfrist gefordert.

Für die kantonalen Steuerverwaltungen hat eine solche Lösung den Vorteil, dass sie nicht gleichzeitig zwei unterschiedliche Systeme anwenden müssen. Zudem haben die Kantone genügend Zeit, ihre Steuergesetze auf diesen späteren Zeitpunkt anzupassen. Schliesslich kann auf diese Weise verhindert werden, dass während einer Übergangsfrist die direkte Bundessteuer und die Staats- und Gemeindesteuern unterschiedliche Regelungen aufweisen.

Im Übrigen wirken Übergangslösungen (in diesem Falle das Wahlrecht) fast immer dem Bestreben nach Transparenz entgegen, da sich die Steuerpflichtigen mit verschiedenen Systemen gleichzeitig befassen müssen, wodurch sie oft überfordert sind. Demgegenüber ist ein von vornherein festgelegtes Datum für einen Systemwechsel eine klare und deutliche Vorgabe, auf die man sich einstellen kann.

Der Bundesrat ist deshalb der Ansicht, dass dem ­ berechtigten ­ Anliegen, den Systemwechsel nicht zu abrupt durchzuführen, mit einer späteren Inkraftsetzung aus volkswirtschaftlichen, verwaltungsökonomischen und nicht zuletzt auch aus finanzpolitischen Überlegungen besser entsprochen werden kann als mit einem Wahlrecht.

4.3.8.3

Inkrafttreten im Jahre 2008

Als Fixpunkt für das Inkrafttreten des Systemwechsels wird der 1. Januar 2008 genommen; dieses Inkrafttreten basiert auf der Annahme, dass die eidgenössischen Räte die Schlussabstimmungen spätestens Ende 2002 durchführen.

3086

5

Umsatzabgabe

5.1

Ausgangslage

5.1.1

Gesetzesrevision 1991

Begehren nach Entlastungen führten bereits im Herbst 1991 zu einer grösseren Gesetzesrevision, bei welcher die Verbesserung der internationalen Konkurrenzfähigkeit des schweizerischen Finanzplatzes im Vordergrund stand. Die am 4. Oktober 1991 verabschiedete Revision (welche am 1. April 1993 in Kraft trat) umfasste insbesondere die Abschaffung der Emissionsabgabe (von 0,9%) auf Anteilen an inländischen Anlagefonds, die Befreiung der Handelsbestände der professionellen Händler von der Umsatzabgabe, die Aufhebung der Umsatzabgabe auf der Ausgabe von Obligationen ausländischer Schuldner und von Beteiligungsrechten an ausländischen Gesellschaften sowie die Befreiung des zwischen zwei ausländischen Vertragsparteien vermittelten «Ausland/Ausland-Geschäfts» mit ausländischen Obligationen.

Zur Kompensation der mit den Entlastungen verbundenen Mindereinnahmen wurde die Emissionsabgabe auf inländischen Obligationen (Anleihens- und Kassenobligationen) wieder eingeführt. Ebenfalls zum Zwecke der Kompensation wurde der Begriff der «übrigen» Effektenhändler neu definiert: Die Umsatzabgabepflicht wurde auf alle inländischen Gesellschaften und Genossenschaften ausgedehnt, welche in ihrer Bilanz für mehr als 10 Millionen Franken Wertschriften und Beteiligungen ausweisen.

Alles in allem hat die Revision vom Herbst 1991 die Erwartungen erfüllt. Die Erträge der Banken aus dem Kommissions- und Dienstleistungsgeschäft stiegen in den Jahren 1993 bis 1998 von 14 auf nahezu 24 Milliarden Franken. Der Ertrag der Umsatzabgabe hat sich in den letzten 5 Jahren wie folgt entwickelt (Beträge in Mio. Fr.): 1996

Inländische Titel Ausländische Titel Total

5.1.2

1997

1998

1999

2000

321 690

462 1018

689 1274

609 1391

759 2047

1011

1480

1963

2000

2806

Dringlicher Bundesbeschluss vom 19. März 1999

Im Frühjahr 1999 erfolgte eine weitere, zeitlich befristete Revision. Der am 19. März 1999 erlassene und bis Ende 2002 befristete dringliche Bundesbeschluss enthält Entlastungen für den Handel mit Eurobonds: Um diese Geschäfte in die Schweiz zu holen, wurde die Umsatzabgabe in diesem Bereich abgeschafft, soweit sie auf ausländische Kunden entfällt. Entlastet wurden ferner die über die neue Derivatebörse Eurex abgeschlossenen Geschäfte. Ohne diese Änderung wären auf derselben Titellieferung nämlich nicht bloss maximal eine, sondern zwei ganze Umsatzabgaben angefallen. Eine solche Doppelbesteuerung wurde mit der Änderung von Artikel 19 Absatz 1 des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben (StG) verhindert. Eine weitere Massnahme betraf die an der Schweizer Börse angeschlossenen 3087

ausländischen Effektenhändler: Diese «Remote Members» sind für die an der Schweizer Börse gehandelten inländischen Wertschriften umsatzabgabepflichtig, schulden für ihre Nostrogeschäfte indessen keine Abgabe. Mit dieser Änderung wurde dafür gesorgt, dass die ausländischen Mitglieder der Schweizer Börse (SWX) gleich behandelt werden wie die inländischen Mitglieder der SWX. Zu den finanziellen Auswirkungen dieser Massnahmen hielt der Bundesrat in der Botschaft vom 14. Dezember 1998 für einen Bundesbeschluss im Bereich der Umsatzabgabe fest, dass sich die Mindereinnahmen mit rund 20 Millionen Franken im Streubereich der aktuellen Erträge der Umsatzabgabe halten.

Bei der Verabschiedung des dringlichen Bundesbeschlusses vom 19. März 1999 stimmten die Räte auch zwei gleich lautenden Motionen der ständerätlichen und nationalrätlichen Kommissionen für Wirtschaft und Abgaben zu: Der Bundesrat wird beauftragt, eine Anschlusslösung an die dringlichen Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe vorzubereiten, die mit einem möglichst geringen Einnahmenausfall die Wettbewerbsfähigkeit des schweizerischen Finanzplatzes (Börse und Banken) im Bereich des Umsatzstempels sicherstellt.

Die entsprechende Änderung des Stempelsteuergesetzes hat so rasch als möglich zu erfolgen mit dem Ziel, dass sie spätestens am 1. Januar 2003 in Kraft gesetzt werden kann.

Am 31. Januar 2000 reichte die Kommission für Wirtschaft und Abgaben des Nationalrates folgende Motion ein: Der Bundesrat wird ersucht, bis zum 30. September 2000 eine Botschaft betreffend das Bundesgesetz über die Stempelabgaben zwecks Abschaffung des Umsatzstempels auf Wertpapieren in jenen Bereichen vorzulegen, die durch eine Abwanderung ins Ausland gefährdet sind.

Diese Motion wurde von den Räten überwiesen.

Der dringliche Bundesbeschluss vom März 1999 hat sich bis anhin positiv ausgewirkt. Die Schweizer Börse hat den Handel mit Eurobonds erfolgreich aufgenommen. Und sie konnte eine grössere Zahl ausländischer Banken als «Remote Members» akquirieren. Zu erwähnen ist ferner, dass die Schweizer Börse auf Grund einer Praxisänderung der Eidgenössischen Steuerverwaltung neben dem Handel mit Eurobonds neu auch den sog. Repohandel aufnehmen konnte. Die von der Schweizer Börse entwickelte Plattform für den Repohandel erleichtert das Repogeschäft, welches ein wichtiges
und effizientes Instrument der Schweizerischen Nationalbank für die Führung der Geldpolitik ist.

Die Annahme, dass die mit dem dringlichen Bundesbeschluss vom März 1999 verbundenen Mindereinnahmen marginal sein werden, hat sich bestätigt.

5.1.3

Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe

5.1.3.1

Konzept des Bundesrates

Gestützt auf das Konzept des Bundesrates vom 13. März 2000 zur Umsetzung von hängigen Steuer-Reformen gemäss Finanzleitbild setzte der Chef des Eidgenössi3088

schen Finanzdepartements am 22. März 2000 eine gemischte Arbeitsgruppe ein, welche den Auftrag erhielt, bis Ende Juni 2000 in einem Bericht aufzuzeigen, in welchen Bereichen bei der Umsatzabgabe gezielte Entlastungen nötig sind, um den Finanzplatz Schweiz zu stärken. Gleichzeitig wurde die Arbeitsgruppe beauftragt, die mit ihren Vorschlägen verbundenen Einnahmenausfälle zu beziffern und zu prüfen, wie diese Mindereinnahmen innerhalb des Finanzsektors kompensiert werden könnten, falls sie 500 Millionen Franken übersteigen sollten.

Auf Grund des Berichts der erwähnten Arbeitsgruppe gelangte der Bundesrat zum Schluss, dass sich die neue Revision der Umsatzabgabe auf die folgenden Bereiche konzentrieren sollte: a.

Revision der Artikel 14 und 17 des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben (StG) mit dem Ziel, Geschäfte mit bestimmten institutionellen Anlegern (öffentliche Hand, Anlagefonds, Lebensversicherer und Vorsorgeträger) von der Umsatzabgabe zu entlasten.

b.

Revision von Artikel 19 StG mit dem Ziel, eine fiskalische Benachteiligung der inländischen Banken zu vermeiden, wenn sie an einer ausländischen Börse mit inländischen Aktien handeln.

Der Bundesrat hielt ferner dafür, dass diese Änderungen in ein dringliches Bundesgesetz aufgenommen werden sollten, und dass die Vorlage im Hinblick auf die Kooperation der Schweizer Börse mit der Londoner Börse virt-x bereits in der Wintersession 2000 von beiden Räten verabschiedet werden sollte. Die Botschaft vom 2. Oktober 2000 für ein Bundesgesetz über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe (BBl 2000 5835) lehnte sich eng an die Empfehlungen der gemischten Arbeitsgruppe an. Die damit verbundenen Mindereinnahmen wurden auf der Grundlage des Jahres 1999 mit 490 Millionen Franken beziffert.

5.1.3.2

Lösung des Parlaments

Der Ständerat, der die Vorlage am 29. November 2000 als Erstrat behandelte, anerkannte die Notwendigkeit, Artikel 19 StG in dem vom Bundesrat vorgeschlagenen Sinn rasch zu ändern. Was die Entlastung der Geschäfte mit institutionellen Anlegern betrifft, gelangte der Ständerat dagegen zu anderen Ergebnissen, denen der Nationalrat im Differenzbereinigungsverfahren zustimmte. Das am 15. Dezember 2000 verabschiedete dringliche Bundesgesetz beschränkt die Freistellung von der Umsatzabgabe auf bestimmte ausländische Anleger (ausländische Staaten und Zentralbanken, ausländische Einrichtungen der Sozialversicherung, ausländische Einrichtungen der beruflichen Vorsorge sowie ausländische Lebensversicherer) sowie auf in- und ausländische Anlagefonds. Nicht freigestellt sind dagegen die inländischen Einrichtungen der beruflichen und der gebundenen Vorsorge (speziell die Pensionskassen), die inländische öffentliche Hand (Bund, Kantone und politische Gemeinden) und die inländischen Einrichtungen der Sozialversicherung (speziell der AHVAusgleichsfonds sowie die Ausgleichskassen). Diese Anleger gelten vielmehr ab dem 1. Juli 2001 neu als Effektenhändler. Die schon heute zu den Effektenhändlern gehörenden inländischen Lebensversicherer sind für ihre Wertschriftentransaktionen weiterhin umsatzabgabepflichtig. Die mit der Lösung des Parlaments verbundenen jährlichen Mindereinnahmen belaufen sich auf der Grundlage des Jahres 1999 auf

3089

rund 220 Millionen Franken; auf der Grundlage des Jahres 2000 sind sie mit rund 310 Millionen Franken zu beziffern.

5.2

Zielsetzung der Revision der Umsatzabgabe

Ziel der Revision ist nicht die Abschaffung der Umsatzabgabe. Es geht vielmehr darum, die sich abzeichnenden Benachteiligungen der inländischen Akteure gegenüber der ausländischen Konkurrenz zu beseitigen und für alle Beteiligten gleich lange Spiesse zu schaffen. Damit soll vor allem erreicht werden, dass die Wertschöpfung und die Arbeitsplatzwirkung der Finanzplatztätigkeiten in der Schweiz bleiben kann. Die neue Ordnung soll es zudem ermöglichen, ausländische institutionelle Kunden auch von der Schweiz aus zu bedienen.

Der Bundesbeschluss vom 19. März 1999 über dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe gilt bis zum Inkraftsetzen einer ihn ersetzenden Bundesgesetzgebung, längstens aber bis zum 31. Dezember 2002. Auch das Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe ist zeitlich bis Ende 2002 befristet. Im Rahmen des Steuerpaketes wird es im Wesentlichen darum gehen, die am 19. März 1999 verabschiedeten dringlichen Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe und den Inhalt des dringlichen Bundesgesetzes vom 15. Dezember 2000 ins ordentliche Recht überzuführen.

Der vorliegende Entwurf zur Revision des Stempelgesetzes fusst somit auf dem dringlichen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 und auf der am 15. Dezember 2000 verabschiedeten Fassung des Bundesgesetzes über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe. Dass der Bundesrat der in Ziffer 5.1.3.2 erwähnten Lösung des Parlaments den Vorzug gibt, hängt zum einen mit den Mindererträgen zusammen. Auf der Grundlage des Jahres 2000 müssten die mit dem in Ziffer 5.1.3.1 erwähnten bundesrätlichen Konzept vom Oktober 2000 verbundenen Mindererträge nämlich mit rund 700 Millionen Franken beziffert werden, was sich aus finanzpolitischer Sicht kaum rechtfertigen liesse.

Wesentlich ist aber auch, dass die Lösung des Parlaments die Leitlinien der in Ziffer 5.1.1 erwähnten Gesetzesrevision 1991 konsequent fortführt, indem sie die Umsatzabgabepflicht auf alle bedeutenden inländischen Anleger (öffentliche Hand, Sozialversicherung und Pensionskassen) ausdehnt. Nach bisherigem Recht waren auf Grund des in der Bilanz ausgewiesenen Wertschriftenbesitzes nur solche Anleger abgabepflichtig, welche sich als Kapitalgesellschaften oder als Genossenschaften organisiert haben. Nach der Lösung des Parlaments spielt
es für die Erfassung der Pensionskassen keine Rolle mehr, ob diese als Genossenschaften oder als Stiftungen organisiert sind. Das dringliche Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 ist sodann wettbewerbsneutral konzipiert und berücksichtigt, dass der Wertschriftenhandel nicht der Mehrwertsteuer unterliegt. Der Finanzplatz Schweiz wird gezielt gefördert, und die Mindererträge halten sich in einem Rahmen, der im Bereich der Stempelabgaben Handlungsspielräume für künftige Revisionen offen lässt. Die Lösung des Parlaments verhindert die Abwanderung von Geschäften und ermöglicht den Banken neue Geschäfte. Die Pensionskassen (wie auch die inländische öffentliche Hand und die inländische Sozialversicherung) werden faktisch keiner neuen Steuer unterworfen, und bei den inländischen Lebensversicherern wird der status quo beibehalten. Auch für die Pensionskassen gilt, dass sie die mit inländischen Banken getätig-

3090

ten Geschäfte nicht im Umsatzregister eintragen müssen, wenn sie sich beim Abschluss dieser Geschäfte nicht als Effektenhändler ausweisen (Art. 21 Abs. 8 und Art. 23 Abs. 3 der Verordnung vom 3. Dez. 1973 zum StG). Es wäre daher nicht angebracht, die Pensionskassen schon nach kurzer Zeit wieder aus der Umsatzabgabepflicht zu entlassen.

6

Besonderer Teil

6.1

Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

6.1.1

Erläuterung der Gesetzesänderungen beim DBG

Art. 9 Abs. 2 und 3 Einkommen und Vermögen der unter elterlicher Sorge stehenden minderjährigen Kinder werden nach wie vor dem Inhaber der elterlichen Sorge zugerechnet. Dieser hat die mit seinem Einkommen und Vermögen zusammengerechneten Faktoren des Kindes zu versteuern. Davon ausgenommen bleibt das Erwerbseinkommen des Kindes, wofür dieses wie bisher selbstständig besteuert wird.

Bei Eltern, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, werden die Faktoren des Kindes zum Einkommen der Eltern addiert.

Werden die Eltern des Kindes nicht gemeinsam veranlagt und übt nur ein Elternteil die elterliche Sorge über das Kind aus, werden die Faktoren des Kindes dieser Person zugerechnet.

Kommt die elterliche Sorge jedoch beiden Eltern zu, werden die Faktoren des Kindes demjenigen Elternteil zugerechnet, der für das Kind überwiegend sorgt. In der Regel dürfte dies diejenige Person sein, bei der sich das Kind am häufigsten aufhält.

Art. 13 Abs. 3 In Absatz 3 Buchstabe a wird die neue Terminologie des Kindesrechts übernommen («elterliche Sorge» an Stelle «elterlicher Gewalt»), wie sie seit dem 1. Januar 2000 gilt (gemäss BG vom 26. Juni 1998, wiedergegeben in BBl 1998 3491 ff.).

Mit der steuerpflichtigen Person haften weiterhin solidarisch die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder bis zum Betrage des auf sie entfallenden Anteils an der Gesamtsteuer. Üben Eltern, die nicht zusammen veranlagt werden, die elterliche Sorge gemeinsam aus, haftet das Kind nur mit demjenigen Elternteil solidarisch, welchem die Faktoren des Kindes zugerechnet werden. In diesem Fall kommt die solidarische Mithaftung des Kindes also nur bei demjenigen Elternteil zur Anwendung, der für das Kind überwiegend sorgt.

Art. 23 Bst. f und Art. 33 Abs. 1 Bst. c In beiden Bestimmungen ist die Terminologie an das neue Kindesrecht («elterliche Sorge» an Stelle «elterlicher Gewalt») angepasst worden.

3091

Art. 33 Abs. 1 Bst. cbis Bei den allgemeinen Abzügen wird neu ein Abzug für die Betreuungskosten von Kindern eingeführt. Der Abzug kann nur für Kinder beansprucht werden, die das 16. Altersjahr noch nicht überschritten haben. Abgezogen werden können damit auch Kosten für Tagesschulen, Mittagstische etc. Die steuerpflichtige Person kann nur die effektiven Kinderbetreuungskosten, maximal jedoch 4000 Franken pro Kind und Jahr in Abzug bringen. Bei diesem Betrag ist zu berücksichtigen, dass die Kosten in öffentlichen Kinderkrippen durchwegs einkommensabhängig sind. Bei Steuerpflichtigen mit tieferen Einkommen dürften die effektiv anfallenden Kosten mit einem Abzug in dieser Höhe gedeckt sein.

Für die Inanspruchnahme des Abzuges ist erforderlich, dass das Kind von Dritten betreut wird; die Betreuung durch einen Elternteil berechtigt nicht zum Abzug. Die Art der Fremdbetreuung ­ beispielsweise durch Grosseltern, Hausangestellte, Aufenthalt in einer Tagesschule oder Krippe etc. ­ spielt hingegen keine Rolle. Voraussetzung indessen ist, dass die das Kind betreuende Person das Entgelt versteuert.

Der Abzug wird Eltern ­ darunter fallen auch Konkubinatspaare ­ gewährt, wenn beide einer Erwerbstätigkeit nachgehen. Betreuungskosten, die ausserhalb der Arbeitszeit der Eltern entstanden sind ­ beispielsweise durch Babysitting am Abend oder über das Wochenende ­ können nicht in Abzug gebracht werden, da diesfalls Einverdienerpaare benachteiligt würden.

Der Kinderbetreuungsabzug soll indessen nicht nur bei Erwerbstätigkeit beider Eltern, sondern auch in jenen Fällen gewährt werden, bei welchen nur der eine Partner erwerbstätig und der andere arbeitsunfähig ist, oder bei welchen sich der eine in Ausbildung befindet.

Andererseits sollen auch allein stehende Personen mit minderjährigen Kindern, d.h.

ledige, getrennt lebende, geschiedene oder verwitwete steuerpflichtige Personen, die einer Erwerbstätigkeit nachgehen, dauernd arbeitsunfähig sind oder sich in Ausbildung befinden, die Kinderbetreuungskosten in Abzug bringen können.

Den Abzug können nur steuerpflichtige Personen geltend machen, die mit den fremdbetreuten Kindern im gleichen Haushalt leben. Damit wird ausgeschlossen, dass Kosten, die aus einem Internatsaufenthalt eines Kindes erwachsen, als Betreuungskosten zum Abzug gebracht werden können.

Wenn Eltern
getrennt leben, die elterliche Sorge jedoch gemeinsam ausüben, dürfte der Abzug in der Regel ­ sofern die Voraussetzungen von Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe cbis erfüllt sind ­ demjenigen Elternteil gewährt werden, der für das Kind überwiegend sorgt.

Die verschiedenen Konstellationen, die bei diesem Abzug zu berücksichtigen sind, führen dazu, dass die Detailregelung auf dem Verordnungsweg erfolgen muss, da sie den Rahmen einer Gesetzesnorm sprengen würde. Die Bestimmung enthält denn auch eine Delegationsnorm, die dem Bundesrat die Kompetenz erteilt, eine entsprechende Verordnung zu erlassen.

Art. 33 Abs. 1 Bst. f Diese Bestimmung ist wegen der neu vorgesehenen Abzugsmöglichkeit für die Prämien der obligatorischen Krankenpflege- und Unfallversicherung in die Buchstaben f und g aufgeteilt worden. In Buchstabe f werden ­ wie bisher ­ die Prämien und 3092

Beiträge für die Erwerbsersatzordnung und Arbeitslosenversicherung als zum Abzug zulässig aufgeführt. Die Bestimmung g (siehe nachstehend) regelt neu ausschliesslich den Abzug der Prämien für die obligatorische Krankenpflege- und Unfallversicherung. Deshalb werden die bisher unter Buchstabe f genannten Prämien für die obligatorische Unfallversicherung in die Bestimmung von Buchstabe g übertragen.

Art. 33 Abs. 1 Bst. g Die im bisherigen Buchstaben g aufgeführten Einlagen in Lebensversicherungen und Sparzinsen sollen neu nicht mehr zum Abzug zugelassen werden. Diese ursprünglichen Sparanreize rechtfertigen sich im heutigen Umfeld mit Säule 2 und Säule 3a nicht mehr. Der teilweise Abzug der Lebensversicherungsprämien und die Nichtbesteuerung der Leistungen aus Lebensversicherungen sind steuerrechtlich wenig kohärent. Auch ein Abzug für die steuerbaren Sparzinsen lässt sich nicht mehr begründen. Deswegen ist auf diese Abzüge zu verzichten.

In Buchstabe g wird nun neu der Abzug für die Prämien der obligatorischen Krankenpflege- und Unfallversicherung vorgesehen. Angesprochen sind die Prämien, wie sie gestützt auf die entsprechende Gesetzgebung (BG über die Krankenversicherung, SR 832.10; BG über die Unfallversicherung; SR 832.20) zu leisten sind. Berücksichtigt werden sowohl die Prämien, die die steuerpflichtige Person für sich als auch für die Kinder aufbringt, deren Unterhalt sie bestreitet; letzeres Kriterium ist identisch mit der Möglichkeit, den Kinderabzug gemäss Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe b zu beanspruchen.

Aus Gründen der Praktikabilität wird für diesen Abzug jedoch die Form einer Pauschale angeordnet. Da die Prämien für die obligatorische Krankenpflege- und Unfallversicherung zwischen den Kantonen sehr unterschiedlich sind, ist es allerdings nicht möglich, eine einheitliche Pauschale für die ganze Schweiz zu statuieren.

Vielmehr muss die Pauschale für jeden Kanton gesondert, entsprechend dem kantonalen Prämiendurchschnitt, vorgesehen werden. Der Bundesrat erhält die Kompetenz, die massgebenden Beträge für die Pauschalen auf dem Verordnungsweg festzulegen. Im Interesse der Veranlagungsökonomie können die gewährten Prämienverbilligungen nicht berücksichtigt werden.

Vorbehalten bleiben muss jedoch eine gesamtschweizerisch einheitliche Pauschale für die Ausgestaltung der Quellensteuertarife. Die
Berechnung von 26 unterschiedlichen Quellensteuertarifen für die direkte Bundessteuer würde die Steuerbehörden von Bund und Kantonen vor grosse Probleme stellen.

Art. 33 Abs. 2 Der Zweiverdienerabzug wird aufgehoben. Der Situation von Zweiverdiener-Ehepaaren wird anderweitig (Splitting-Prinzip, Abzug der Kinderbetreuungskosten) Rechnung getragen.

Art. 35 Abs. 1 Bst. a Jeder steuerpflichtigen Person wird ein persönlicher Abzug in der Höhe von 2000 Franken im Sinne eines steuerfreien Grundbetrages gewährt. Mit diesem Abzug, der Einführung eines Haushaltsabzuges (vgl. nachstehend bei Bst. d) und dem

3093

Tarif, der bei einem Einkommen von 13 100 Franken einsetzt, wird dem Anliegen entgegengekommen, das Existenzminimum steuerlich zu berücksichtigen.

Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, können folgerichtig vom Gesamtreineinkommen insgesamt 4000 Franken abziehen.

Minderjährige Kinder, die für Einkünfte aus eigener Erwerbstätigkeit selbstständig besteuert werden, können ebenfalls den persönlichen Abzug geltend machen.

Art. 35 Abs. 1 Bst. b Der Kinderabzug ist für jedes minderjährige oder in der beruflichen Ausbildung stehende Kind von 5100 Franken auf 8200 Franken erhöht worden.

Bei Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, wird der Betrag vom Gesamteinkommen abgezogen.

Übt nur ein Elternteil die elterliche Sorge über das Kind aus, kommt der Kinderabzug dieser Person zu.

Üben Eltern, die nicht zusammen veranlagt werden, die elterliche Sorge gemeinsam aus, dürfte wohl in der Regel derjenige Elternteil, der überwiegend für den Unterhalt des Kindes sorgt, den Kinderabzug geltend machen. Die vorliegende Formulierung schliesst für solche Fälle nicht aus, dass der Kinderabzug weiterhin im Sinne der bisherigen Praxis zur direkten Bundessteuer geregelt werden kann. Das bedeutet, dass in Fällen, wo keine förmlich festgelegten Alimente geleistet und demzufolge auch nicht zum Abzug gebracht werden, derjenige Elternteil den Kinderabzug beanspruchen kann, der über das höhere Einkommen verfügt. Diese Möglichkeit dürfte Konkubinatspaaren entgegenkommen.

Art. 35 Abs. 1 Bst. c Der Unterstützungsabzug ist für jede erwerbsunfähige oder beschränkt erwerbsfähige Person von 5100 Franken auf 8200 Franken erhöht worden. Diese Erhöhung bildet auch Anlass für eine teilweise Änderung seiner Ausgestaltung: Bis anhin war dieser Abzug an die Bedingung geknüpft, dass die Unterstützung «mindestens in der Höhe des Abzuges» erfolgte. Mit der Erhöhung auf 8200 Franken würde die unveränderte Übernahme dieser Bedingung in vielen Fällen eine Inanspruchnahme des Abzuges verunmöglichen. Deswegen wird nunmehr eine nachgewiesene Unterstützung mindestens im Umfang von 5100 Franken verlangt. Ist diese Voraussetzung erfüllt, kann der Abzug bis zum neuen Maximum von 8200 Franken beansprucht werden, sofern die entsprechende Unterstützung nachgewiesen wird.

Wie bisher ist der
Unterstützungsabzug nicht möglich für den Ehegatten sowie für die Kinder, für die der Kinderabzug gemäss Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe b vorgenommen werden kann.

Art. 35 Abs. 1 Bst. d Neu wird ein Haushaltsabzug in der Höhe von 10 000 Franken eingeführt. Dahinter steht die Überlegung, dass Mehrpersonenhaushalte, bestehend aus mindestens zwei Erwachsenen, unabhängig vom Zivilstand und von einer Paarbeziehung gewisse Haushaltsersparnisse erzielen. Der Haushaltsabzug soll all jenen steuerpflichtigen 3094

Personen gewährt werden, die keine solche Haushaltsvorteile realisieren. Der Abzug wird daher Alleinstehenden gewährt, die tatsächlich allein ­ so genannte Einpersonenhaushalte ­ oder zusammen mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen einen Haushalt führen, für die sie den Kinder- oder Unterstützungsabzug beanspruchen können. Als Kinder im Sinne dieser Bestimmung gelten nur minderjährige oder in der beruflichen Ausbildung stehende Kinder.

Art. 35 Abs. 1 Bst. e Bei diesem neu eingeführten Sozialabzug handelt es sich um den so genannten «Alleinerzieherabzug». Alleinstehende Personen, d.h. ledige, getrennt lebende, geschiedene oder verwitwete steuerpflichtige Personen, die mit Kindern, aber ohne weitere Erwachsene, zusammen wohnen, für die ein Kinderabzug nach Buchstabe b gewährt wird, können drei Prozent des Reineinkommens, jedoch höchstens 5000 Franken, abziehen. Dieser Abzug ist als weiteres Korrektiv aufzufassen, um im Rahmen des Teilsplittings sachgerechte Belastungsrelationen zwischen den verschiedenen Familienkategorien zu erreichen.

Der Abzug wird nicht nur steuerpflichtigen Personen mit Kindern, sondern auch all jenen allein stehenden steuerpflichtigen Personen gewährt, die mit unterstützungsbedürftigen Personen, für die sie einen Abzug gemäss Buchstabe c geltend machen können, einen Haushalt führen. Zu denken ist hier z.B. an einen Elternteil, in dessen Haushalt ein volljähriges behindertes Kind wohnt. Auch in solchen Fällen soll der «Alleinerzieherabzug» beansprucht werden können.

Art. 36 Abs. 1 Der unterschiedlichen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit von Verheirateten und Alleinstehenden wird im geltenden Recht unter anderem mit unterschiedlichen Tarifen ­ dem so genannten Doppeltarif ­ Rechnung getragen. Bei der gewählten Teilsplitting-Lösung besteht hingegen nur ein einziger Tarif, der Grund- oder Einheitstarif. Dieser wird sowohl auf Alleinstehende als auch auf Ehepaare angewendet, die zusammen veranlagt werden. Bei Letzteren gilt allerdings für die Satzbestimmung die besondere Regelung des Teilsplittings (vgl. nachstehend unter Abs. 2).

Wie bis anhin berechnet und veröffentlicht die Eidgenössische Steuerverwaltung den Tarif in der detaillierten, für die Anwendung verbindlichen Form.

Art. 36 Abs. 2 Artikel 36 Absatz 2 regelt den Anwendungsbereich des Teilsplittings.
Es gilt nur für Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, und zwar unabhängig davon, ob die Ehepartner einen gemeinsamen oder getrennten zivilrechtlichen Wohnsitz haben.

Die Einkünfte der Ehegatten werden zusammengerechnet. Das steuerbare Gesamteinkommen eines Ehepaares wird aber zum Satz besteuert, wie er für eine Quote von 52,63 Prozent dieses Einkommens gelten würde. Für die Festlegung des satzbestimmenden Einkommens wird das steuerbare Gesamteinkommen der Ehegatten nämlich durch den Divisor 1,9 geteilt.

3095

Diese Regelung führt zu einer steuerlichen Gleichbehandlung von Einverdiener- und Zweiverdienerpaaren in tariflicher Hinsicht. Zudem sinkt die Progression und demzufolge die prozentuale Steuerbelastung der Ehepaare.

Art. 38 Abs. 2 Artikel 36, auf welchen Absatz 2 verweist, kennt nunmehr nur noch einen einzigen Tarif (vgl. dort). Deshalb ist in diesem Hinweis der Plural ­ entsprechend dem bisher massgebenden Doppeltarif ­ durch den Singular («Tarif nach Art. 36») zu ersetzen.

Mit dem Hinweis auf Artikel 36 ist diese Bestimmung insgesamt gemeint. Das heisst, dass die in ungetrennter Ehe lebenden Ehepaare Kapitalleistungen aus Vorsorge zu einem Fünftel des für sie aus dem Teilsplitting resultierenden Steuersatzes versteuern.

Art. 86 Diese Bestimmung regelt die für die Ausgestaltung des Steuertarifes bei der Quellensteuer zu berücksichtigenden Kosten, Prämien und Abzüge.

In Absatz 1 kann der bisherige Hinweis auf Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe g entfallen, weil der damit angesprochene Abzug ­ nämlich der Abzug für Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen ­ aufgehoben werden soll (vgl. bei Art. 33 Abs. 1 Bst. g). An dessen Stelle ist ein Hinweis auf den neu eingeführten Abzug für die Prämien der obligatorischen Krankenpflege- und Unfallversicherung nötig. Dabei wird wie auch hinsichtlich der Abzüge und Milderungen für Familienlasten folgerichtig auf die entsprechenden Bestimmungen zur einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung (Art. 212 Abs. 1 Bst. b, Art. 213 und Art. 214 Abs. 2) hingewiesen.

In Absatz 2 ist der bisherige Hinweis auf Artikel 33 Absatz 2 zu streichen, weil der dort geregelte Zweiverdienerabzug ebenfalls nicht mehr weitergeführt werden soll.

Art. 105 Abs. 2 und Art. 155 Abs. 1 Es handelt sich um eine rein formale Anpassung an die im ZGB vorgenommene Anpassung des Kindesrechtes, bei welchem seit dem 1. Januar 2000 der bisherige Begriff der «elterlichen Gewalt» durch den Ausdruck «elterliche Sorge» ersetzt worden ist (durch BG vom 26. Juni 1998, wiedergegeben in BBl 1998 3491 ff.).

Art. 212 Diese Bestimmung regelt im System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung die Abzüge, wie sie in Artikel 33 Absatz 1 Buchstaben f und g sowie Absatz 2 für das System der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung festgelegt sind. Die dortigen Anpassungen sind daher
sinngemäss zu übernehmen. Im Übrigen gelten auch die Ausführungen zu Artikel 213 hienach.

Art. 213 Diese Bestimmung regelt die Sozialabzüge im System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung. Die Abzüge entsprechen denjenigen von Artikel 35 im 3096

System der zweijährigen Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung, sind jedoch ­ in Weiterführung der bisherigen Praxis zum Nebeneinander der beiden Systeme der zeitlichen Bemessung ­ um 10 Prozent erhöht. Eine solche Vorkehr ist nötig, weil bei der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung systembedingt im Durchschnitt höhere steuerbare Einkommen als Bemessungsgrundlage dienen. Damit ist weiterhin sichergestellt, dass sich bei der direkten Bundessteuer aus der gleichzeitigen Anwendung dieser beiden unterschiedlichen Systeme in den Kantonen für die Steuerpflichtigen keine Vor- und Nachteile ergeben.

Art. 214 Diese Bestimmung legt den Tarif im System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung fest. Die Tarifstufen sind ­ entsprechend den bei den Sozialabzügen gemäss Artikel 213 genannten Überlegungen ­ im Vergleich zu denjenigen bei Artikel 36 um zehn Prozent gestreckt. Damit soll auch die tarifliche Gleichstellung der Steuerpflichtigen unter den beiden Systemen der zeitlichen Bemessung weitergeführt werden können.

Art. 214a Bisher wurden Kapitalleistungen aus Vorsorge durchwegs auf der Basis des Tarifs für die zweijährige Veranlagung mit Vergangenheitsbemessung besteuert. Dies war folgerichtig, solange eine Mehrheit der Kantone die direkte Bundessteuer nach diesem Tarif erhob. Nachdem nun aber auf das Jahr 2001 eine Mehrheit der Kantone zum System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung wechseln werden, drängt es sich auf, diese Kapitalleistungen stets auf der Grundlage des effektiv zur Anwendung kommenden Tarifes ­ entsprechend der einjährigen oder zweijährigen Veranlagung ­ zu besteuern. Im Übrigen gelten die Ausführungen zu Artikel 38.

Art. 216 Es handelt sich dabei um dieselbe Anpassung an das Zivilrecht wie bei Artikel 105 Absatz 2, jedoch sinngemäss für das System der einjährigen Veranlagung mit Gegenwartsbemessung.

6.1.2

Erläuterung der Gesetzesänderungen beim StHG

Art. 3 In Absatz 3 wird am Grundsatz der Familienbesteuerung festgehalten. Bei Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, werden Einkommen und Vermögen nach wie vor zusammengerechnet, und zwar unabhängig davon, ob die Ehepartner einen gemeinsamen oder getrennten zivilrechtlichen Wohnsitz haben.

Der neue Absatz 4 regelt die Zuweisung des Einkommens und Vermögens der unter elterlicher Sorge stehenden minderjährigen Kinder. Diese werden mit Ausnahme der Einkünfte aus eigener Erwerbstätigkeit nach wie vor dem Inhaber der elterlichen Sorge zugerechnet. Diese Person hat die mit seinem Einkommen und Vermögen zusammengerechneten Faktoren des Kindes zu versteuern.

3097

Bei Eltern, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, werden die Faktoren des Kindes zum Einkommen der Eltern addiert.

Werden die Eltern des Kindes nicht gemeinsam veranlagt und übt nur ein Elternteil die elterliche Sorge über das Kind aus, werden die Faktoren des Kindes dieser Person zugerechnet.

Kommt die elterliche Sorge beiden Eltern zu, werden die Faktoren des Kindes demjenigen Elternteil zugerechnet, der für das Kind überwiegend sorgt. In der Regel dürfte dies diejenige Person sein, bei der sich das Kind am häufigsten aufhält.

Grundstückgewinne und Einkünfte aus eigener Erwerbstätigkeit muss das Kind wie bisher selbstständig versteuern.

Art. 6a Mit diesem neu eingefügten Artikel wird die Steuernachfolge nun auch im StHG geregelt. Die beiden Absätze stimmen mit denjenigen des Artikels 12 DBG überein.

Mit der Einführung dieser Bestimmung soll sichergestellt werden, dass bei Tod des Steuerpflichtigen auch auf kantonaler Ebene analog zum Recht der direkten Bundessteuer die Erben solidarisch für die vom Erblasser geschuldeten Steuern bis zur Höhe ihrer Erbteile und unter zeitlich unbeschränktem Einbezug der Vorempfänge haften.

Beim überlebenden Ehegatten werden zudem als Haftungssubstrat auch güterrechtliche Ansprüche miteinbezogen.

Art. 6b Mit diesem ebenfalls neu eingefügten Artikel wird im StHG die Haftungsregelung des DBG übernommen.

Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, haften danach grundsätzlich solidarisch für die Gesamtsteuer. Dieser Grundsatz wird durchbrochen, wenn einer der Ehegatten zahlungsunfähig ist. Jeder haftet in diesem Fall nur für seinen Anteil an der Gesamtsteuer.

Wird die Ehe rechtlich oder tatsächlich getrennt, entfällt die Solidarhaftung auch für alle offenen Steuerschulden aus der Zeit der gemeinsamen Veranlagung.

Mit der steuerpflichtigen Person haften weiterhin solidarisch die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder bis zum Betrage des auf sie entfallenden Anteils an der Gesamtsteuer. Üben die nicht zusammen zu veranlagenden Eltern die elterliche Sorge gemeinsam aus, haftet das Kind nur mit demjenigen Elternteil solidarisch, welchem die Faktoren des Kindes zugerechnet werden. Mit andern Worten kommt in diesem Fall die solidarische Mithaftung des Kindes nur bei demjenigen Elternteil zur Anwendung, der
überwiegend für das Kind sorgt.

In den Absätzen 3 und 4 werden weitere Personen aufgeführt, die mit dem Steuerpflichtigen solidarisch haften. Diese Bestimmungen für die Mithaftung entsprechen der Regelung der direkten Bundessteuer, wurden aber sinngemäss den kantonalen Verhältnissen angepasst.

3098

Art. 7 Abs. 4 Bst. g und Art. 9 Abs. 2 Bst. c In diesen beiden Bestimmungen ist die Terminologie an das neue Kindesrecht («elterliche Sorge» an Stelle «elterlicher Gewalt») angepasst worden.

Art. 9 Abs. 2 Bst. cbis Bei den allgemeinen Abzügen wird neu wie bei der direkten Bundessteuer ein Abzug für die Betreuungskosten von Kindern eingeführt. Der Abzug kann nur für Kinder beansprucht werden, die das 16. Altersjahr noch nicht überschritten haben und zusammen mit den Eltern im gleichen Haushalt leben. Der Abzug kann zudem nur für Kinderbetreuungskosten eingeräumt werden, die während der Arbeitszeit der Eltern anfallen. Nicht abzugsfähig sind Kosten der Kinderbetreuung ausserhalb der Erwerbstätigkeit, z.B. am Abend oder am Wochenende.

Der Kinderbetreuungsabzug wird nicht nur bei Erwerbstätigkeit beider Elternteile, sondern auch für Alleinerziehende, für erwerbsunfähige Eltern sowie für Eltern in Ausbildung gewährt.

Der Abzug wird den Kantonen zwingend vorgeschrieben. Bis zu welchem Höchstbetrag die effektiv angefallenen Kosten abgezogen werden können, ist nach kantonalem Recht zu bestimmen. Die relativ offene Formulierung eröffnet den Kantonen auch die Möglichkeit, auf die Festsetzung eines Höchstbetrages im kantonalen Steuergesetz zu verzichten und die effektiv angefallenen Kosten vollumfänglich zum Abzug zuzulassen.

Art. 9 Abs. 2 Bst. f und g Die zwei Bestimmungen zu den Abzügen der Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung und die Arbeitslosenversicherung sowie zu den Prämien für die obligatorische Krankenpflege- und Unfallversicherung entsprechen sinngemäss den Bestimmungen von Artikel 33 Absatz 1 Buchstaben f und g DBG. Deshalb kann auf die dortigen Ausführungen verwiesen werden.

Für den Wegfall des bisherigen Abzuges für Versicherungsprämien und Sparkapitalzinsen sind die nämlichen Gründe massgebend, die auch die Streichung des analogen Abzuges vom bisherigen Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe g DBG erforderlich machen. Die diesbezüglichen Ausführungen gelten daher sinngemäss auch für das StHG.

Art. 9 Abs. 2 Bst. k Hinter der Aufhebung des Zweiverdienerabzuges im StHG stehen die gleichen Überlegungen, wie sie für den Verzicht auf die analoge Bestimmung von Artikel 33 Absatz 2 DBG genannt werden. Es kann daher auf die dortigen Ausführungen verwiesen werden.

Art. 11 Verheiratete Personen
sind im Vergleich zu den Alleinstehenden grundsätzlich steuerlich angemessen zu entlasten. Diese Ermässigung soll auf kantonaler Ebene analog zum Recht der direkten Bundessteuer durch Einführung eines Splittingsystems erfolgen. Die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden Ehegatten sollen 3099

somit zu einem Steuersatz besteuert werden, der einem festen Bruchteil des Gesamteinkommens entspricht.

Gemäss Artikel 129 Absatz 2 BV fällt die Regelung der Steuertarife, der Steuersätze sowie der Steuerfreibeträge in die Autonomie der Kantone. Aus verfassungsrechtlicher Sicht kann den Kantonen daher kein bestimmter Divisor vorgeschrieben werden. Auf Grund der vorliegenden Formulierung hat der kantonale Gesetzgeber selbst zu bestimmen, welcher Divisor dem kantonalen Steuergesetz zu Grunde gelegt werden soll. Den Kantonen steht somit auch die Möglichkeit offen, an Stelle eines Teilsplittings ein Vollsplitting zu verankern. Die Einführung oder die Beibehaltung eines Doppeltarifsystems, wie es heute in einigen Kantonen vorgesehen ist, bleibt den Kantonen hingegen auf Grund des Wortlautes verwehrt.

Absatz 2 schreibt vor, dass auch verwitwete, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die alleine mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen zusammenleben, zu entlasten sind. Auf welche Weise diese Entlastung zu erfolgen hat, wird durch das StHG nicht vorgegeben. Den Kantonen steht daher die Möglichkeit offen, die Ermässigung für diese Kategorie von Steuerpflichtigen beispielsweise in Form eines frankenmässig begrenzten Prozentabzuges vom Steuerbetrag, durch Einführung von weiteren Sozialabzügen ­ wie etwa eines Haushaltsabzuges ­ oder durch Festsetzung eines Splittingverfahrens zu erreichen. Auf Grund des Gesetzeswortlautes muss es sich dabei nicht zwingend um eine gleiche Entlastung wie bei den verheirateten Personen handeln. Der Gesetzestext lässt es aber durchaus zu, dass verwitwete, geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die allein mit Kindern oder unterstützungsbedürftigen Personen zusammenleben, in gleicher Weise wie Ehepaare entlastet werden. Die gesetzliche Formulierung ermöglicht den Kantonen somit einen erheblichen Gestaltungsspielraum.

Die Neufassung von Absatz 2 hat zur Folge, dass der bisherige Absatz 2 unverändert zu Absatz 3 und der bisherige Absatz 3 unverändert zu Absatz 4 werden.

Art. 33 Abs. 3 In dieser Bestimmung, die die Ausgestaltung des Steuerabzuges für die Besteuerung an der Quelle regelt, muss der bisherige Hinweis auf den Zweiverdienerabzug entfallen, weil dieser Abzug aufgehoben werden soll (vgl. vorstehend bei Art. 9 Abs. 2 Bst. k).

Art. 54 Abs. 2 Bei dieser
Bestimmung zur Inventaraufnahme wird die Anpassung an das Zivilrecht («elterliche Sorge» an Stelle «elterlicher Gewalt») vorgenommen (analog zu Art. 155 Abs. 1 DBG).

Art. 72e In der neuen Übergangsbestimmung wird den Kantonen eine Frist von fünf Jahren zur Anpassung ihrer Gesetzgebung an die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung eingeräumt.

3100

6.2

Eigenmietwert/Systemwechsel

6.2.1

Erläuterung der Gesetzesänderungen beim DBG

Art. 16 Abs. 4 Artikel 16 Absatz 1 enthält im Sinne einer Generalklausel den Grundsatz der Gesamt-Einkommenssteuer als allgemeinen, umfassenden Einkommensbegriff. Danach sind grundsätzlich ­ vorbehältlich der im Gesetz ausdrücklich genannten Ausnahmen ­ sämtliche wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte steuerbar.

Im Sinne einer Ausnahme werden in Absatz 3 die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen als steuerfrei erklärt. Zu dieser Ausnahmeregelung kommt durch den Systemwechsel der Eigenmietwert an selbst genutzten Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen des Privatvermögens. Indem sich der Gesetzgeber dazu entschliesst, die Besteuerung des Eigenmietwertes aufzuheben und so das heutige Steuersystem zu ändern, wird angezeigt, dass auch der Nutzungswert eines unbeweglichen Gegenstandes des Privatvermögens für den Eigentümer kein steuerbares Einkommen darstellt.

Art. 21 Abs. 1 Bst. b und Abs. 2 Die bisherige Erwähnung der Eigennutzung als einkommenssteuerlich massgebender Zufluss entfällt mit dem Systemwechsel; sie ist ersatzlos zu streichen.

Art. 32 Abs. 2 Durch den Systemwechsel werden die Liegenschaftskosten entsprechend ihrer Nutzung (Fremd- oder Selbstnutzung) aufgeteilt.

Zusammen mit den Unterhaltskosten bilden die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte die Liegenschaftskosten; diese können bei vermieteten und verpachteten Liegenschaften als Gewinnungskosten weiterhin zum Abzug gebracht werden, sofern sie effektiv angefallen sind. Wird eine Liegenschaft teilweise vermietet und teilweise selber genutzt, so sind die Liegenschaftskosten aufzuteilen und nur anteilsmässig zu berücksichtigen. Wird ein Teil der Liegenschaft geschäftlich genutzt, so gilt dieser Teil als vermietet.

Art. 32 Abs. 2bis Als logische Konsequenz des Systemwechsels können die effektiven Liegenschaftskosten selbst genutzter Liegenschaften grundsätzlich nicht mehr zum Abzug gebracht werden. Es gebricht ihnen nach dem Systemwechsel an der Gewinnungskosteneigenschaft.

Demgegenüber ist die Wohneigentumsförderung ein Verfassungsauftrag, der zwar keine steuerlichen Massnahmen zu Gunsten des Erwerbs und Erhalts von eigenem Wohnraum am Wohnsitz vorschreibt, aber immerhin erlaubt. Daher sollen die effektiven Liegenschaftskosten für den selbst genutzten Wohnraum am Wohnort des Steuerpflichtigen
in beschränktem Umfang zum Abzug zugelassen werden. Gleichzeitig wird damit auch die Pflege der Bausubstanz und das zur Mehrheit in kleinen und mittleren Betrieben organisierte Baugewerbe gefördert.

3101

Um auch grösseren aperiodisch anfallenden Renovationsarbeiten (z.B. Dach- und Fassadenrenovationen) Rechnung tragen zu können, dürfen einmal alle fünf Jahre diejenigen Liegenschaftskosten in Abzug gebracht werden, die 5000 Franken übersteigen, aber 50 000 Franken nicht überschreiten. Demzufolge können in einem solchen Jahr bis zu 45 000 Franken effektive Unterhaltskosten abgezogen werden. Die fünfjährige «Sperrfrist» beginnt jeweils mit der Geltendmachung des Abzugs zu laufen. Wird beispielsweise der Abzug zum ersten Mal im dritten Jahr nach dem Systemwechsel beansprucht, kann er frühestens im achten Jahr erneut geltend gemacht werden. Macht der Steuerpflichtige hingegen erst im siebten Jahren nach dem Wechsel erstmals vom besonderen Abzug Gebrauch, kann er dies frühestens im zwölften Jahr das nächste Mal tun.

Art. 32 Abs. 3 Investitionen, die dem Energiesparen, dem Umweltschutz und der Denkmalpflege dienen, werden weiterhin den Unterhaltskosten gleichgestellt. Das Eidgenössische Finanzdepartement wird bestimmen, welche Investitionen als den genannten Zwecken dienlich betrachtet und somit in der in Artikel 32 Absatz 2bis definierten Höhe zum Abzug gebracht werden dürfen.

Art. 32 Abs. 4 Ein Pauschalabzug für Grundstücke des Privatvermögens entfällt.

Ein solcher Abzug ist nicht mehr gerechtfertigt, da für selbst genutzte Liegenschaften nur noch effektive Kosten in einem bestimmten Umfang abgezogen werden können. Ein Pauschalabzug bietet keinen Anlass für den ordentlichen, kontinuierlichen Unterhalt; damit entfielen auch die volkswirtschaftlich erwünschten Anreize.

Art. 32 Abs. 5 Die Streichung des Eigenmietwertes hat zur Folge, dass auch die Schuldzinsen auf Hypothekarschulden nicht mehr abgezogen werden können.

Die steuerbaren Vermögenserträge nach Artikel 20 und 21 bilden den Bruttoertrag des Privatvermögens; in diesem Umfang können die privaten Schuldzinsen abgezogen werden. Jeder Überschuss der Zinsen im Verhältnis zum Bruttoertrag des Vermögens wird als Zinsaufwand für Schulden angesehen, die zur Finanzierung entweder des Konsums oder einer Investition ohne steuerbaren Ertrag dienen.

Der abzugsfähige Teil der privaten Schuldzinsen, die auf selbst genutztes Wohneigentum entfallen, wird im Verhältnis zu den Bruttoaktiven ermittelt. Nach Ablauf der im Artikel 72 StHG Anpassungsfrist für die
Kantone entsprechen die kantonalen Bewertungsregeln für das Vermögen den Grundsätzen des Bundesrechts. Somit wird man in der Regel auf diese Werte zurückgreifen können. Im Übrigen sind auch die Bestandteile des steuerbaren Vermögens im StHG definiert. Unterschiede in der Handhabung dürften damit also ausgeschlossen sein.

Die Ausführungsbestimmungen können vom Bundesrat in Anwendung von Artikel 199 DBG präzisiert werden.

3102

Art. 33 Abs. 1 Bst. a Im Rahmen des Stabilisierungsprogrammes 1998 hat der Bundesgesetzgeber die Unterscheidung zwischen Zinsen auf Geschäftsschulden und Zinsen auf Privatschulden ins Gesetz aufgenommen. Die letzteren können nur in beschränktem Ausmass abgezogen werden, sofern sie den Bruttoertrag des Vermögens übersteigen (50 000 Franken).

Die heutige Limite von 50 000 Franken gemäss Stabilisierungsprogramm kann nicht aufrechterhalten bleiben. Dieser Betrag wurde festgesetzt unter Berücksichtigung der Auswirkungen eines mässigen Mietwertes auf den Bruttoertrag des Vermögens.

Es war auch angebracht, die bestehenden Möglichkeiten zum Abzug für neue, stark verschuldete Eigentümer nicht einzuschränken. Die Aufhebung der Besteuerung des Eigenmietwertes lässt diese Gründe hinfällig werden; für neue Eigentümer ist ohnehin eine spezielle Lösung vorgesehen.

Die Aufhebung des Abzuges von 50 000 Franken ist eine logische Folge des Systemwechsels und der Qualifikation der Zinsen auf Privatschulden als private Lebenshaltungskosten.

Art. 33 Abs. 1 Bst. e Das Vorsorge-Modell Säule 3a impliziert bereits ein Bausparmodell, indem es den Bezug von Vorsorgegeldern für den Erwerb von Wohneigentum, für die Amortisation von Hypotheken und für die Verpfändung vorsieht. Der Vorschlag sieht erhöhte Beiträge vor; die Kriterien des Bezugs bleiben jedoch unverändert.

Das Parlament hat im Rahmen der Beratung der Botschaft zur Koordination und Vereinfachung der Veranlagungsverfahren für die direkten Steuern im interkantonalen Verhältnis (BBl 2000 3898) bereits die Weichen gestellt. Mit einer Übergangsbestimmung zwecks vorläufiger Beibehaltung der steuerlichen Massnahmen zur Förderung des Bausparens im Kanton Baselland wird im StHG eine Übergangsfrist von vier Jahren vorgeschlagen. Diese wäre bei aufgeschobenem Inkrafttreten des Systemwechsels zu erstrecken.

Als Lösung wird daher vorgesehen, den Bausparabzug über die Säule 3a (erhöhter Abzug für Personen unter 45 Jahren, d.h. Personen im bausparfähigen Alter) vorzunehmen. Damit wird auch ein Beitrag zum verfassungsmässigen Auftrag der Wohneigentumsförderung geleistet.

Art. 33 Abs. 1bis Der Grundsatz begleitender (flankierender) Massnahmen beim neuen System zu Gunsten neuer Eigentümer ist unbestritten. Erfahrungsgemäss hat im geltenden Recht der Abzug der privaten Schuldzinsen
für Steuerpflichtige, welche Wohneigentum erwerben, einen starken steuerlichen Anreiz; Ersterwerber müssen sich regelmässig beim Eigentumserwerb recht stark verschulden. Weil nach einem Systemwechsel dieser Anreiz wegfiele, wird im Sinne der Wohneigentumsförderung von allen Seiten gefordert, dass bei einem Systemwechsel den Ersterwerbern während einer gewissen Zeit trotzdem der volle oder ein teilweiser Schuldzinsenabzug gestattet werden solle.

Es wird daher ein begrenzter und linear abnehmender Abzug der Zinsen für die auf der Wohnung lastenden Schulden vorgeschlagen. Ein solcher Abzug über zehn Jah3103

re führt zu einem für die direkte Bundessteuer neutralen Resultat, wenn der Anfangsbetrag nicht über 10 000 Franken für Ehegatten steigt.

Ein differenzierter Betrag für Verheiratete und Alleinstehende rechtfertigt sich in dem Masse, als die Bedürfnisse in Bezug auf die Grösse des Wohnobjekts nicht dieselben sind. Der Höchstbetrag wird in dem auf den Bau oder Erwerb der Wohnung folgenden vollen Steuerjahr gewährt; nachher wird er jährlich linear um 10 Prozent gekürzt, d.h. jeweils um 1000 bzw. 500 Franken.

Aus Gründen der Gleichbehandlung wird diese Ersterwerber-Förderung auch auf jene Steuerpflichtige ausgedehnt, die bis zu zehn Jahre vor dem Systemwechsel zum ersten Mal Wohneigentum erworben haben. Dies bedeutet, dass beispielsweise ein verheirateter Steuerpflichtiger, der gut zwei Jahre vor dem Systemwechsel erstmals Grundeigentum zu Wohnzwecken erworben hat, unter der neuen Regelung im ersten Jahr höchstens 8000 Franken, im folgenden Jahr höchstens 7000 Franken usw. in Abzug bringen kann.

6.2.2

Erläuterungen der Gesetzesänderungen beim StHG

Art. 2 Abs. 1 Bst. a Artikel 2 StHG zählt die Steuern auf, die von den Kantonen erhoben werden müssen. Artikel 2 Absatz 1 Buchstabe a ist durch die Erwähnung der Zweitwohnungssteuer zu ergänzen, welche im Belegenheitskanton dieser Zweitwohnung an Stelle der Einkommens- und Vermögenssteuer erhoben wird. Trotz ihrer Besonderheit bleibt die Zweitwohnungssteuer eine direkte Steuer, die in enger Beziehung zur Einkommens- und Vermögenssteuer für natürliche Personen steht. Deshalb wird sie unter dem Buchstaben a eingeordnet und weder unter einem eigenen Buchstaben in Artikel 2 Absatz 1 noch in einem separaten Kapitel unter dem zweiten Titel des Gesetzes aufgeführt.

Die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer von in einem anderen Kanton oder im Ausland wohnhaften Eigentümern ist obligatorisch, auch wenn nicht alle Kantone davon gleichermassen betroffen sind. Liesse man jedoch verschiedene Besteuerungssysteme für die Zweitwohnungen nebeneinander bestehen, würden dadurch die interkantonalen Verhältnisse komplizierter und sowohl für die Steuerpflichtigen als auch für die kantonalen Steuerverwaltungen intransparent. Ausserdem widerspricht eine Kann-Vorschrift dem Harmonisierungsgedanken für die direkten Steuern. Im innerkantonalen Verhältnis sind die Kantone jedoch frei, d.h., sie können eine Zweitwohnungssteuer auch bei den unbeschränkt steuerpflichtigen Personen erheben, die im selben Kanton eine Zweitwohnung besitzen, oder sie können darauf verzichten.

Art. 4a Die Kantone erheben die Zweitwohnungssteuer an Stelle der Vermögens- und Einkommenssteuern auf der Liegenschaft und deren Ertrag, wenn der Eigentümer oder der Nutzniesser im Kanton nur beschränkt steuerpflichtig ist, nämlich auf Grund der wirtschaftlichen Zugehörigkeit, die durch die Zweitwohnung begründet ist. Jeder Kanton bestimmt selber, ob er das System der Zweitwohnungssteuer auch innerkantonal anwenden will oder nicht.

3104

Berechnungsgrundlage für die Zweitwohnungssteuer ist der für die kantonale Vermögenssteuer massgebende Bruttoliegenschaftswert. Die Grundsätze der Liegenschaftsschatzung werden von den einzelnen Kantonen festgelegt, wobei sie die Grundnormen gemäss Artikel 14 StHG respektieren müssen.

Der Bundesrat wird den Begriff der Zweitwohnung auf dem Verordnungsweg festlegen. Dieser Begriff betrifft ausschliesslich Liegenschaften im Privatvermögen der Steuerpflichtigen. Im Prinzip handelt es sich um diejenigen Liegenschaften, die der Eigentümer oder Nutzniesser anders als zur Wohnsitznahme im Sinne von Artikel 3 Absatz 2 StHG nutzen will. Wenn ein Saisonaufenthalt im Sinne der bundesgerichtlichen Rechtsprechung in Doppelbesteuerungssachen vorliegt, kann die für diesen Aufenthalt benützte Liegenschaft keine Zweitwohnung sein, da die Steuerpflicht im Aufenthaltskanton auf einer persönlichen Zugehörigkeit beruht. Insbesondere die Fragen im Zusammenhang mit einer begrenzten Steuerpflicht infolge mehrerer wirtschaftlicher Zugehörigkeitsgründe (zum Beispiel eine Zweitwohnung und eine Betriebsstätte im selben Kanton) werden auf dem Verordnungsweg geregelt.

Die Zweitwohnungen in den Tourismuskantonen werden sehr oft gemischt genutzt.

Der Eigentümer behält sich oder seinen Familienangehörigen während bestimmten Perioden im Jahr den Eigengebrauch vor, und vermietet die Liegenschaft während der übrigen Zeit. Solche Liegenschaften werden als Zweitwohnungen angesehen, wenn der Eigentümer sich den Eigengebrauch für den grösseren Teil des Jahres vorbehält. Eine gemischte Nutzung der Zweitwohnung ist auch zu bejahen, wenn die betreffende Liegenschaft mehrere Wohnungen umfasst, von denen einige an Dritte vermietet werden.

Absatz 2 definiert teilweise den Umfang der Steuerpflicht in Folge persönlicher Zugehörigkeit. Die Kantone werden also vorsehen müssen, dass die ausserhalb des Kantons gelegenen Liegenschaften, auf denen am Belegenheitsort eine Zweitwohnungssteuer erhoben wird, am Wohnort des Steuerpflichtigen steuerbar sind. Die Schatzung einer ausserhalb des Kantons gelegenen Liegenschaft erfolgt im Prinzip nach denselben Kriterien wie diejenige einer im Kanton gelegenen Liegenschaft.

Der Bundesrat wird in Zusammenarbeit mit den Kantonen die Einzelheiten der Beseitigung der Doppelbesteuerung regeln.

Art. 7 Abs. 1
und 4 Bst. m Es kann auf die Ausführungen zu Artikel 16 Absatz 4 sowie Artikel 21 Absatz 1 Buchstabe b und Absatz 2 DBG hingewiesen werden.

Art. 9 Abs. 1bis Die steuerbaren Vermögenserträge nach Artikel 7 bilden den Bruttoertrag des Privatvermögens; in diesem Umfang können die privaten Schuldzinsen abgezogen werden. Jeder Überschuss der Zinsen im Verhältnis zum Bruttoertrag des Vermögens wird als Zinsaufwand für Schulden angesehen, die zur Finanzierung entweder des Konsums oder einer Investition ohne steuerbaren Ertrag dienen.

Die Streichung des Eigenmietwertes hat zur Folge, dass auch die Schuldzinsen auf Hypothekarschulden nicht mehr abgezogen werden können.

3105

Art. 9 Abs. 1ter Als Konsequenz des Systemwechsels können die Unterhaltskosten selbst genutzter Liegenschaften grundsätzlich nicht mehr in Abzug gebracht werden; sie haben keinen Gewinnungskostencharakter mehr.

Es kann auf die Ausführungen zu Artikel 32 DBG hingewiesen werden.

Art. 9 Abs. 2 Bst. a Die steuerbaren Vermögenserträge nach Artikel 7 bilden den Bruttoertrag des Privatvermögens; lediglich in diesem Umfang können die privaten Schuldzinsen abgezogen werden.

Die Streichung des Eigenmietwertes hat zur Folge, dass auch die Schuldzinsen auf Hypothekarschulden nicht mehr abgezogen werden.

Der durch das Stabilisierungsprogramm eingefügte zusätzliche Schuldzinsenabzug hat keine Berechtigung mehr. Es kann auf die Ausführungen zu Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe a DBG verwiesen werden.

Art. 9 Abs. 2 Bst. e Das Modell Säule 3a impliziert bereits ein Bausparmodell, indem es den Bezug von Vorsorgegeldern für den Erwerb von Wohneigentum, für die Amortisation von Hypotheken und für die Verpfändung vorsieht. Dieses Modell wird bezüglich erhöhter Beiträge geäufnet; die Kriterien des Bezugs bleiben jedoch unverändert.

Das Parlament hat mit der Verabschiedung des Bundesgesetzes zur Koordination und Vereinfachung der Veranlagungsverfahren für die direkten Steuern im interkantonalen Verhältnis vom 15. Dezember 2000 (BBl 2000 6182) bereits die Weichen gestellt: mit einer Übergangsbestimmung zwecks vorläufiger Beibehaltung der steuerlichen Massnahmen zur Förderung des Bausparens im Kanton Baselland wird im StHG eine Übergangsfrist von vier Jahren eingeführt. Diese wird mit dem Inkrafttreten des Systemwechsels gegebenenfalls harmonisiert werden müssen.

Als Lösung wird daher vorgesehen, den Bausparabzug über die Säule 3a (erhöhter Abzug für Personen im bausparfähigen Alter, z.B. unter 45 Jahren) vorzunehmen.

Damit wird auch ein Beitrag zum verfassungsmässigen Auftrag der Wohneigentumsförderung geleistet.

Art. 9 Abs. 2bis Es kann auf die Ausführungen zu Artikel 33 Absatz 1bis DBG hingewiesen werden.

Art. 72f Die Kantone haben ihre Gesetzgebung auf den 1. Januar 2008 an den Systemwechsel anzupassen. Dies einerseits, da ein Systemwechsel unbedingt gleichzeitig auf Bundes- und kantonaler Ebene in Kraft treten muss, und anderseits, um den Kantonen die nötige Zeit zur Anpassung zuzugestehen.

3106

6.2.3

Erläuterungen der Gesetzesänderung beim BG über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (ELG)

Der Mietwert der vom Eigentümer oder Nutzniesser bewohnten Wohnung (Eigenmietwert) wird heute als Nettomietzins angesehen. Zu diesem Nettomietzins wird die Pauschale für die Nebenkosten nach Artikel 3a Absatz 7 Buchstabe g des Bundesgesetzes vom 19. März 1965 über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (ELG; SR 831.30) hinzugerechnet und der entstehende Bruttomietzins wird in der EL-Berechnung als Ausgabe angerechnet (vgl.

Art. 3b Abs. 1 Bst. b ELG). Auf der anderen Seite wird der Eigenmietwert als Einkunft aus unbeweglichem Vermögen (vgl. Art. 3c Abs. 1 Bst. b ELG) als Einnahme aufgerechnet. Durch den Wegfall der Besteuerung des Eigenmietwertes wird dieser bei den Ergänzungsleistungen künftig nicht mehr als Einnahme angesehen. Dies wird in Artikel 3c Absatz 2 Buchstabe f ausdrücklich geregelt. Folgerichtig ist der Eigenmietwert (als Mietzinsausgabe) auch nicht mehr bei den Ausgaben zu berücksichtigen. Daher wird Artikel 3b Absatz 1 Buchstabe b entsprechend geändert.

Gebäudeunterhaltskosten und Hypothekarzinsen können als Ausgabe berücksichtigt werden, jedoch nur bis zur Höhe des Bruttoertrages der Liegenschaft (vgl. Art. 3b Abs. 3 Bst. b ELG). Um eine Gleichbehandlung mit den Mietern zu gewährleisten, umfasst die Begrenzung neu auch die Nebenkosten. Bei selbst bewohntem Wohneigentum entspricht der Eigenmietwert dem Bruttoertrag. Die für die Ergänzungsleistungen zuständigen kantonalen Stellen ermitteln den Eigenmietwert nicht selber, sondern stellen auf die Bemessung für die Steuern ab. Durch den Wegfall der Besteuerung des Eigenmietwertes liegt dieser Wert für die kantonalen EL-Stellen nicht mehr vor. Daher ist eine andere Begrenzung zu finden. Neu wird auf den Betrag der maximal möglichen Mietzinsausgabe nach Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe b ELG abgestellt. Es handelt sich dabei um den Höchstbetrag für Ehepaare.

6.2.4

Inkrafttreten der Änderungen

Der Erwerb einer Liegenschaft stellt für die Steuerpflichtigen eine wichtige Entscheidung dar, die mittelfristige Überlegungen über die Verwaltung des Vermögens und der gegenwärtigen und zukünftigen finanziellen Quellen erfordert. Ein rascher Systemwechsel würde viele Härtefälle ergeben, da die meisten Eigentümer ­ alte wie neue ­ Entscheide im Vertrauen auf ein gleich bleibendes Steuersystem getroffen haben. Es braucht daher eine genügend lange Übergangsfrist, um sich den neuen Gegebenheiten anpassen zu können.

Die ursprünglich vorgesehene Übergangsregelung eines dreijährigen Wahlrechts zwischen dem alten und dem neuen System würde zwar einen abrupten Wechsel etwas abfedern. Dennoch ist eine Übergangsfrist von lediglich drei Jahren zu kurz. An Stelle einer mehrjährigen Übergangszeit wird deshalb vorgeschlagen, dass der Systemwechsel erst mehrere Jahre nach Verabschiedung der Vorlage in Kraft tritt. Bis dahin hätten es die Hauseigentümer ­ auch die zukünftigen ­ in der Hand, sich auf die finanziellen Auswirkungen langfristig einzurichten. Für die kantonalen Steuerverwaltungen hätte eine solche Lösung den Vorteil, dass sie nicht gleichzeitig zwei unterschiedliche Systeme anwenden müssten. Zudem hätten die Kantone genügend Zeit, ihre Steuergesetze auf diesen späteren Zeitpunkt anzupassen.

3107

Als Datum für das Inkrafttreten dieser Gesetzesänderungen ist der 1. Januar 2008 vorgesehen, unter der Voraussetzung, dass das Parlament am 1. Januar 2003 diese Änderungen bereits beschlossen hat.

Der Bundesrat kann allerdings die Bestimmungen über die Bauspareinlagen bereits früher in Kraft setzen, falls er die steuerbegünstigte Bauansparphase noch vor dem Systemwechsel ermöglichen will.

6.3

Umsatzabgabe

6.3.1

Konzept der Änderung des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben

6.3.1.1

Eurobonds

Die SWX nahm den Handel mit Eurobonds ­ das heisst mit auf ausländische Währungen lautenden Obligationen ausländischer Schuldner ­ im Sommer 1998 in ihr Börsensystem auf. Schwierigkeiten erblickte die SWX darin, dass die in Artikel 14 Absatz 1 Buchstabe h StG geregelte Umsatzabgabe-Befreiung bisher nur dann griff, wenn eine schweizerische Bank als Vermittlerin zwischen zwei ausländischen Vertragsparteien tätig war. Die Befreiung von der Umsatzabgabe spielte somit nicht, wenn eine inländische Bank ein Geschäft zwischen einem inländischen und einem ausländischen Kunden vermittelte oder wenn sie Eurobonds aus ihrem Anlage- oder Handelsbestand an einen ausländischen Kunden verkaufte. Im Rahmen des dringlichen Bundesbeschlusses vom 19. März 1999 wurde die genannte Gesetzesvorschrift daher in dem Sinn ergänzt, dass die inländischen Banken für ihre ausländischen Kunden beim Handel mit Eurobonds generell keine Umsatzabgabe zu entrichten haben.

6.3.1.2

Eurex

Im September 1998 wurde die Eurex Zürich AG (vormals Soffex AG) mit der Eurex Frankfurt AG (vormals Deutsche Terminbörse) zusammengelegt. Die im Derivatehandel tätige Eurex kann zwar zu den in Artikel 19 Absatz 1 StG genannten «ausländischen Börsenagenten» gezählt werden, sodass die inländischen Banken bei der Lieferung ausländischer Titel für die Eurex keine Umsatzabgabe zu entrichten hatten. Bei der Lieferung von inländischen Titeln hätten die inländischen Banken für die Eurex Clearing AG nach der bisherigen Regelung aber die Umsatzabgabe entrichten müssen, was zu einer zusätzlichen Umsatzabgabebelastung geführt hätte. Mit dem dringlichen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 wurde die Eurex daher von der Umsatzabgabe ausgenommen.

6.3.1.3

Remote Members der SWX

Sowohl das Börsenrecht als auch die neue Technologie haben es ermöglicht, dass sich neben schweizerischen Effektenhändlern auch Effektenhändler mit Sitz im Ausland an einer schweizerischen Börse anschliessen können. Diese Remote Members waren nach der bisherigen Gesetzgebung auf Grund ihres ausländischen Domi3108

zils nicht zur Entrichtung der Umsatzabgabe verpflichtet. Mit dem dringlichen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 wurde verhindert, dass die Schweizer Banken vor allem beim Handel mit schweizerischen Aktien gegenüber den ausländischen Börsenmitgliedern benachteiligt sind. Entsprechend wurden auch die Remote Members, soweit sie über die SWX mit inländischen Titeln handeln, zu abgabepflichtigen Effektenhändlern erklärt; sie können aber (wie die schweizerischen professionellen Effektenhändler) einen von der Umsatzabgabe befreiten Handelsbestand halten.

6.3.1.4

Befreite Anleger

Die Umsätze der Schweizer Banken für institutionelle Anleger sind geringer als im internationalen Durchschnitt. Institutionelle Anleger, welche schweizerische «blue chips» über einen inländischen Effektenhändler an einer ausländischen Börse erwerben oder veräussern, haben die Umsatzabgabe zu tragen. Lassen sie ihre Aufträge dagegen neu über einen ausländischen Effektenhändler abwickeln, so entfällt die Abgabe, sofern sie selber nicht abgabepflichtig sind. Im Sinne des dringlichen Bundesgesetzes vom 15. Dezember 2000 sollen daher die folgenden Anleger von der Umsatzabgabe befreit werden: ­

inländische Anlagefonds nach Artikel 2 des Anlagefondsgesetzes,

­

ausländische Anlagefonds nach Artikel 44 des Anlagefondsgesetzes,

­

ausländische Staaten und Zentralbanken,

­

ausländische Einrichtungen der Sozialversicherung,

­

ausländische Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und

­

ausländische Lebensversicherer.

6.3.1.5

Änderung des Begriffs der «übrigen» Effektenhändler

Als «übrige» Effektenhändler gelten seit der Gesetzesrevision 1991 alle inländischen Gesellschaften und Genossenschaften, welche in ihrer Bilanz für mehr als 10 Millionen Franken Wertschriften und Beteiligungen ausweisen. Im Sinne des dringlichen Bundesgesetzes vom 15. Dezember 2000 sollen ebenfalls als Effektenhändler gelten: ­

die inländischen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Vorsorge, deren Aktiven nach Massgabe der letzten Bilanz zu mehr als 10 Millionen Franken aus steuerbaren Urkunden bestehen,

­

der Bund, die Kantone und die politischen Gemeinden, sowie

­

die inländischen Einrichtungen der Sozialvorsorge.

3109

6.3.1.6

Handel mit inländischen Aktien an einer ausländischen Börse

Die SWX hat sich entschlossen, mit der neuen Londoner Börse virt-x zu kooperieren, welche im zweiten Quartal 2001 in Betrieb genommen werden soll. Dabei soll die SWX den Handel mit schweizerischen «blue chips» in die virt-x einbringen. Die mit dem dringlichen Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 verabschiedete Änderung von Artikel 19 StG bezweckt, den Handel mit inländischen Aktien an einer ausländischen Börse zu entlasten. Damit wird verhindert, dass die Banken den Handel mit inländischen Titeln auf ihre ausländischen Niederlassungen auslagern.

6.3.2

Erläuterung der einzelnen Bestimmungen

6.3.2.1

Bereich der Eurobonds

Mit dem dringlichen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 wurde in Artikel 14 Absatz 1 Buchstabe h nicht nur die Vermittlung, sondern auch der Kauf oder Verkauf von ausländischen Obligationen von der Umsatzabgabe befreit, soweit sie für eine ausländische Vertragspartei erfolgen. Unter ausländischen Obligationen sind solche in sämtlichen Währungen zu verstehen, die Ausländer als Schuldner haben. Diese Änderung soll nun in das ordentliche Recht übernommen werden.

6.3.2.2

Bereich der Eurex

Nach der bis zum 1. April 1999 geltenden Fassung von Artikel 19 des Gesetzes waren die ausländischen Banken und Börsenagenten für die sie betreffende Umsatzabgabe nur befreit, soweit sie als Partei in Verträgen über ausländische Titel auftraten.

Mit dem dringlichen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 wurde die entsprechende Befreiung in Artikel 19 Absatz 1 im Falle des Einsatzes von Börsen für standardisierte Derivate als Gegenpartei auch auf inländische Urkunden ausgedehnt. Damit wurde erreicht, dass beim Einsatz der deutschen Eurex Clearing AG (oder allenfalls anderer für die Ausübung von Optionen eingesetzter Clearinghäuser) als Vertragspartei keine zusätzliche Belastung entsteht. Diese Regelung soll unbefristet weitergeführt werden.

6.3.2.3

Bereich der Remote Members der SWX

Zur Regelung der mit den Remote Members zusammenhängenden Probleme wurden im dringlichen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 die folgenden Bestimmungen geändert: ­

3110

Mit dem neuen Artikel 13 Absatz 3 Buchstabe e wurde bewirkt, dass die an einer schweizerischen Börse angeschlossenen Remote Members gleich wie die übrigen inländischen Effektenhändler abgabepflichtig sind, soweit sie mit inländischen Titeln handeln. Damit wurde hinsichtlich der schweizerischen Titel das Risiko für schweizerische Börsenmitglieder beseitigt, dass die Zuweisung eines Remote Members durch das Börsensystem für sie zu-

sätzliche, nicht überwälzbare Umsatzabgaben anfallen lässt. Gleichzeitig wurde auch verhindert, dass Remote Members sich schweizerische Titel auf dem schweizerischen Markt beschaffen können, um sie sodann steuerfrei an ihre Kunden weiter zu veräussern.

­

Der neue Artikel 17 Absatz 4 berücksichtigt sodann, dass die Remote Members keine im Inland ansässige Personen sind, bei denen die Umsatzabgabe kontrolliert werden könnte. Die korrekte Entrichtung der für sie anfallenden Umsatzabgabe wurde dadurch erreicht, dass die schweizerische Börse die betreffenden Abgaben entrichtet und die Remote Members gestützt auf eine Anpassung der Börsenreglemente mit der Abgabe belastet.

­

An einer schweizerischen Börse werden nur professionelle Effektenhändler als Remote Members zugelassen. Soweit diese bei der Umsatzabgabe den inländischen Effektenhändlern gleichgestellt werden, war es daher angebracht, ihnen das Halten eines abgabefreien Handelsbestandes zuzugestehen.

In Artikel 19 Absatz 2 wurde folglich vorgesehen, dass auch das Remote Member die auf es entfallende (halbe) Abgabe nicht tragen muss, sofern es für eigene Rechnung handelt.

Auch diese Vorschriften sollen nunmehr ins ordentliche Recht übergeführt werden.

6.3.2.4

Bereich der befreiten Anleger

Mit dem dringlichen Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 wurde Artikel 17 StG in der Weise geändert, dass Geschäfte mit bestimmten Anlegern von der Umsatzabgabe entlastet werden. Zu diesen Bestimmungen, welche nun in das ordentliche Recht übergeführt werden sollen, ist Folgendes zu bemerken: Die 1991 verabschiedete Befreiung der Anlagefondsanteile von der Emissionsabgabe und die neue Befreiung der Anlagefonds von der Umsatzabgabe macht die Bestimmung überflüssig, wonach die Vorschriften des Gesetzes auch für anlagefondsähnliche Vermögen gelten; Artikel 4 Absatz 2 kann daher aufgehoben werden.

Inländische Fondsleitungen von Anlagefonds wurden bisher als abgabepflichtige Effektenhändler bezeichnet. Ihre Befreiung von der Umsatzabgabe erfordert daher die Streichung von Artikel 13 Absatz 3 Buchstabe c.

Um bestimmte Anleger von der Umsatzabgabe zu entlasten, ist in Artikel 17 Absatz 2 festzuhalten, dass der Effektenhändler für Vertragsparteien, die sich als registrierte Effektenhändler oder als befreite Anleger ausweisen, keine Abgabe zu entrichten hat.

Der Kreis der Anleger, welche von der Umsatzabgabe entlastet werden sollen, ist in Artikel 17a zu umschreiben. Als institutionelle Anleger gelten demnach: ­

ausländische Staaten und Zentralbanken,

­

inländische Anlagefonds nach Artikel 2 des Anlagefondsgesetzes,

­

ausländische Anlagefonds nach Artikel 44 des Anlagefondsgesetzes,

­

ausländische, in Absatz 2 umschriebene Einrichtungen der Sozialversicherung,

3111

­

ausländische, in Absatz 3 umschriebene Einrichtungen der beruflichen Vorsorge,

­

ausländische Lebensversicherungen, die einer der Bundesaufsicht vergleichbaren ausländischen Regulierung unterstehen.

6.3.2.5

Bereich des Effektenhändlerbegriffs

Im Sinne des dringlichen Bundesgesetzes vom 15. Dezember 2000 sollen in Artikel 13 Absatz 3 Buchstabe d auch die inländischen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Vorsorge als Effektenhändler gelten, wenn ihre Aktiven nach Massgabe der letzten Bilanz zu mehr als 10 Millionen Franken aus steuerbaren Urkunden bestehen. Gemäss Artike13 Absatz 4 gelten als inländische Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Vorsorge: ­

die Einrichtungen nach Artikel 48 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) und nach Artikel 331 des Obligationenrechts, der Sicherheitsfonds sowie die Auffangeinrichtung nach den Artikeln 56 und 60 BVG,

­

die ebenfalls zur 2. Säule gehörenden Freizügigkeitsstiftungen,

­

die in Artikel 1 Absatz 1 Buchstabe b der Verordnung über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen (BVV 3) genannten Einrichtungen (insbes. die in dieser Verordnung erwähnten Bankstiftungen), sowie

­

Anlagestiftungen, die sich der Anlage und der Verwaltung von Vermögen von inländischen Vorsorgeeinrichtungen widmen.

Als Effektenhändler bezeichnet werden in Artikel 13 Absatz 3 Buchstabe f sodann der Bund, die Kantone, die politischen Gemeinden und die inländischen Einrichtungen der Sozialversicherung. Als inländische Einrichtungen der Sozialversicherung gelten nach Artikel 13 Absatz 5: ­

der Ausgleichsfonds der Alters- und Hinterlassenenversicherung sowie der Ausgleichsfonds der Arbeitslosenversicherung sowie

­

die Ausgleichskassen und die Arbeitslosenkassen.

6.3.2.6

Bereich des Handels mit inländischen Aktien an einer ausländischen Börse

Wenn eine inländische Bank schweizerische Titel beispielsweise über die neue Börse virt-x kauft oder verkauft, so hätte sie nach der bisherigen Ordnung für die ihr zugeteilte ausländische Gegenpartei eine halbe Umsatzabgabe entrichten müssen.

Zur Behebung der damit verbundenen Benachteiligung der schweizerischen Effektenhändler sind diese Geschäfte gemäss dem Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe durch Artikel 19 Absatz 3 entlastet worden. Auch diese Vorschrift soll in das ordentliche Recht übergeführt werden.

3112

6.3.2.7

Änderung von Artikel 13 Absatz 1 und 3 Buchstabe d

Bei der Verabschiedung des dringlichen Bundesbeschlusses vom 19. März 1999 dehnten die Räte die Umsatzabgabepflicht auf die an der Schweizer Börse angeschlossenen ausländischen Banken aus; entsprechend wurde in Artikel 13 Absatz 1 die Einschränkung gestrichen, wonach die Umsatzabgabepflicht die Beteiligung eines inländischen Effektenhändlers voraussetzt. Gleichzeitig präzisierten die Räte in Artikel 13 Absatz 3 Buchstabe d, dass nur inländische Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Genossenschaften zu den abgabepflichtigen Effektenhändlern gehören sollen, falls sie in der Bilanz für mehr als 10 Millionen Franken steuerbare Urkunden ausweisen. Diese Änderung soll ebenfalls in das ordentliche Recht übernommen werden.

7

Auswirkungen

7.1

Finanzielle Auswirkungen

7.1.1

Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

7.1.1.1

Auf den Bund

Die vorgeschlagene Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung wird beim Bund Mindereinnahmen von rund 900 Millionen Franken verursachen. Diese Mindererträge sind auf das geschätzte jährliche Aufkommen der direkten Bundessteuer der natürlichen Personen in den Jahren 2000/2001 von 6,3 Milliarden Franken ausgerichtet.

7.1.1.2

Auf die Kantone

Entsprechend der Aufteilung des Steueraufkommens der direkten Bundessteuer zwischen Bund und Kantonen im Verhältnis von 70 zu 30 Prozent resultieren aus der Reform für die Kantone, ebenfalls bezogen auf die Jahre 2000/2001, Mindereinnahmen von rund 400 Millionen Franken.

7.1.2

Eigenmietwert/Systemwechsel

Verlässliche Aussagen über die Auswirkungen eines Systemwechsels auf den Steuerertrag sind schwierig, weil davon ausgegangen werden muss, dass viele Steuerpflichtigen bei einer so grundlegenden Änderung des Steuersystems neue Dispositionen treffen werden, um ihre Steuerbelastung zu minimieren. Weil indessen kein Modell zur Verfügung steht, das diese Verhaltensänderungen auch nur annähernd zu quantifizieren vermöchte, geht es bei den nachfolgenden Schätzungen bloss um die Ergebnisse von Simulationen, bei denen unterstellt wird, dass der Systemwechsel weder beim Liegenschaftsaufwand noch bei der Verschuldung noch bei den Vermögensanlagen der Wohneigentümer Änderungen verursachen würde. Insofern dienen die Schätzungen nur als Orientierungshilfe.

3113

7.1.2.1

Auf den Bund

Die angesprochenen Simulationen konnten mit Hilfe von Daten aus der Veranlagung der direkten Bundessteuer der natürlichen Personen der Steuerjahre 1997 und 1998 durchgeführt werden. Danach hätte sich der jährliche Steuerertrag für den Bund um rund 85 bis 105 Millionen Franken vermindert, wenn der Systemwechsel im Sinne der vorstehenden Ausführungen bereits in jener Steuerperiode in einem Zug vollzogen worden wäre. Weil nach einem entsprechenden Beschluss der Eidgenössischen Räte bis zum Inkrafttreten im Jahre 2008 auf Seiten der Steuerpflichtigen eine allmähliche Anpassung an das neue Recht (insbesondere eine laufende Entschuldung) zu erwarten ist, kann indessen davon ausgegangen werden, dass beim tatsächlichen Inkrafttreten die Mindererträge gegenüber der Weiterführung des geltenden Rechts etwas geringer sein dürften.

7.1.2.2

Auf die Kantone

Entsprechend der Aufteilung des Steueraufkommens der direkten Bundessteuer zwischen Bund und Kantonen im Verhältnis von 70 zu 30 Prozent ergibt die Simulation auf Grund der Steuerjahre 1997 und 1998 jährliche Mindereinnahmen aus dem Kantonsanteil an der direkten Bundessteuer von 35 bis 45 Millionen Franken. Hinzu kommen die Auswirkungen des Systemwechsels auf die Staats- und Gemeindesteuern, die indessen sehr stark von kantonalen Gegebenheiten abhängen. Eine Umfrage bei den Kantonen, die allerdings noch von einem Systemwechsel gemäss Modell der KES ausging (keine Abzüge für Unterhaltskosten), zeigte, dass in einzelnen Kantonen starke Einnahmenausfälle befürchtet werden, während in anderen Kantonen sogar mit Mehreinnahmen gerechnet wird. Die vorgeschlagene Steuer auf Zweitwohnungen dürfte im Übrigen bewirken, dass die Kantone mit einem grossen Bestand an Zweitwohnungen die Mindereinnahmen auffangen könnten.

7.1.3

Umsatzabgabe

7.1.3.1

Auf den Bund

Die mit dem dringlichen Bundesbeschluss vom 19. März 1999 verbundenen Mindereinnahmen bezifferte der Bundesrat in der Botschaft vom 14. Dezember 1998 mit rund 20 Millionen Franken. Die mit dem Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe anfallenden Mindereinnahmen sind auf der Grundlage des Jahres 2000 mit 310 Millionen Franken zu veranschlagen. Die hier vorgeschlagene Änderung des Stempelgesetzes wird keine zusätzlichen Mindereinnahmen zur Folge haben.

7.1.3.2

Auf die Kantone

Für die Kantone, welche am Ertrag der Stempelabgaben nicht mehr beteiligt sind, ergeben sich keine Mindereinnahmen.

3114

7.1.4

Synopse

Massnahmen

Minderertrag in Mio. Fr.

Bund

Stand

Kantone (Anteil an der direkten Bundessteuer)

1.

Reform der Ehepaar- und

900

400

2000/2001

Familienbesteuerung 2.

Eigenmietwert/System-

(Voranschlag) 85

bis

105

35

bis

45

wechsel 3.

1997/1998 (Rechnung)

Umsatzabgabe

320

-

2000 (Rechnung)

Insgesamt

1'305

bis

1'325

435

bis

445

7.2

Personelle Auswirkungen

7.2.1

Reform Ehepaar- und Familienbesteuerung

7.2.1.1

Auf den Bund

Da die direkte Bundessteuer von den Kantonen veranlagt und bezogen wird, hat die Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung für den Bund keine personellen Auswirkungen.

7.2.1.2

Auf die Kantone

Mit dem gewählten System ist für die Kantone insgesamt kein wesentlicher administrativer Mehraufwand verbunden, weshalb auch kein erhöhter Personalbedarf entsteht.

7.2.2

Eigenmietwert/Systemwechsel

7.2.2.1

Auf den Bund

Der Systemwechsel dürfte für den Personalbestand des Bundes keine Auswirkungen haben, da die direkte Bundessteuer von den Kantonen veranlagt und bezogen wird.

7.2.2.2

Auf die Kantone

Genaue Aussagen über die personellen Auswirkungen sind schwierig. Sicher fallen die umfangreichen Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Eigenmietwertfestsetzung und -anpassung weg, auch wenn auf Grund der Vermögenssteuer noch ein gewisser Schätzungsapparat nötig sein wird. Mehraufwand ist vor allem für die Kürzung der 3115

Schuldzinsenabzüge zu erwarten. Zudem hängen die Entlastungen auch in weitem Masse von der jeweiligen Organisation im Kanton sowie davon ab, wie viele Steuerpflichtige Hauseigentümer sind. Sicher ist hingegen, dass die Besteuerung der Zweitwohnungen den Tourismuskantonen ­ und in geringerem Masse auch den übrigen Kantonen ­ Erleichterungen bringen wird.

7.2.3

Umsatzabgabe

7.2.3.1

Auf den Bund

In personeller Hinsicht erfordert die vorgeschlagene Gesetzesänderung keine Änderungen. Die Massnahmen lassen sich in die bestehenden Abrechnungssysteme eingliedern.

7.2.3.2

Auf die Kantone

Die Kantone wirken am Vollzug des Stempelgesetzes nicht mit. Für sie haben die vorgeschlagenen Änderungen daher keine personellen Auswirkungen.

7.3

Volkswirtschaftliche Auswirkungen

7.3.1

Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

Die Analyse der volkswirtschaftlichen Auswirkungen des Teilsplittings ohne Wahlrecht muss beim heute geltenden Recht ansetzen, insbesondere bei den ökonomischen Anreizen für Ehepaare. Die Gemeinschaftsbesteuerung kann bewirken, dass die Einkünfte von verheirateten Zweiverdienerpaaren zu einem höheren Satz besteuert werden, als diejenigen eines Konkubinatspaares mit gleichen Erwerbseinkünften.

In diesem Fall erzielen Verheiratete mit anderen Worten den tieferen Lohn nach Steuer. Die angesprochene Regelung beeinflusst das Erwerbsverhalten. Vielleicht bleibt ein Ehepartner dem Arbeitsmarkt gänzlich fern oder er arbeitet zu einem geringeren Beschäftigungsgrad als wenn er im Konkubinat leben würde. Gemäss der traditionellen Rollenverteilung trifft dieser Abhalteeffekt in allererster Linie Frauen.

Es ist auch davon auszugehen, dass die (berufliche) Weiterbildung leidet, was den Wiedereinstieg in das Berufsleben erschwert. Grundsätzlich beseitigt die Umstellung auf das Teilsplitting die erwähnte Benachteiligung von Verheirateten, was selbstverständlich nicht bedeutet, dass Entscheide über die Erwerbstätigkeit nun völlig unabhängig von steuerlichen Aspekten getroffen würden. Aus der (potenziellen) Erhöhung des Einkommens nach Steuer ergibt sich im Einzelfall nicht unbedingt eine Ausweitung der Erwerbstätigkeit. Hier fallen vor allem zwei Gründe in Betracht: Erstens ergibt sich für Ehepaare mit tiefem Einkommen, die bisher keine Einkommenssteuer (Bundesebene) bezahlen mussten, keine Änderung. Gemäss der Statistik für die Steuerperiode 1995/96 blieben 123 547 Ehepaare frei von einer Belastung durch die direkte Bundessteuer. Zweitens kann eine Lohnerhöhung die betreffende Person veranlassen, ihre Arbeitszeit zu reduzieren, um mehr Freizeit zu geniessen.

Die vorliegenden Untersuchungen sprechen aber deutlich dafür, dass insgesamt mit einer Erhöhung der Erwerbstätigkeit zu rechnen ist. Wie die Reaktion der Steuer3116

pflichtigen in ihrer Gesamtheit ausfällt, hängt offensichtlich von der Ausgestaltung der Tarife, den Abzugsmöglichkeiten und anderem mehr ab.

Die Kantone Freiburg und Neuenburg haben per 1987 ein Teilsplitting in Kraft gesetzt. Die Ergebnisse der Betriebszählungen 1985 und 1991 haben gezeigt, dass sich der Anteil der Frauen an den Erwerbstätigen in diesen beiden Kantonen günstiger entwickelte als im schweizerischen Durchschnitt.

Veränderung der Frauenquoten Schweiz, Freiburg, Neuenburg (1985-1991)

Veränderung der Frauenquote in %

5

4

Schweiz

3

Freiburg Neuenburg

2

1

0

-1

Beschäftigungsgrad unter 50%

Beschäftigungsgrad 50% bis 89%

Beschäftigungsgrad 90% bis 100%

Was Beschäftigungsgrade unter 90 Prozent betrifft, verzeichneten auch die Kantone, in denen ein beschränktes Teilsplitting zur Anwendung kommt (Aargau seit 1985 und Graubünden seit 1987), eine vorteilhaftere Veränderung der Frauenquote als die Schweiz insgesamt.

In Bezug auf das Total der Beschäftigten ergaben die Betriebszählungen 1985 und 1991 ein weniger eindeutiges Bild. Die Entwicklung in Neuenburg verlief marginal schlechter als im schweizerischen Durchschnitt, wohingegen der Kanton Freiburg ein markant günstigeres Ergebnis erzielte. Die statistische Analyse der kantonalen Beschäftigungsindizes liefert Hinweise, dass sich die Einführung des Teilsplittings positiv auf die Erwerbstätigkeit auswirkte.

Die Vermutung, wonach die erhöhte Erwerbstätigkeit positive Wachstumseffekte zeitigt, liegt nahe. Der Analyse der Wirkungen des Steuersystems auf die kantonalen Volkseinkommen stehen manche Schwierigkeiten entgegen. Hier ist etwa an die Trennung konjunktureller von strukturellen Einflüssen zu denken. Insgesamt erwecken die Ergebnisse ökonometrischer Untersuchungen aber den bestimmten Eindruck, dass sich die Umstellung auf das Teilsplitting in den Kantonen Freiburg und Neuenburg positiv auf das Wachstum ausgewirkt hat. Daraus folgt unmittelbar eine wichtige Feststellung: Es ist damit zu rechnen, dass sich die Effekte der Änderung erst mit der Zeit voll entfalten. Umgekehrt könnten Verheiratete ihr Erwerbsverhalten bereits in der Erwartung der neuen Rechtslage (teilweise) anpassen, also noch bevor die Bestimmungen in Kraft treten.

3117

Zusammenfassend ergibt die Analyse der kantonalen Daten deutliche Hinweise, wonach sich die Abkehr von der bisherigen Form der Besteuerung Verheirateter positiv auf die Erwerbstätigkeit ­ insbesondere jene von Frauen ­ und das Wachstum auswirkt. Die Erfahrungen der Kantone lassen sich allerdings nicht unmittelbar auf die Bundesebene übertragen. Ein Modell, das geeignet scheint, die Wirkungen einer Änderung des Bundesrechts zuverlässig abzuschätzen, liegt nicht vor. In jedem Fall sprechen aber die vorliegenden Daten deutlich für positive Effekte im oben erwähnten Sinn. Hinzu kommt, dass von der Senkung der Einkommenssteuerbelastung um rund 1,3 Milliarden Franken weitere positive Impulse ausgehen werden.

Der Bundesrat teilt mit breiten Kreisen der Bevölkerung die Auffassung, dass die Belastungen gesenkt werden müssen, die den Haushalten aus der Betreuung bzw.

Erziehung der Kinder erwachsen. Deshalb wird der Kinderabzug im vorherrschenden System der einjährigen Gegenwartsbemessung von 5600 Franken auf 9000 Franken erhöht. Überdies sind nachgewiesene Kosten der Kinderbetreuung durch Dritte bis zu einem Maximalbetrag von 4400 Franken abzugsfähig. Da dieser Aufwand belegt werden muss, wirkt die Regelung der Schwarzarbeit entgegen. Zudem ist davon auszugehen, dass sich die Massnahme positiv auf die Erwerbstätigkeit auswirkt. Eltern ­ insbesondere Frauen ­ werden unter diesen Voraussetzungen eher eine berufliche Tätigkeit aufnehmen oder diese ausweiten. Im Bereich der Kinderbetreuung entstehen auf diese Weise neue Arbeitsplätze. Langfristig werden positive Auswirkungen auf die demographische Struktur und die Finanzierung der AHV erwartet.

Fragt man nach Alternativen zum Splitting, eröffnet sich ein breites Spektrum von Varianten. Im Vordergrund steht gewiss die Individualbesteuerung, also das System, das in den europäischen Nachbarländern (mit unterschiedlichen Formen der Ausgestaltung) vorherrscht. Auch von dieser Variante wären positive Wirkungen auf das Wachstum, die Beschäftigung und die Frauenquote zu erwarten. Unter dem Gesichtspunkt der Gleichbehandlung einzelner Personen besitzt das System unstreitig Vorzüge. Auf der anderen Seite stehen aber Nachteile. Drei Punkte seien erwähnt.

Erstens wächst der administrative Aufwand, sowohl für die Steuerverwaltungen als auch für die Pflichtigen. Jedes
Ehepaar müsste zwei Steuererklärungen einreichen, die dann auch zu überprüfen wären. Zweitens wurde im Rahmen des KMU-Forums argumentiert, dass die Umstellung auf das System der Individualbesteuerung hohe Anpassungskosten verursachen würde. So würde die Wahl der Rechtsform einer Unternehmung, die unter der bisherigen Regelung getroffen wurde, unter Umständen nicht mehr optimal erscheinen. Drittens muss aus volkswirtschaftlicher Sicht der effiziente Einsatz der Produktionsfaktoren zu den prioritären Zielen gehören, und dieser wird durch die Individualbesteuerung beeinträchtigt. Paare sollten aus Effizienzgründen Berufstätigkeit und Arbeiten im Haushalt nach ihren Fähigkeiten und Vorlieben aufteilen. Im Splittingsystem ist es für die Steuerhöhe unerheblich, welcher Partner welchen Teil des Einkommens erzielt. Ganz anders verhält sich dies unter der Individualbesteuerung. Erhalten die Ehegatten unterschiedlich hohe Löhne, hängt die optimale Aufteilung von Berufs- und Hausarbeit von steuerlichen Gesichtspunkten ab, insbesondere spielt die Progressionsskala eine zentrale Rolle. Im Rahmen des KMU-Forums wurde hervorgehoben, dass verheiratete Selbstständigerwerbende im Falle der Individualbesteuerung vor dem analogen Optimierungsproblem stehen.

Insgesamt bietet die vorgeschlagene Entlastung deutliche volkswirtschaftliche Vorteile. Der neue Abzug für die Kosten der Kinderfremdbetreuung verstärkt die güns3118

tigen Effekte. Es sind positive Auswirkungen auf die Erwerbstätigkeit, die Frauenquote und das Wachstum zu erwarten. Von der wirtschaftlichen Expansion dürften auch jene profitieren, die durch die Reform nicht unmittelbar entlastet werden.

7.3.2

Eigenmietwert/Systemwechsel

Die generellen volkswirtschaftlichen Auswirkungen eines Systemwechsels werden in einem von der KES in Auftrag gegebenen Gutachten umfassend beschrieben.

Darin wird der zu erwartenden Nachfrageveränderung nach Wohneigentum, den Mengen- und Preiswirkungen, den Auswirkungen auf den Liegenschaftsunterhalt, den Wirkungen aus Sicht der Einkommens- und Vermögensverteilung, der Finanzierung von Wohneigentum sowie den Wirkungen auf den Kapitalmarkt nachgegangen.

Grundlage des Gutachtens bildet eine volkswirtschaftliche Partialanalyse, eine sog.

Benutzerkostenanalyse. Danach wählt jeder Haushalt das Volumen von Wohnkapital (Grösse und Qualität der Wohnung) zur Selbstnutzung, bei dem die marginale implizite Wertschätzung gleich den realen Grenzkosten der Nutzung des Wohnkapitals ist. Der Benutzerkostensatz ist die implizite Rendite des Eigenheims, die erforderlich ist, um den Haushalt gerade indifferent zwischen Eigenheim-Investitionen und alternativen Investitionen zu machen. Aus der Analyse geht hervor, dass mit dem Systemwechsel Eigentümerhaushalte mit hoher Belehnungsquote eine Zunahme ihrer Benutzerkosten erfahren, wodurch sie ihre mengen- und qualitätsmässige Nachfrage eher zurücknehmen würden. Eine Nachfrageausdehnung ist hingegen bei den Haushalten mit niedriger Belehnungsquote zu erwarten. Dies wäre ausgehend von einer steuerlich neutralen Ausgangslage der Fall. In Tat und Wahrheit existiert jedoch diese Neutralität heute nicht. Aus veranlagungspraktischen Gründen werden in den meisten Kantonen vielmehr die Eigenmietwerte systematisch unterschätzt sowie mit der sog. Wechselpauschale überhöhte Unterhaltsaufwendungen anerkannt.

Diese heutige Veranlagungspraxis kommt letztlich einer steuerlichen Eigentumsförderung des Wohneigentums gleich und bewirkt bei einem Systemwechsel, dass ein grösserer Teil der Eigentümer mit steigenden Benutzerkosten konfrontiert wird als bei einer steuerneutralen Ausgangslage.

Weil nach dem Systemwechsel auf Grund der Aufhebung des Schuldzinsenabzugs der marginale Hypotheken-Franken teurer und der ins Eigenheim investierte Eigenkapital-Franken billiger wird, verändert sich die Relation zwischen Eigen- und Fremdkapitalkosten. Obwohl sich dadurch der Anreiz zur Schuldentilgung generell vergrössert, ist ­ wenigstens kurzfristig ­ die Möglichkeit, Schulden effektiv zu tilgen,
im Wesentlichen auf Haushalte beschränkt, die neben dem selbst benutzten Wohneigentum auch über andere Aktiven verfügen. Der Systemwechsel führt indessen auch dazu, dass die laufende Ersparnis der Haushalte vermehrt in die Tilgung von Hypotheken und weg von anderen Aktiven gelenkt wird; denn die Reform führt zu Veränderungen der Nachsteuer-Renditen bzw. Nachsteuer-Zinssätze der einzelnen Aktiven und Verschuldungsinstrumente.

Ob die Verteuerung des Hypothekarkredits nach Steuer auch eine zusätzliche laufende Ersparnis der Haushalte generiert, kann theoretisch nicht eindeutig beantwortet werden und ist in der Literatur entsprechend umstritten. Auf Grund der quantitativ nicht zu beziffernden Portefeuille-Umschichtungen und wegen der Unsicherheit über den Saldo der Veränderung der Benutzerkosten ist auch keine zuverlässige

3119

Aussage über Richtung und Grösse der Preis- und Mengenveränderungen möglich, die von den durch die Reform allenfalls ausgelösten Mengenänderungswünschen ausgehen. Wie bei jeder kapital- und investitionsbezogenen Steuerreform ist jedoch mit Sicherheit zu erwarten, dass die Mengenwünsche teilweise in Kapitalgewinnen oder -verlusten der bestehenden Eigentümer versickern werden.

Zieht man die Veränderung der Benutzerkosten als Indikator für die von den Haushalten gewünschte Veränderung des Eigenheimvolumens heran, so ergibt sich demnach insgesamt keine klare Richtung. Am ausgeprägtesten sind die Veränderungen der Benutzerkosten in den hohen Einkommensklassen. Weil sich gerade in diesen Einkommensklassen jene Haushalte befinden, welche ihre Benutzerkosten durch Veränderung der Belehnungsquote der neuen Steuersituation anpassen können, ist fraglich, ob daraus eine spürbare Nachfrageveränderung nach Wohneigentum resultiert. Bei Haushalten mit geringen Vermögen, die Wohneigentum nur mit einer hohen Belehnungsquote halten oder erwerben können, führt ein Systemwechsel, der nicht durch geeignete flankierende Massnahmen für solche Eigentümer ergänzt wird, nämlich zu höheren Benutzerkosten, was die Attraktivität des Wohneigentums tendenziell vermindert. Letztlich muss aber festgehalten werden, dass mit den verfügbaren Daten und Modellen weder die Auswirkungen auf die Nachfrage nach Wohneigentum noch die Wirkungen auf die Preise der Liegenschaften auch nur annähernd quantifiziert werden können.

Mit dem Verzicht auf die Eigenmietwertbesteuerung würde die bestehende (aus niedrigen Eigenmietwerten und der grosszügigen Wechselpauschale für den Unterhalt resultierende) Förderung des Eigenheimbesitzes, die allen Eigentümern unabhängig von ihrer Verschuldung zugute kommt, verschwinden. An Stelle dieser allgemeinen Förderung würde bei einem «reinen» Systemwechsel eine Förderung zu Gunsten der Steuerpflichtigen treten, denen der Verzicht auf Verschuldung am leichtesten fällt, d.h. zu Gunsten der Eigentümerhaushalte mit hohem Vermögen.

Weil dies wenig sinnvoll erscheint, muss man sich aus der Sicht einer gerechten Verteilung ernsthaft damit auseinander setzen, mit welchen flankierenden Massnahmen bei einem Systemwechsel den Steuerpflichtigen entgegengekommen werden kann, die wegen eines zu geringen Vermögens der
Verteuerung (nach Steuer) des Hypothekarkredits nicht entgehen können und sich selbst genutztes Wohneigentum nur um den Preis einer hohen Verschuldung leisten können. Solche flankierenden Massnahmen müssen die Vermögensbildung der Steuerpflichtigen im Hinblick auf den Erwerb und den Erhalt von selbst genutztem Wohneigentum im Visier haben.

Mit dem Systemwechsel dürften in grösserem Umfang Portefeuille-Umschichtungen verbunden sein, namentlich für vermögens- und einkommensstarke Haushalte. Aus dem breiten heutigen Angebot von Finanzinstituten zur Steueroptimierung unter Einbezug des Hypothekarkredits darf geschlossen werden, dass ein nicht zu vernachlässigender Teil der Haushalte über einen erheblichen Gestaltungsspielraum verfügt. Bei der zweiten und dritten Säule des BVG werden beispielsweise die Möglichkeiten eines Vorbezuges intensiver nachgefragt werden, wenn es vorteilhaft ist, ein schuldenfreies Eigenheim zu besitzen. Relativ empfindlich dürfte auch die Nachfrage nach Instrumenten der Säule 3b reagieren. Deren Attraktivität beruht nämlich heute zu einem erheblichen Teil auf dem Zusammentreffen der Abzugsfähigkeit der privaten Schuldzinsen mit der Steuerfreiheit der versicherungsgekoppelten Vorsorgeanlage. Was die gebundene Vorsorge (Säule 3a) anbelangt, dürfte deren Attraktivität zwar ebenfalls abnehmen, jedoch für die meisten Steuerpflichtigen trotzdem finanziell interessant bleiben.

3120

Trotz der zu erwartenden grösseren Portefeuille-Umschichtungen der Haushalte wird der Systemwechsel keine nennenswerten Auswirkungen auf den Kapitalmarkt haben, denn der schweizerische Kapitalmarkt ist ausgesprochen offen, was zur Folge hat, dass Änderungen im schweizerischen Angebot / in der schweizerischen Nachfrage von ausländischen Nachfragern und Anbietern mitabgedeckt werden. Der schweizerische Kapitalmarkt ist ein Teil des Weltmarktes und dieser ist zu gross, um durch Änderungen im schweizerischen Steuersystem wesentlich beeinflusst zu werden.

Ob, wie im Gutachten angedeutet, die mit dem Systemwechsel einhergehende geringere Eigenheim-Hypothekarverschuldung zu einer gewissen Abnahme der Wertschöpfung und der Beschäftigung im Sektor der Finanzintermediation führen würde, ist zwar naheliegend, müsste aber im Lichte der unterschiedlichen Risiko- und Rendite-Konstellationen noch näher untersucht werden. Das Gutachten stützt sich dabei auf die Argumentation, dass eine abnehmende Hypothekarverschuldung zu einer geringeren Haltung gewisser Finanzaktiven führen werde, und dass durch das Schrumpfen der Bruttoaggregate und des laufenden Akquisitionsumsatzes auch weniger reale Dienstleistungen der Firmen aus dem Sektor der Finanzintermediation nachgefragt werden dürften.

Aus der Sicht einer Minimierung der Anfälligkeit auf Rezessionen und Krisen dürfte hingegen der bei einem Systemwechsel zu erwartende Abbau der sehr hohen Hypothekarverschuldung in der Schweiz sehr erwünscht sein, kann man doch davon ausgehen, dass die übermässige Verschuldung eine wesentliche Rolle für die Schärfe und Länge der Immobilienkrise im letzten Jahrzehnt gespielt hat.

Die Gewährung eines Abzugs für Unterhaltskosten würde die Benutzerkosten im Vergleich zu einem «reinen» Systemwechsel senken und damit sowohl die Nachfrage nach Wohneigentum wie die Nachfrage nach baulichem Unterhalt zweifellos erhöhen. Wie bei den flankierenden Massnahmen im Hinblick auf den Erwerb und den Erhalt von selbst genutztem Wohneigentum muss auch bei einem solchen Abzug darauf geachtet werden, dass eine sehr zielgerichtete Lösung angepeilt wird, die nicht unnötige Steuerausfälle (beispielsweise mit Pauschalen, die auch Eigentümern zugute kämen, die keinen oder wenig Unterhalt betreiben) verursacht.

Wie schon angedeutet, ist beim Systemwechsel
wie bei jeder kapital- und investitionsbezogenen Steuerreform zu erwarten, dass die Mengenwünsche teilweise in Kapitalgewinnen oder -verlusten der bestehenden Eigentümer versickern werden.

Dieses Phänomen dürfte sich dann akzentuieren, wenn der Systemwechsel innerhalb einer kurzen Übergangsfrist vollzogen würde. Auf der anderen Seite kommt eine lange Übergangsfrist angesichts der übermässigen Komplikationen und Kosten für Steuerpflichtige und Veranlagungsbehörden und der sehr hohen Steuermindererträge während einer langen Dauer nicht in Frage. Als volkswirtschaftlich optimal erweist sich in dieser Konstellation eindeutig eine Lösung, wonach der einmal beschlossene Systemwechsel nicht möglichst gleich, sondern nach Ablauf einer genügend langen Anpassungsfrist für Eigentümer und Anleger zeitverschoben in Kraft treten würde.

Mit dem Vorschlag des Bundesrats, den Systemwechsel erst im Jahre 2008 in Kraft zu setzen, dürfte gewährleistet sein, dass unerwünschte volkswirtschaftliche Auswirkungen (z.B. mit Kapitalverlusten verbundene Zwangsverkäufe) ausbleiben. Der auch nach dem Systemwechsel mögliche teilweise Abzug für tatsächliche Unterhaltsaufwendungen dürfte im Übrigen dank seiner Flexibilität dazu beitragen, dass 3121

die für die Bauwirtschaft wichtigen laufenden Unterhaltsarbeiten an den selbst genutzten Liegenschaften nicht unter dem Systemwechsel leiden werden.

Die Erfahrungen in den letzten Jahren haben gezeigt, dass das geltende System der Eigenmietwertbesteuerung wegen verschiedener Mängel (vgl. Ziff. 4.2.1) auf zunehmenden Widerstand unter den Steuerpflichtigen stösst und deshalb wenigstens während gewisser Perioden auch Ressourcen in einem unzumutbaren Ausmass in den Veranlagungsbehörden und Gerichten bindet. Mit einem Systemwechsel bei der Besteuerung des selbst genutzten Wohneigentums könnten nach Auffassung des Bundesrats u.a. verschiedene Vereinfachungen für Steuerpflichtige und Verwaltung erzielt werden, welche geeignet wären, die Effizienz des Vollzugs des Steuersystems zu erhöhen.

7.3.3

Umsatzabgabe

Der Bundesrat hält dafür, dass die auf Dringlichkeitsrecht beruhenden Entlastungen, welche nun in das ordentliche Recht übergeführt werden sollen, die Konkurrenzfähigkeit des Finanzplatzes Schweiz stärken. Sowohl der dringliche Bundesbeschluss vom 19. März 1999 als auch das Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe bezwecken, die internationale Wettbewerbsfähigkeit der schweizerischen Banken und Finanzgesellschaften zu verbessern. Wie schon bei der Gesetzesrevision vom 4. Oktober 1991 soll ihnen ermöglicht werden, gefährdete Geschäfte auf dem Heimmarkt zu halten und gewisse Transaktionen zurückzugewinnen. Gleichzeitig soll aber auch verhindert werden, dass die schweizerischen Banken sowohl das Vermögensverwaltungsgeschäft als auch die Arbeitsplätze der von ihnen beschäftigten Wertschriftenhändler vermehrt auf ihre ausländischen Niederlassungen auslagern und dass die ausländische Konkurrenz ihre Marktanteile wegen der Umsatzabgabe vergrössern kann.

8

Legislaturplanung

8.1

Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

Die Vorlage ist in der Legislaturplanung 1999­2003 enthalten (BBl 2000 2276 ff., 2292).

8.2

Eigenmietwert/Systemwechsel

Die Botschaft zur Besteuerung des selbst genutzten Wohneigentums wird in der Legislaturplanung 1999­2003 als Richtliniengeschäft angekündigt (BBl 2000 2276 ff., 2292).

3122

8.3

Umsatzabgabe

Im Bericht über die Legislaturplanung 1999­2003 hat der Bundesrat angekündigt, dass er im Bereich der Umsatzabgabe eine Anschlusslösung vorlegen werde (BBl 2000 2276 ff., 2292).

9

Verhältnis zum europäischen Recht

9.1

Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

In den Steuersystemen der Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft sind sowohl Gemeinschaftsbesteuerungsmodelle als auch Individualbesteuerungsmodelle in unterschiedlicher Ausgestaltung vorgesehen. Alle drei Varianten sind im Hinblick auf das Verhältnis zum europäischen Recht daher unbedenklich.

Immerhin ist darauf hinzuweisen, dass die EU ihre Mitgliedstaaten in ihrem Weissbuch «Wachstum, Wettbewerbsfähigkeit, Beschäftigung ­ Herausforderungen der Gegenwart und Wege ins 21. Jahrhundert» (KOM/93/700 endg) dazu aufforderte, die Chancengleichheit von Frauen und Männer auf dem Arbeitsmarkt zu stärken.

Insbesondere seien die potenziell diskriminierenden Steuer- und Sozialschutzvorschriften, die eine gleichberechtigte Teilnahme der Frauen am regulären Arbeitsmarkt beeinträchtigen können, zu eliminieren (KOM/95/381 endg, Ziff. 3.2.)

In der Entschliessung des Rates der EU vom 22. Februar 1999 zu den beschäftigungspolitischen Leitlinien für 1999 (99/C 69/02) wird zudem unter anderem empfohlen, negative Anreizwirkungen, soweit solche in den Steuer- und Leistungssystemen noch vorhanden sind, auf Grund ihrer nachteiligen Auswirkungen auf die Erwerbsbeteiligung von Frauen zu beseitigen (Amtsblatt Nr. C 069 vom 12/03/1999 S. 7).

9.2

Eigenmietwert/Systemwechsel

Zum Eigenmietwert/Systemwechsel bestehen in der Europäischen Union keine Richtlinien. Der vorgeschlagene Systemwechsel ist mit dem europäischen Recht vereinbar.

9.3

Umsatzabgabe

9.3.1

Europäische Union

Zur Umsatzabgabe bestehen in der Europäischen Union keine Richtlinien. Im Rahmen des Steuerwettbewerbs haben die Staaten der Europäischen Union ihre Umsatzabgabe aber abgebaut. Mit den vorgeschlagenen Änderungen würde sich die Schweiz dieser Tendenz anschliessen.

3123

9.3.2

GATS

Die Durchführung von Wertschriftengeschäften durch Effektenhändler kann zu den Tätigkeiten gezählt werden, welche unter das Dienstleistungsabkommen GATS (General Agreement on Trade in Services) der Welthandelsorganisation WTO (World Trade Organisation) fallen. Gestützt auf das Inländerprinzip ist es nicht erlaubt, ausländische Anbieter von Finanzdiensten durch höhere Steuern zu diskriminieren.

Die vorgeschlagenen Änderungen führen zu keiner Diskriminierung dieser Art. Dies gilt auch für die Erfassung der Remote Members der SWX als Effektenhändler; denn damit wird keine Schlechterstellung, sondern nur eine partielle Gleichstellung mit den inländischen Dienstleistungsanbietern geschaffen. Die übrigen Massnahmen schaffen keine Steuerbelastung für ausländische Dienstleistungsanbieter.

10

Verfassungsmässigkeit

10.1

Allgemein

Der Bund erfüllt nach Artikel 42 Absatz 1 BV die Aufgaben, die ihm die Bundesverfassung zuweist. Sein Handeln bedarf einer verfassungsrechtlichen Grundlage.

Für den Bereich der direkten Steuern verleiht Artikel 128 BV dem Bund die Befugnis, eine direkte Bundessteuer auf dem Einkommen natürlicher Personen zu erheben. Artikel 129 BV gibt dem Bund zusätzlich die Kompetenz und den Auftrag, für die Harmonisierung der direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden zu sorgen. Gegenstand der Harmonisierung sind namentlich die Steuerpflicht, der Gegenstand und die zeitliche Bemessung der Steuern.

Die Grundrechte binden den Bundesgesetzgeber beim Legiferieren. Im Bereich der direkten Steuern ist daher neben dem Prinzip der Rechtsgleichheit vor allem auch dasjenige der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) zu beachten.

10.2

Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung

Gemäss Artikel 128 Absatz 2 BV ist bei der Festsetzung der Tarife auf die Belastung durch die direkten Steuern der Kantone und Gemeinden angemessen Rücksicht zu nehmen. Von Verfassungs wegen darf die Bundessteuer auf dem Einkommen der natürlichen Personen den Höchstsatz von 11,5 Prozent nicht überschreiten (Art. 128 Abs. 1 Bst. a BV). Während die neue Bundesverfassung keine ausdrückliche steuerliche Befreiung der tiefen Einkommen vorsieht, durfte nach dem bis zum 31. Dezember 1999 geltenden Verfassungsrecht die Steuerpflicht für Nichtverheiratete frühestens bei einem reinen Einkommen von 9700 Franken und für Verheiratete bei einem solchen von 12 200 Franken beginnen (Art. 41ter Abs. 5 Bst. c aBV).

Das in der Schweiz für Ehegatten bis anhin und auch weiterhin geltende Prinzip der Faktorenaddition ist nicht verfassungswidrig. Hingegen ist es nach Lehre und Rechtsprechung mit dem in Artikel 8 BV verankerten Rechtsgleichheitsgrundsatz unvereinbar, Ehepaare im Vergleich mit Unverheirateten, seien dies nun Alleinstehende oder Konkubinatspaare, bei gleicher wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit einer höheren steuerlichen Belastung zu unterwerfen. Die verfassungsmässigen Kriterien, die 3124

bei der Besteuerung von Ehegatten zu berücksichtigen sind, lassen sich auf Grund der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (BGE 110 Ia 7 ff., 118 Ia 1 ff., 120 Ia 329 ff.) wie folgt zusammenfassen: Ehepaare müssen im Verhältnis zu alleinstehenden Personen entlastet werden. Dabei hat die Belastung eines Ehepaares niedriger zu sein als die Belastung eines Alleinstehenden mit dem gleichen Einkommen, aber höher als die Belastung von zwei Alleinstehenden mit je der Hälfte des Einkommens des Ehepaares.

Ehepaare sollen andererseits im Verhältnis zu Konkubinatspaaren nicht stärker belastet werden.

Wenn unterschiedliche Steuerbelastungen im Verhältnis Ehepaare/Konkubinatspaare bestehen, sollen diese sich in der Regel zu Gunsten der Ehepaare auswirken. In Einzelfällen, unter bestimmten Konstellationen, sind aber gewisse Mehrbelastungen auf Seiten eines Ehepaares hinzunehmen, solange diese eine Toleranzmarge von 10 Prozent nicht überschreiten.

Auch Konkubinatspaare dürfen nicht einer wesentlich stärkeren und systematisch ungünstigeren Besteuerung ausgesetzt werden.

Dem Gesetzgeber muss zugestanden werden, dass er bei der Tarifgestaltung und der Bemessung der Abzüge der Bedeutung und relativen Häufigkeit der Haushaltungen von Verheirateten, Alleinstehenden und unverheirateten Paaren ­ mit oder ohne Kinder ­ in den verschiedenen Einkommensklassen Rechnung trägt, und er darf den Vergleich nicht auf das Verhältnis Ehepaare/Konkubinatspaare beschränken.

Mit dem vorgeschlagenen Splittingsystem kann eine ausgewogene Belastungsrelation zwischen Verheirateten und Alleinstehenden erreicht werden. Die Splittinglösung geht von der Zusammenrechnung der Einkommen und der gesamthaften Besteuerung der Ehegatten aus. Zur Ermittlung des massgebenden Steuersatzes wird aber das eheliche Gesamteinkommen ­ ungeachtet der Herkunft der Mittel ­ durch einen bestimmten Divisor geteilt. Während bei einem Vollsplitting das gemeinsame Einkommen zum Satz des halben Gesamteinkommens besteuert wird, geht man beim Teilsplitting von einem Divisor aus, der einer bestimmten Quote des Gesamteinkommens entspricht. Mit einem Teilsplitting werden zwar Ehepaare gegenüber Konkubinatspaaren in ganz bestimmten Fällen benachteiligt, nämlich weiterhin, wenn eine gleichmässige Aufteilung des Einkommens unter den Partnern vorliegt.

Mit dem gewählten
Divisor von 1,9 können aber die Abweichungen durchaus in den vom Bundesgericht als vertretbar bezeichneten Grenzen gehalten werden. In allen anderen Fällen, d.h. wenn die Aufteilung unter den Partnern ungleichmässig ist, begünstigt das Teilsplitting ohnehin die Ehepaare. Da diese Begünstigungen weniger weit gehen als beim Vollsplitting, sind mit dem Teilsplitting verschiedene Vorteile verbunden. So ist die Benachteiligung der Konkubinatspaare je nach interner Einkommensverteilung tendenziell kleiner. Zudem wird die übermässige steuerliche Entlastung insbesondere der Ehepaare ohne Kinder mit hohen Einkommen, wie sie bei einem Vollsplitting besteht, entschärft.

Die Kommission für die Harmonisierung der direkten Steuern des Bundes, der Kantone und der Gemeinden (KHSt) vertritt in ihrem Positionspapier vom 21. Dezember 1999 i.S. Ehepaar- und Familienbesteuerung z.H. von Bundesrat Villiger und der FDK die Meinung, dass die Verankerung des Splittingsystems im StHG den verfas3125

sungsrechtlichen Steuerharmonisierungsbestimmungen nicht widerspricht, da dies «ja eben dazu dient, die verfassungsrechtlich geforderte Gleichstellung von Ehepaaren und Konkubinatspaaren auch in den kantonalen Steuergesetzgebungen durchzusetzen» (S. 9 des Positionspapieres). Mit der Festlegung des Splitting-Prinzipes im StHG, jedoch ohne einen Divisor vorzuschreiben, wird sowohl dem Anliegen der Steuerharmonisierung wie der kantonalen Tarifautonomie Rechnung getragen. Allerdings ist den Kantonen eine angemessene Frist zur Anpassung ihrer Gesetze einzuräumen.

10.3

Eigenmietwert/Systemwechsel

Grundsätzlich würde das heutige System bei konsequenter Anwendung den Anforderungen der Gleichbehandlung und der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit genügen. Als Vorteile des gegenwärtigen Systems können die umfassende Abzugsmöglichkeit sowohl der Schuldzinsen als auch der Unterhaltskosten genannt werden. Mit der ständigen Forderung nach tieferen Eigenmietwerten wird dieses System aber immer mehr ausgehöhlt.

Nach Artikel 108 BV trifft der Bund Massnahmen zur Förderung des Erwerbs von Wohnungs- und Hauseigentum. Nach der heutigen Verfassung ist diese Förderung auf den Eigenbedarf Privater begrenzt. Förderungswürdig ist allein der Erwerb von Wohneigentum zum Eigenbedarf oder zu gemeinnützigen Zwecken. Der Begriff «Wohnungsbau» meint die Schaffung und Erhaltung von Wohnraum und umfasst neben dem Neubau von Wohnungen auch die Erneuerung des Altbestandes (Botschaft zur Bundesverfassung, BBl 1997 I 318).

Die Verfassung nennt in den Absätzen 2 und 3 von Artikel 108 BV ausdrücklich die Mittel zur Erreichung des Zieles. Unerwähnt bleiben im Unterschied zu Artikel 111 Absatz 4 BV, der die Altersvorsorge regelt, steuerliche Massnahmen. Solche sind somit von der Verfassung nicht gefordert, sondern nur möglich.

Bei der Ausgestaltung der Massnahmen sind die Vorschriften von Artikel 35 BV zu befolgen. Auch wenn die Bundesgesetze für das Bundesgericht und die andern rechtsanwendenden Behörden massgebend sind (Art. 191 BV), so bleibt der Gesetzgeber an die Grundrechte gebunden.

Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung verletzt eine Regelung den verfassungsmässigen Grundsatz der Rechtsgleichheit, wenn sie rechtliche Unterscheidungen trifft, für die ein vernünftiger Grund in den zu regelnden Verhältnissen nicht ersichtlich ist, oder Unterscheidungen unterlässt, die sich auf Grund der Verhältnisse aufdrängen. Die Frage, ob für eine rechtliche Unterscheidung ein vernünftiger Grund in den zu regelnden Verhältnissen ersichtlich ist, kann zu verschiedenen Zeiten verschieden beantwortet werden, je nach den herrschenden Anschauungsund Zeitverhältnissen (BGE 123 I 7).

Es besteht auch ein Spannungsfeld zwischen Förderung und Gleichbehandlung.

Böckli (Gutachten Böckli Peter/Meier Alfred, Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung, zuhanden des luzernischen Regierungsrates, Bern 1993, Seite 74) macht zu
Recht darauf aufmerksam, dass eine Förderung per definitionem eine Ungleichbehandlung aller nicht geförderten Gruppen beinhaltet. Jeder geförderten Gruppe entspreche eine relativ zurückgesetzte Gruppe, sonst sei eine Förderungswirkung gar nicht vorhanden.

3126

Daraus erhellt, dass von der Verfassung keine Lösung für die Eigenmietwertproblematik, sondern höchstens ein weiter Rahmen für die Überprüfung erarbeiteter Lösungen erwartet werden kann. Wie weit dieser Rahmen ist, erhellt aus dem Bundesgerichtsentscheid vom 11.12.1998 (BGE 125 I 65). Dort hat das Gericht festgehalten, dass § 23 Absatz 3 des Thurgauer Steuergesetzes, der zur Bildung und Förderung von am Wohnsitz selbst genutztem Wohneigentum und zur Begünstigung der Selbstvorsorge einen Abzug vom Eigenmietwert in der Höhe von 40 Prozent vorsieht, nicht die Bundesverfassung verletze, solange dies nicht dazu führe, dass auch Mietwerte unter 60 Prozent des Marktwertes Grundlage von Veranlagungen bildeten. Der Bundesrat will den ganzen ihm zur Verfügung stehenden Spielraum ausnützen. Der vorgeschlagene Schuldzinsenabzug für Ersterwerber zusammen mit einer begrenzten Abzugsmöglichkeit der Unterhaltskosten der am Wohnort gemäss Artikel 3 DBG gelegenen selbst bewohnten Liegenschaft für alle Nutzungsberechtigten nützt diesen Spielraum, ohne den von der Verfassung gesetzten Rahmen zu sprengen. Nicht vorbehaltlos dieser Ansicht ist das Bundesamt für Justiz, welches in seinen Gutachten vom 14. Januar und 5. Oktober 2000 alternativ entweder einen Mieterabzug bei Gewährung von Schuldzinsabzügen oder die Aufrechnung eines Mietwertes in der Höhe des existenznotwendigen Wohnbedarfs bei schuldfreien Eigentümern im Falle der Nichtgewährung von Schuldzinsabzügen fordert und zudem postuliert, dass bei Gewährung von Abzügen für den Liegenschaftsunterhalt nicht nur bei Verkauf, sondern auch bei Schenkung und Vererbung die Grundstückgewinnsteuer zu erheben sei.

Dies illustriert, dass auf jeden Fall die Vorschläge der Mehrheit der WAK (vgl.

Ziff. 4.1.6.3), die den uneingeschränkten Abzug sämtlicher Liegenschaftskosten trotz Abschaffung der Eigenmietwertbesteuerung beinhalten, über den von der Verfassung gesetzten Rahmen hinausgehen.

10.4

Umsatzabgabe

Die Kompetenz des Bundes, auf Wertpapieren eine Stempelabgabe zu erheben, ergibt sich aus Artikel 132 Absatz 1 der Bundesverfassung.

3127

Inhaltsverzeichnis Übersicht

2985

1 Ausgangslage 1.1 Grundsatzentscheid des Bundesrats 1.2 Zielsetzung des Steuerpakets 1.3 Künftige Revisionen

2989 2989 2989 2990

2 Der finanzpolitische Handlungsspielraum aus heutiger Sicht 2.1 Einleitung 2.2 Bemessungsgrundlage: Struktureller Saldo 2.3 Die Auslotung des Spielraums

2990 2990 2991 2991

3 Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 3.1 Allgemeiner Teil 3.1.1 Ausgangslage 3.1.1.1 Änderungen der Familienstrukturen 3.1.1.2 Rechtliche Entwicklungen 3.1.2 Familienbesteuerung nach geltendem Recht 3.1.2.1 DBG 3.1.2.2 StHG 3.1.3 Parlamentarische Vorstösse zur Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 3.1.4 Besteuerung der Ehepaare im Ausland 3.1.5 Expertenkommission Familienbesteuerung 3.1.5.1 Auftrag 3.1.5.2 Allgemeine Reformvorschläge der Expertenkommission, unabhängig von den Besteuerungsmodellen 3.1.5.3 Empfohlene drei Modelle der Expertenkommission 3.1.6 Vorentscheid des Bundesrates 3.1.7 Vernehmlassung 3.1.7.1 Vernehmlassungsergebnisse 3.1.7.1.1 Allgemeines 3.1.7.1.2 Hinsichtlich Modellwahl 3.1.7.1.3 Hinsichtlich der modellunabhängigen Reformvorschläge 3.1.7.1.4 Hinsichtlich weiterer zur Diskussion gestellter Fragen 3.1.8 Gewichtung der Vernehmlassungsergebnisse 3.1.8.1 Hinsichtlich Modellwahl 3.1.8.2 Hinsichtlich der übrigen Reformvorschläge 3.2 Massnahmen zur Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung im Einzelnen 3.2.1 Besteuerungsmodell 3.2.2 Abzüge 3.2.3 Tarif

2992 2992 2992 2992 2993 2994 2994 2998

3128

2998 2999 3002 3002 3002 3005 3006 3008 3008 3008 3008 3010 3012 3013 3013 3016 3020 3020 3021 3022

3.2.4 Übrige Massnahmen 3.2.5 Steuerbelastungsvergleiche geltendes/neues Recht 3.2.5.1 Steuerpflichtige ohne Kinder 3.2.5.2 Steuerpflichtige mit zwei Kindern 4 Eigenmietwert/Systemwechsel 4.1 Allgemeiner Teil 4.1.1 Ausgangslage 4.1.2 Hauseigentümerfreundliches Steuersystem 4.1.2.1 Statistische Ausgangsdaten 4.1.2.2 Die Auswirkungen des gegenwärtigen Systems auf den Eigentumserwerb 4.1.3 Eigenmietwertbesteuerung nach geltendem Recht 4.1.3.1 DBG 4.1.3.2 StHG 4.1.3.3 Gesetzliche Grundlagen auf kantonaler Ebene 4.1.3.4 Praxis in den Kantonen bei der Ermittlung des Eigenmietwertes 4.1.3.5 Die Abzüge vom Eigenmietwert 4.1.3.6 Unterhaltskosten 4.1.3.7 Schuldzinsen 4.1.3.8 Notwendigkeit von Erhöhungen der Eigenmietwerte im heutigen System 4.1.4 Expertenkommission Eigenmietwert/Systemwechsel (KES) 4.1.4.1 Volksinitiative «Wohneigentum für alle» 4.1.4.2 Einsetzung der Expertenkommission 4.1.4.3 Empfehlungen der Expertenkommission 4.1.4.4 Empfohlenes Modell bei einem Systemwechsel 4.1.5 Parlamentarische Vorstösse zum Eigenmietwert 4.1.5.1 Parlamentarische Vorstösse beim Bund 4.1.5.2 Parlamentarische Vorstösse in den Kantonen (Stand 20.9.1999) 4.1.5.3 Fazit 4.1.6 WAK-N/S 4.1.6.1 Allgemeines 4.1.6.2 WAK-S 4.1.6.3 WAK-N 4.1.6.4 Verfassungsrechtliche Aspekte 4.1.7 Rechtsvergleich mit dem Ausland 4.1.7.1 Deutschland 4.1.7.2 Österreich 4.1.7.3 Frankreich 4.1.7.4 Italien 4.1.7.5 USA 4.1.7.6 Fazit

3022 3022 3023 3025 3027 3027 3027 3028 3029 3030 3031 3032 3033 3034 3034 3036 3037 3038 3038 3039 3039 3039 3040 3040 3041 3041 3042 3042 3043 3043 3043 3043 3046 3046 3046 3047 3048 3049 3049 3049

3129

4.1.7.7 Internationaler Vergleich der steuerlichen Behandlung von selbst genutztem Wohneigentum (Hauptwohnsitz), Stand 1999 3050 4.1.8 Vorentscheid des Bundesrates 3050 4.1.9 Vernehmlassung 3051 4.1.10 Vernehmlassungsergebnisse 3051 4.1.10.1 Hinsichtlich des Systemwechsels 3051 4.1.10.2 Hinsichtlich des Schuldzinsenabzuges 3052 4.1.10.3 Hinsichtlich des Unterhaltskostenabzuges 3052 4.1.10.4 Hinsichtlich flankierender Massnahmen 3052 4.1.10.5 Hinsichtlich des Übergangsrechts 3053 4.1.11 Arbeitsgruppen der Kantone 3053 4.2 Gründe für den Systemwechsel 3053 4.2.1 Die Mängel des heutigen Systems 3053 4.2.1.1 Die Mängel allgemeiner Natur 3054 4.2.1.2 Mängel hinsichtlich der Rechtsgleichheit 3054 4.2.1.3 Technische Probleme bei der Festsetzung der Eigenmietwerte 3055 4.2.1.4 Abzug der Schuldzinsen im heutigen System 3056 4.2.2 Fazit 3057 4.3 Massnahmen zum Systemwechsel 3058 4.3.1 Keine Besteuerung des Eigenmietwertes 3058 4.3.2 Der Schuldzinsabzug 3059 4.3.2.1 Allgemeines 3059 4.3.2.2 Das Stabilisierungsprogramm 1998 und der Schuldzinsenabzug 3060 4.3.2.3 Auswirkungen des Systemwechsels bei der Besteuerung des Eigenmietwertes 3061 4.3.2.3.1 Weiterentwicklung der im Rahmen des Stabilisierungsprogrammes 1998 verabschiedeten Regelung 3061 4.3.2.3.2 Die beibehaltenen Unterscheidungen 3061 4.3.2.3.3 Eine neue Unterscheidung 3062 4.3.2.3.4 Die Begrenzung des privaten Schuldzinsenabzugs3062 4.3.2.3.5 Verzicht auf einen allgemeinen Abzug 3063 4.3.3 Begrenzter Liegenschaftskostenabzug 3063 4.3.3.1 Zweck des Abzuges 3063 4.3.3.1.1 Allgemein 3063 4.3.3.1.2 Kosten des Energiesparens, des Umweltschutzes sowie der Denkmalpflege 3064 4.3.3.2 Die Abzugsberechtigten 3065 4.3.3.3 Aufhebung der Pauschalabzüge 3065 4.3.3.4 Definition des Begriffs Liegenschaftskosten 3066 4.3.3.5 Abgrenzung werterhaltende und wertvermehrende Aufwendungen («Dumont-Praxis») 3066 4.3.3.6 Gemischt genutzte Liegenschaften 3067 4.3.3.7 Zeitliche Abgrenzung 3068 3130

4.3.4 Flankierende Massnahmen zur Förderung des Wohneigentumserwerbs 3069 4.3.4.1 Einleitung 3069 4.3.4.2 Der Verfassungsauftrag zur Förderung des Wohneigentums 3069 4.3.4.3 Die Auswirkungen des Systemwechsels auf den Erwerb von Wohneigentum 3070 4.3.5 Die für den Erwerb von Wohneigentum notwendige Kapitalbildung 3071 4.3.5.1 Bereits existierende Massnahmen 3071 4.3.5.2 Parlamentarische Initiative Hans Rudolf Gysin «Bausparen»3072 4.3.5.3 Das Bauspar-Modell der WAK-N 3072 4.3.5.4 Anpassung der geltenden Bestimmungen der Säule 3a (BVV3) 3073 4.3.6 Entlastung für Ersterwerber 3075 4.3.6.1 Zweckmässigkeit der Massnahme 3075 4.3.6.2 Die vorgeschlagene Massnahme 3075 4.3.7 Zweitwohnungssteuer 3076 4.3.7.1 Die besondere Situation der Tourismuskantone 3076 4.3.7.2 Die geprüften Varianten und die Auswahlkriterien 3077 4.3.7.3 Die Zweitwohnungssteuer 3078 4.3.7.3.1 Wesentliche Bestandteile der Steuer 3078 4.3.7.3.2 Beseitigung der Doppelbesteuerung 3079 4.3.7.3.2.1 Festlegung einer maximalen Belastung im Rahmen der Zweitwohnungssteuer 3079 4.3.7.3.2.2 Bestimmung der Methoden zur Beseitigung der Doppelbesteuerung 3079 4.3.7.3.3 Die bundesrechtliche Begrenzung der kantonalen Zweitwohnungssteuer 3080 4.3.7.3.4 Vor- und Nachteile der Zweitwohnungssteuer 3081 4.3.7.3.4.1 Aus dem Blickwinkel der Steuerpflichtigen 3081 4.3.7.3.4.2 Aus dem Blickwinkel des Belegenheitsorts der Zweitwohnung 3082 4.3.7.3.4.3 Aus dem Blickwinkel der Wohnsitzgemeinde des Steuerpflichtigen 3082 4.3.7.3.5 Finanzielle Auswirkungen 3082 4.3.7.3.6 Schlussfolgerung 3083 4.3.8 Übergangsrecht/Inkrafttreten 3083 4.3.8.1 Die Übergangsmassnahmen bei einem Systemwechsel 3083 4.3.8.1.1 Notwendigkeit oder Angemessenheit von Übergangsmassnahmen von langer Dauer 3083 4.3.8.1.2 Notwendigkeit oder Angemessenheit von Übergangsmassnahmen von kurzer Dauer 3085 4.3.8.1.3 Wahlrecht zwischen altem und neuem System 3085 4.3.8.2 Hinausschieben des Inkrafttretens 3086 4.3.8.3 Inkrafttreten im Jahre 2008 3086 5 Umsatzabgabe 5.1 Ausgangslage

3087 3087

3131

5.1.1 Gesetzesrevision 1991 5.1.2 Dringlicher Bundesbeschluss vom 19. März 1999 5.1.3 Bundesgesetz vom 15. Dezember 2000 über neue dringliche Massnahmen im Bereich der Umsatzabgabe 5.1.3.1 Konzept des Bundesrates 5.1.3.2 Lösung des Parlaments 5.2 Zielsetzung der Revision der Umsatzabgabe

3087 3087

6 Besonderer Teil 6.1 Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 6.1.1 Erläuterung der Gesetzesänderungen beim DBG 6.1.2 Erläuterung der Gesetzesänderungen beim StHG 6.2 Eigenmietwert/Systemwechsel 6.2.1 Erläuterung der Gesetzesänderungen beim DBG 6.2.2 Erläuterungen der Gesetzesänderungen beim StHG 6.2.3 Erläuterungen der Gesetzesänderung beim BG über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (ELG) 6.2.4 Inkrafttreten der Änderungen 6.3 Umsatzabgabe 6.3.1 Konzept der Änderung des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben 6.3.1.1 Eurobonds 6.3.1.2 Eurex 6.3.1.3 Remote Members der SWX 6.3.1.4 Befreite Anleger 6.3.1.5 Änderung des Begriffs der «übrigen» Effektenhändler 6.3.1.6 Handel mit inländischen Aktien an einer ausländischen Börse 6.3.2 Erläuterung der einzelnen Bestimmungen 6.3.2.1 Bereich der Eurobonds 6.3.2.2 Bereich der Eurex 6.3.2.3 Bereich der Remote Members der SWX 6.3.2.4 Bereich der befreiten Anleger 6.3.2.5 Bereich des Effektenhändlerbegriffs 6.3.2.6 Bereich des Handels mit inländischen Aktien an einer ausländischen Börse 6.3.2.7 Änderung von Artikel 13 Absatz 1 und 3 Buchstabe d

3091 3091 3091 3097 3101 3101 3104

3112 3113

7 Auswirkungen 7.1 Finanzielle Auswirkungen 7.1.1 Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 7.1.1.1 Auf den Bund 7.1.1.2 Auf die Kantone 7.1.2 Eigenmietwert/Systemwechsel 7.1.2.1 Auf den Bund 7.1.2.2 Auf die Kantone

3113 3113 3113 3113 3113 3113 3114 3114

3132

3088 3088 3089 3090

3107 3107 3108 3108 3108 3108 3108 3109 3109 3110 3110 3110 3110 3110 3111 3112

7.1.3 Umsatzabgabe 7.1.3.1 Auf den Bund 7.1.3.2 Auf die Kantone 7.1.4 Synopse 7.2 Personelle Auswirkungen 7.2.1 Reform Ehepaar- und Familienbesteuerung 7.2.1.1 Auf den Bund 7.2.1.2 Auf die Kantone 7.2.2 Eigenmietwert/Systemwechsel 7.2.2.1 Auf den Bund 7.2.2.2 Auf die Kantone 7.2.3 Umsatzabgabe 7.2.3.1 Auf den Bund 7.2.3.2 Auf die Kantone 7.3 Volkswirtschaftliche Auswirkungen 7.3.1 Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 7.3.2 Eigenmietwert/Systemwechsel 7.3.3 Umsatzabgabe

3114 3114 3114 3115 3115 3115 3115 3115 3115 3115 3115 3116 3116 3116 3116 3116 3119 3122

8 Legislaturplanung 8.1 Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 8.2 Eigenmietwert/Systemwechsel 8.3 Umsatzabgabe

3122 3122 3122 3123

9 Verhältnis zum europäischen Recht 9.1 Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 9.2 Eigenmietwert/Systemwechsel 9.3 Umsatzabgabe 9.3.1 Europäische Union 9.3.2 GATS 3124

3123 3123 3123 3123 3123

10 Verfassungsmässigkeit 10.1 Allgemein 10.2 Reform der Ehepaar- und Familienbesteuerung 10.3 Eigenmietwert/Systemwechsel 10.4 Umsatzabgabe

3124 3124 3124 3126 3127

A

Bundesgesetz zur Ehepaar- und Familienbesteuerung (Entwurf)

3134

B

Bundesgesetz über den Systemwechsel bei der Besteuerung des Wohneigentums (Entwurf)

3143

Bundesgesetz über die Stempelabgaben (Entwurf)

3148

C

3133