15.046 Message relatif à l'approbation de l'accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers et à sa mise en oeuvre (Loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale, loi EAR) du 5 juin 2015
Messieurs les Présidents, Mesdames, Messieurs, Par le présent message, nous vous soumettons, en vous proposant de les adopter:
le projet d'arrêté fédéral portant approbation de l'accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers;
le projet de loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale.
Nous vous prions d'agréer, Messieurs les Présidents, Mesdames, Messieurs, l'assurance de notre haute considération.
5 juin 2015
Au nom du Conseil fédéral suisse: La présidente de la Confédération, Simonetta Sommaruga La chancelière de la Confédération, Corina Casanova
2015-0663
4975
Condensé La crise financière et la crise de la dette ont fait de la lutte contre l'évasion fiscale à l'échelle mondiale un sujet de préoccupation majeure de la communauté internationale. Le 15 juillet 2014, le Conseil de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) a approuvé la nouvelle norme internationale relative à l'échange automatique de renseignements en matière fiscale (norme EAR). Lors de la réunion plénière du Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales (Forum mondial), qui s'est tenue le 29 octobre 2014 à Berlin, près de 100 Etats ont déclaré vouloir adopter cette nouvelle norme. Certains ont annoncé le premier échange de renseignements pour 2017, d'autres dont la Suisse pour 2018, sous réserve des procédures législatives internes. Lors du sommet du groupe des 20 principaux pays industrialisés et pays émergents (G20), qui a eu lieu les 15 et 16 novembre 2014 à Brisbane, les chefs d'Etat et de gouvernement de ces Etats se sont également prononcés en faveur de l'adoption rapide de l'échange automatique de renseignements (EAR).
Contexte La nouvelle norme internationale prévoit que les institutions financières ainsi que certains instruments de placement collectif et certaines sociétés d'assurance collectent des renseignements financiers relatifs à leurs clients ayant leur résidence fiscale à l'étranger. Ces renseignements comprennent tous les types de revenus de capitaux ainsi que le solde des comptes. Ils sont transmis automatiquement, en règle générale une fois par an, aux autorités fiscales, qui les communiquent ensuite aux autorités fiscales étrangères compétentes pour les clients concernés. Cette transparence vise à éviter que du substrat fiscal puisse échapper au fisc d'un pays en étant dissimulé à l'étranger.
La Suisse a participé activement à l'élaboration de la nouvelle norme internationale. Pour le Conseil fédéral, il était important que cette norme respecte la confidentialité et le principe de spécialité, garantisse la réciprocité et règle de manière fiable l'identification des ayants droit économiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile. La norme adoptée respecte ces principes et répond par conséquent aux attentes du Conseil fédéral.
La mise en oeuvre de la
norme EAR interviendra différemment selon les Etats. Certains disposent déjà de bases légales suffisantes, de sorte que la mise en oeuvre pourra être assurée moyennant la conclusion d'un simple accord entre autorités compétentes. D'autres, dont la Suisse, doivent d'abord créer les bases légales nécessaires. Pour ce qui est de la Suisse:
4976
La Convention du Conseil de l'Europe et de l'OCDE concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale (Convention) prévoit à son art. 6 que deux ou plusieurs parties échangent automatiquement des renseignements pour des catégories de cas et selon les procédures qu'elles déterminent d'un commun accord. Moyennant un accord supplémentaire, l'art. 6 constitue donc la base juridique de droit international de l'EAR. La Suisse a
signé la Convention le 15 octobre 2013. L'approbation de cette convention et sa mise en oeuvre font l'objet d'un message séparé.
L'accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA) constitue un accord supplémentaire permettant la mise en oeuvre de l'EAR sur la base de l'art. 6 de la Convention. La Suisse a signé le MCAA le 19 novembre 2014. Le MCAA dispose que les renseignements destinés à être échangés doivent avoir été rassemblés conformément aux prescriptions de déclaration et de diligence raisonnable relatives aux comptes financiers, prescriptions découlant de la norme sur l'EAR élaborée par l'OCDE (Norme commune de déclaration). Par conséquent, celle-ci a été jointe au MCAA. Le MCAA, y compris la Norme commune de déclaration en annexe, est soumis à l'approbation de l'Assemblée fédérale. L'approbation du MCCA et sa mise en oeuvre font l'objet du présent message.
Le MCAA n'a pas d'incidence sur la question de savoir avec quels Etats la Suisse appliquera l'EAR. En effet, la mise en oeuvre bilatérale de l'EAR avec un Etat précis sera soumise séparément à l'approbation de l'Assemblée fédérale.
Contenu du projet Le MCAA et son annexe fixent les bases juridiques matérielles de l'EAR entre la Suisse et ses Etats partenaires. Leurs dispositions ne sont toutefois pas toutes suffisamment détaillées et concrètes pour être directement applicables, ce qui explique la nécessité d'adopter une loi fédérale, la loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale (loi EAR). Cette loi EAR contient également des dispositions relatives à l'organisation, à la procédure et aux voies de droit, ainsi que des dispositions pénales.
L'instauration de la norme EAR par la Suisse s'inscrit dans la stratégie du Conseil fédéral pour une place financière suisse compétitive, stable et intègre, régie par des conditions-cadres acceptées sur le plan international.
4977
Table des matières Condensé
4976
1
Présentation du MCAA 1.1 Contexte 1.2 Aperçu du contenu du MCAA et de la loi d'application 1.3 Intégration à la stratégie du Conseil fédéral 1.4 Rapport avec d'autres traités 1.5 Résultats de la procédure de consultation
4979 4979 4985 4989 4991 4993
2
Commentaire des dispositions du MCAA
4999
3
Commentaire de l'annexe au MCAA
5009
4
Commentaires relatifs à la législation d'application 4.1 Présentation de la législation d'application 4.2 Commentaire des dispositions de la législation d'application
5017 5017 5017
5
Conséquences du MCAA et de la loi d'application 5.1 Conséquences pour la Confédération, les cantons et les communes 5.2 Conséquences économiques 5.3 Conséquences fiscales
5052 5052 5053 5055
6
Relation avec le programme de la législature
5057
7
Aspects juridiques 7.1 Constitutionnalité 7.2 Forme de l'acte à adopter 7.3 Délégation de compétences législatives
5057 5057 5058 5058
Arrêté fédéral portant approbation de l'accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers (Projet)
5061
Accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers
5063
Loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale (Loi EAR) (Projet)
5101
4978
Message 1
Présentation du MCAA
1.1
Contexte
La nécessité d'augmenter les recettes fiscales en raison de la crise financière a placé la lutte contre l'évasion fiscale internationale au coeur du débat politique. Dès 2009, les Etats du G20 ont demandé une transparence accrue ainsi que l'amélioration de l'échange de renseignements dans le domaine fiscal. L'échange de renseignements sur demande conforme à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) concernant le revenu et la fortune (Modèle de convention fiscale de l'OCDE) a alors été érigé en norme internationale et le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales (Forum mondial) a été chargé d'en surveiller la mise en oeuvre.
Le 18 mars 2010, les Etats-Unis ont instauré le Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA) dans le but d'obtenir l'imposition aux Etats-Unis de tous les comptes détenus à l'étranger par des personnes assujetties à l'impôt aux Etats-Unis (personnes américaines). Le FATCA exige des institutions financières étrangères qu'elles identifient, parmi les comptes qu'elles gèrent, ceux qui sont détenus par des personnes américaines et qu'elles communiquent périodiquement des renseignements sur ces comptes à l'autorité fiscale américaine. Pour faciliter la mise en oeuvre du FATCA aux établissements financiers suisses, la Suisse a signé avec les EtatsUnis, le 14 février 2013, un accord FATCA1. L'accord FATCA est entré en vigueur le 2 juin 2014.
Développement de la norme Le 19 avril 2013, les ministres des finances et les gouverneurs des banques centrales des Etats du G20 se sont prononcés en faveur de l'EAR comme nouvelle norme internationale pour l'échange de renseignements en matière fiscale, une décision dans laquelle l'introduction du FATCA par les Etats-Unis a joué un rôle déterminant.
L'OCDE a alors été chargée de développer une norme mondiale régissant l'EAR.
Les travaux ont été rondement menés et, le 13 février 2014, le Comité des affaires fiscales de l'OCDE a adopté les deux premiers documents de la nouvelle norme.
Approuvée le 15 juillet 2014 par le Conseil de l'OCDE, la norme complète comprend les éléments suivants:
1
un modèle d'accord entre autorités compétentes concernant l'EAR relatifs aux comptes financiers, en vue d'améliorer le respect des obligations fiscales internationales (modèle d'accord); cet accord définit quels renseignements doivent être échangés entre les Etats contractants et règle les modalités de l'échange (en particulier le moment et la forme de la transmission);
Accord du 14 février 2013 entre la Suisse et les Etats-Unis d'Amérique sur leur coopération visant à faciliter la mise en oeuvre du FATCA (RS 0.672.933.63).
4979
une Norme commune en matière de déclaration et de diligence raisonnable concernant les renseignements relatifs aux comptes financiers (Norme commune de déclaration); cette Norme commune de déclaration fixe en détail qui doit collecter quels renseignements sur quels comptes; elle se base sur le fond sur le modèle du FATCA;
des commentaires apportant des précisions sur le modèle d'accord et sur la Norme commune de déclaration;
des prescriptions en matière de solutions informatiques, visant à garantir l'uniformité des formats utilisés aux fins de l'EAR et à faciliter ainsi la collecte et l'analyse des données; ces prescriptions fixent en outre les normes minimales auxquelles doivent répondre la transmission et la sécurité des données.
Les Etats du G20 ont confirmé la nouvelle norme EAR lors de leurs réunions de septembre et de novembre 2014.
Reconnaissance de la norme Les Etats formant le groupe dit des «précurseurs» (early adopters) ont affirmé, dans plusieurs déclarations politiques communes émises en 2013 et 2014, vouloir mettre en oeuvre de manière anticipée la norme EAR. Ils entendent collecter les données à partir de 2016 et procéder à un premier échange en septembre 2017.
Lors de la réunion du Conseil de l'OCDE au niveau des ministres des 6 et 7 mai 2014, les 34 Etats membres de l'OCDE (Suisse incluse), 14 autres pays2 et l'UE ont adopté une déclaration commune relative à l'EAR. Cette déclaration politique conforte leur volonté de combattre l'évasion et la fraude fiscales au moyen de l'EAR ainsi que leur détermination à appliquer rapidement la norme développée par l'OCDE.
Les Etats membres du Forum mondial étaient en outre invités à indiquer, lors de la réunion plénière de l'institution d'octobre 2014, s'ils avaient l'intention d'appliquer la norme EAR et, le cas échéant, dans quel délai. Le Forum mondial publie ces informations sur son site Internet. Il y répartit les Etats3 en trois catégories: (i) ceux qui procéderont au premier échange de renseignements en 2017, (ii) ceux qui le feront en 2018 et (iii) ceux qui n'ont pas encore communiqué si et, le cas échéant, quand ils mettront en oeuvre la norme4. Au total, 93 Etats ont fait savoir au Forum mondial qu'ils avaient l'intention de se conformer à la norme EAR. Les Etats-Unis ont déclaré qu'ils appliqueraient l'EAR à partir de 2015 en se fondant sur le FATCA. Certains de leurs accords FATCA prévoient la transmission de données aux Etats partenaires. Les Etats-Unis reconnaissent en outre dans ces accords avoir une obligation de pleine réciprocité et y confirment leur volonté politique de créer les bases légales requises à cet effet.
2
3 4
Afrique du Sud, Arabie Saoudite, Argentine, Brésil, Colombie, Costa Rica, Inde, Indonésie, Lettonie, Lituanie, Malaisie, République populaire de Chine et Singapour. Andorre a approuvé la déclaration le 18 juin 2014.
Dans le présent rapport, la notion d'«Etat» recouvre aussi bien celle d'Etat à proprement parler que de territoire.
Cf. tableau du Forum mondial, état au 6 mars 2015 AEOI: Status of Commitments (www.oecd.org/tax/transparency/AEOI-commitments.pdf).
4980
Etats prévoyant le premier échange de données en 2017 Afrique du Sud, Allemagne, Anguilla, Argentine, Barbade, Belgique, Bermudes, Bulgarie, Chili, Chypre, Colombie, Corée, Croatie, Curaçao, Danemark, Espagne, Estonie, Finlande, France, Gibraltar, Grèce, Groenland, Guernesey, Hongrie, Ile de Man, Iles Caïmans, Iles Féroé, Iles Turques-et-Caïques, Iles Vierges britanniques, Inde, Irlande, Islande, Italie, Jersey, Lettonie, Liechtenstein, Lituanie, Luxembourg, Malte, Maurice, Mexique, Montserrat, Niue, Norvège, Pays-Bas, Pologne, Portugal, République dominicaine, République tchèque, Roumanie, Royaume-Uni, Saint-Marin, Seychelles, Slovaquie, Slovénie, Suède, Trinité-et-Tobago, Uruguay Etats prévoyant le premier échange de données en 2018 Albanie, Andorre, Antigua-et-Barbuda, Arabie Saoudite, Aruba, Australie, Autriche, Bahamas, Belize, Brésil, Brunei, Canada, Chine, Costa Rica, Emirats arabes unis, Grenade, Hong Kong (Chine), Iles Marshall, Indonésie, Israël, Japon, Macao (Chine), Malaisie, Monaco, Nouvelle-Zélande, Qatar, Russie, Saint-Christophe-et-Niévès, Sainte-Lucie, Saint-Martin, Saint-Vincent-et-lesGrenadines, Samoa, Singapour, Suisse, Turquie Etats n'ayant pas encore communiqué si et, le cas échéant, quand ils mettront en oeuvre la norme EAR Bahreïn, Iles Cook, Nauru, Panama, Vanuatu Source: tableau du Forum mondial, état au 6 mars 2015 AEOI: Status of Commitments
Il est attendu au niveau international que l'EAR soit mis en oeuvre de manière rapide et globale afin d'assurer une égalité de traitement pour tous. Aucun Etat ne doit pouvoir tirer profit du fait qu'il adopterait la norme EAR plus tard que d'autres.
C'est en particulier des pays développés et de ceux qui disposent d'une place financière que l'on attend une mise en oeuvre rapide de la norme EAR. Seuls les pays en développement qui n'ont pas de place financière devraient pouvoir instaurer la norme EAR à un stade ultérieur. Les Etats du G20 ont d'ailleurs déclaré qu'il y avait lieu de soutenir ces pays dans leurs efforts de mise en oeuvre de la nouvelle norme.
Les attentes internationales quant à la mise en oeuvre rapide de la norme EAR à l'échelle mondiale sont en outre concrétisées par le mandat que les Etats du G20 ont confié au Forum mondial pour assurer la bonne application de la norme. Comme pour l'échange de renseignements sur demande, le Forum mondial est donc chargé d'évaluer les Etats (examens par les pairs) afin de s'assurer qu'ils ont effectivement créé les bases légales nécessaires et qu'ils les appliquent correctement. Soulignons que le Forum mondial, qui compte actuellement 126 Etats membres5, peut aussi évaluer des Etats non membres. Le Forum mondial envisage de lancer les premiers examens par les pairs dans les plus brefs délais.
5
Cf. site Internet du Forum mondial, où sont recensés les Etats membres (www.oecd.org/ fr/sites/forummondialsurlatransparenceetlechangederenseignementsadesfinsfiscales/ membresduforummondial.htm).
4981
Position de la Suisse Le 14 juin 2013, le Conseil fédéral s'est déclaré disposé à collaborer activement avec l'OCDE au développement d'une norme EAR mondiale visant à garantir la conformité aux règles de la fiscalité. Il soulignait que cette norme devait être unique et globale, respecter le principe de spécialité et la confidentialité, garantir la réciprocité et régler de manière fiable l'identification des ayants droit économiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile. La Suisse a dès lors participé activement au développement de la norme EAR.
Vu que la norme EAR développée par l'OCDE est conforme aux exigences du Conseil fédéral (voir à ce sujet le ch. 1.3), la Suisse a soutenu la déclaration adoptée lors de la réunion au niveau des ministres des 6 et 7 mai 2014 ainsi que l'approbation définitive de la norme par le Conseil de l'OCDE le 15 juillet 2014. En octobre 2014, répondant à l'invitation évoquée plus haut, le Conseil fédéral indiquait au Forum mondial que la Suisse, sous réserve de son processus interne d'approbation, avait l'intention d'adopter les bases légales nécessaires à l'application de la norme EAR en temps utile pour que les institutions financières suisses commencent à collecter les données des comptes des contribuables à l'étranger en 2017 et pour que le premier échange de renseignements puisse intervenir en 2018. Le 8 octobre 2014, après avoir consulté les commissions parlementaires compétentes et les cantons, le Conseil fédéral approuvait les mandats de négociation d'accords de mise en oeuvre de la norme EAR avec les Etats partenaires. Les grandes lignes en sont les suivantes:
négociation avec l'UE de l'instauration de l'EAR;
négociation avec les Etats-Unis d'un accord FATCA conforme au modèle 1 pour la mise en oeuvre du FATCA; le nouvel accord devra permettre aux autorités compétentes d'échanger des renseignements de manière automatique sur une base réciproque;
ouverture de négociations sur l'introduction de l'EAR avec d'autres pays; on prendra initialement en considération des pays avec lesquels la Suisse entretient d'étroites relations économiques et politiques et qui dans la mesure où c'est approprié offrent à leurs contribuables des possibilités suffisantes de régularisation.
L'application concrète de la norme EAR revêt une grande importance. La Suisse continuera de s'engager activement dans les travaux de l'OCDE et du Forum mondial à ce sujet.
Mise en oeuvre de la norme EAR: diversité des approches La mise en oeuvre de la norme EAR interviendra différemment selon les Etats. Pour certains Etats, la clause sur l'échange de renseignements qui figure dans les conventions contre les doubles impositions (CDI) ou la Convention du Conseil de l'Europe et de l'OCDE concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale (Convention) constitue une base légale suffisante pour l'adoption de l'EAR. Ces Etats peuvent activer l'EAR au moyen de simples accords conclus entre les autorités compétentes, sans obligation de les soumettre pour approbation à leur parlement.
Dans d'autres Etats, la situation est différente et il faut d'abord y créer une base juridique de droit international appropriée. La Suisse appartient à cette seconde catégorie d'Etats. Ses CDI et ses accords sur l'échange de renseignements fiscaux (AERF) ne prévoient pas l'EAR. La Convention, que la Suisse a signée le 15 octobre 2013 et qui fait l'objet d'un message distinct, prévoit à son art. 6 que 4982
deux ou plusieurs parties peuvent échanger automatiquement des renseignements pour des catégories de cas et selon les procédures qu'elles déterminent d'un commun accord. L'activation de l'EAR requiert par conséquent la conclusion d'un accord supplémentaire. Or, conformément à la réglementation des compétences et à la procédure législative suisse, un tel accord est soumis à l'approbation de l'Assemblée fédérale.
L'exécution des mandats de négociation du Conseil fédéral peut être assurée selon deux modèles, présentés dans le graphique suivant:
Le modèle 1 prévoit la conclusion avec un autre Etat d'un traité international instaurant l'EAR. Dans le modèle 2, l'EAR est adopté sur la base de la Convention, de l'accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA) et d'une activation bilatérale de l'EAR par notification au Secrétariat de l'Organe de coordination6. Les deux modèles sont compatibles avec les mandats de négociation approuvés par le Conseil fédéral le 8 octobre 2014. Tous deux prévoient en effet une activation bilatérale de l'EAR, si bien que la Suisse pourra décider de son application Etat par Etat. Le modèle 2, qui fait l'objet du présent message, est commenté ci-après (pour un aperçu, voir le ch. 1.2).
Mesures prises à ce jour par la Suisse en vue de la mise en oeuvre de la norme EAR Instauration de l'EAR avec l'Australie Le 3 mars 2015, la Suisse et l'Australie ont signé une déclaration commune visant à introduire l'EAR. Elles envisagent, sous réserve des procédures d'autorisation applicables dans les deux Etats, de collecter des données dès 2017 et de les échan-
6
L'expression «Secrétariat de l'Organe de coordination» désigne le Secrétariat de l'OCDE qui, conformément au par. 3 de l'art. 24 de la Convention, appuie l'organe de coordination composé de représentants des autorités compétentes des parties à ladite Convention.
4983
ger, sur la base du MCAA, à partir de 2018. L'introduction de l'EAR avec l'Australie suit donc l'approche du modèle 2.
L'Australie correspond au profil des Etats avec lesquels le Conseil fédéral entend instaurer l'EAR. L'Australie est un important partenaire politique et économique de la Suisse, membre de surcroît du G20. Elle satisfait aux exigences internationales de confidentialité en matière fiscale (y compris quant au respect du principe de spécialité) et offre à ses contribuables des possibilités suffisantes de régularisation. En outre, la Suisse et l'Australie se sont mises d'accord pour maintenir les conditions d'accès au marché pour les prestataires de services financiers et oeuvrer à l'amélioration de certains aspects dans ce domaine. L'Australie répond ainsi aux critères fixés dans les mandats de négociation adoptés par le Conseil fédéral le 8 octobre 2014. L'instauration de l'EAR avec l'Australie sera soumise à l'Assemblée fédérale pour approbation dans le cadre d'un projet séparé. La procédure de consultation a été ouverte le 29 avril 2015 et s'achèvera le 19 août 20157.
Instauration de l'EAR avec l'UE Le 27 mai 2015, la Suisse et l'Union européenne ont signé un accord sur l'introduction de l'EAR. Cet accord correspond au modèle 1.
L'accord entre l'Union européenne et la Confédération suisse sur l'échange automatique d'informations relatives aux comptes financiers en vue d'améliorer le respect des obligations fiscales au niveau international (accord EAR avec l'UE) s'applique aux 28 Etats membres de l'Union et se substitue à l'accord sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE8, qui date de 2005. Les mesures destinées à garantir le recouvrement de l'impôt grevant les paiements transfrontières d'intérêts constituent le point essentiel de l'accord sur la fiscalité de l'épargne. L'accord prévoit une retenue d'impôt de 35 % sur les intérêts versés par un agent payeur situé en Suisse en général une banque à une personne physique ayant son domicile fiscal dans un Etat membre de l'UE. Au lieu de se soumettre à la retenue à la source, le bénéficiaire des intérêts peut habiliter l'agent payeur à déclarer les intérêts aux autorités fiscales de son domicile. L'accord sur l'EAR avec l'UE porte en principe sur trois éléments:
7 8
l'EAR réciproque conformément à la norme internationale, laquelle a pu être intégrée à l'accord sans modification; lorsque la norme EAR offre des choix aux Etats qui l'appliquent, l'accord en fait mention; on s'assure ainsi que la Suisse soit en mesure d'opérer ces choix vis-à-vis de tous les Etats partenaires et d'appliquer de manière uniforme la norme EAR à leur égard; le système de la retenue d'impôt et de la déclaration volontaire inhérent à l'accord sur la fiscalité de l'épargne en vigueur est abrogé et remplacé par l'EAR, puisque le maintien en parallèle des deux régimes serait redondant;
l'échange de renseignements sur demande conformément à la norme OCDE en vigueur (art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE);
Les documents y relatifs peuvent être consultés sur www.admin.ch > Droit fédéral > Procédures de consultation > Procédures de consultation en cours > DFF.
Accord du 26 octobre 2004 entre la Confédération suisse et la Communauté européenne prévoyant des mesures équivalentes à celles prévues dans la directive 2003/48/CE du Conseil en matière de fiscalité des revenus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts (RS 0.641.926.81).
4984
la poursuite de l'exonération de l'imposition à la source des paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées; cette disposition a été reprise telle quelle de l'accord sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE.
La Suisse et l'UE envisagent, sous réserve de leurs procédures d'approbation applicables respectives, de collecter des données sur les comptes dès 2017 et de les échanger sur une base réciproque à partir de 2018.
La signature de l'accord EAR avec l'UE répond à la stratégie du Conseil fédéral en faveur d'une place financière suisse compétitive (voir à ce sujet le ch. 1.3) et constitue une avancée importante sur la voie de l'instauration de la norme EAR en Suisse, sachant que, grâce à cet accord, l'EAR pourra être instauré avec les 28 Etats membres de l'UE, dont d'importants voisins et partenaires.
L'accord EAR avec l'UE sera soumis à l'approbation de l'Assemblée fédérale dans le cadre d'un projet distinct. La procédure de consultation a été ouverte le 27 mai 2015 et s'achèvera le 17 septembre 20159.
1.2
Aperçu du contenu du MCAA et de la loi d'application
Généralités La norme EAR régit l'échange routinier et à intervalles réguliers entre deux Etats de renseignements sur les comptes que des personnes physiques ou morales assujetties à l'impôt dans l'un des Etats détiennent dans l'autre Etat. Elle règle en particulier les modalités de l'échange: les renseignements à échanger doivent être collectés par les institutions financières de l'Etat et transmis à ses autorités fiscales, qui les communiquent ensuite aux autorités fiscales de l'Etat avec lequel l'accord sur l'EAR a été conclu. La norme définit également les renseignements à échanger. Il s'agit en particulier de renseignements sur le solde des comptes et sur tous les revenus de capitaux (intérêts, dividendes, produits de vente et autres revenus), ainsi que sur l'identité des bénéficiaires effectifs de ces actifs. Au reste, la norme définit l'expression «institution financière déclarante» et contient des règles sur l'identification des clients, sur la confidentialité et sur l'utilisation des renseignements échangés (principe de spécialité).
9
Les documents y relatifs peuvent être consultés sur www.admin.ch > Droit fédéral > Procédures de consultation > Procédures de consultation en cours > DFF.
4985
Le présent projet vise à créer les bases légales de l'application de la norme EAR par la Suisse. Ses principaux éléments sont présentés ci-après.
Accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers Les Etats formant le groupe dit des «précurseurs» ont élaboré le MCAA. Le 29 octobre 2014, 51 Etats10 ont signé le MCAA, dont 48 ont indiqué avoir l'intention de procéder au premier échange de renseignements en 2017 et trois autres en 2018. La Suisse a signé l'accord le 19 novembre 2014, annonçant par la même
10
Afrique du Sud, Allemagne, Albanie*, Anguilla, Argentine, Aruba*, Autriche*, Belgique, Bermudes, Chypre, Colombie, Corée, Croatie, Curaçao, Danemark, Espagne, Estonie, Finlande, France, Gibraltar, Grèce, Guernesey, Hongrie, Ile de Man, Iles Caïmans, Iles Féroé, Iles Turques-et-Caïques, Iles Vierges britanniques, Irlande, Islande, Italie, Jersey, Lettonie, Liechtenstein, Lituanie, Luxembourg, Malte, Maurice, Mexique, Montserrat, Norvège, Pays-Bas, Pologne, Portugal, République tchèque, Roumanie, Royaume-Uni, Saint-Marin, Slovaquie, Slovénie, Suède. Les Etats signalés par un astérisque ont indiqué lors de la signature de l'accord qu'ils ont l'intention de procéder au premier échange de renseignements en septembre 2018.
4986
occasion qu'elle entendait, sous réserve de son processus interne d'approbation, procéder au premier échange de renseignements en 2018.
L'idée qui sous-tend le MCAA est celle d'une application uniforme de la norme EAR: en concluant un seul accord, on s'assure de la mise en oeuvre d'une norme unique. Il s'ensuit qu'en cas de modification ultérieure de la norme EAR, seuls le MCAA et le droit interne devront être adaptés. On évitera ainsi de devoir mener des négociations de révision avec un grand nombre d'Etats partenaires, ce qui aurait pour conséquence que le secteur financier suisse, du moins pendant un certain temps, devrait appliquer l'«ancienne» norme EAR aux clients provenant de certains Etats et la «nouvelle» norme à ceux d'autres Etats.
La base juridique de droit international du MCAA est l'art. 6 de la Convention, qui prévoit que deux ou plusieurs parties à la Convention peuvent échanger automatiquement des renseignements pour des catégories de cas et selon les procédures qu'elles déterminent d'un commun accord. Un Etat ne peut donc signer le MCAA que s'il a au moins déclaré avoir l'intention de signer la Convention. L'approbation de cette dernière par la Suisse fait l'objet d'un message séparé. Comme le MCAA se fonde sur la Convention, la Suisse ne pourra instaurer l'EAR sur la base du MCAA qu'après l'entrée en vigueur de la Convention dans notre pays.
Le MCAA est conçu comme un accord entre autorités compétentes, mais il stipule expressément que sa signature ne préjuge en rien des procédures législatives nationales. Les modalités nationales d'approbation du MCAA varient d'un Etat à l'autre.
Dans certains Etats, il suffit d'une décision de l'exécutif, dans d'autres dont la Suisse , le MCAA doit être soumis au Parlement (voir à ce sujet le ch. 1.1).
Avant d'être effectivement appliqué, l'EAR doit être conclu entre les Etats concernés, puis être activé par notification au Secrétariat de l'Organe de coordination. Pour ce faire, quatre conditions doivent être réunies:
la Convention doit être en vigueur à l'égard des deux Etats;
les deux Etats doivent avoir signé le MCAA;
les deux Etats doivent avoir confirmé qu'ils disposent des lois nécessaires à la mise en oeuvre de la norme EAR;
les deux Etats doivent avoir annoncé au Secrétariat de l'Organe de coordination qu'ils souhaitent appliquer entre eux l'EAR.
Le MCAA prévoit que chaque Etat indique, lors de la signature de l'accord, le délai dans lequel il envisage de mettre en oeuvre l'EAR. Or, pour qu'il existe une obligation juridique de procéder à l'EAR, il faut que les quatre conditions ci-dessus soient remplies. Par conséquent, si elles ne devaient l'être qu'à une date postérieure à celle indiquée lors de la signature, le MCAA ne s'appliquerait qu'à partir de cette date.
Un Etat peut déposer la liste des Etats avec lesquels il souhaite échanger automatiquement des renseignements lors de la signature du MCAA ou ultérieurement. Cette liste peut être complétée à tout moment. Conformément à la réglementation des compétences et à la procédure législative suisse, les instruments qui serviront à désigner les Etats en question seront soumis à l'approbation de l'Assemblée fédérale (voir à ce propos le ch. 1.1, Instauration de l'EAR avec l'Australie).
4987
Annexe au MCAA Selon le MCAA, doivent être échangés de manière automatique les renseignements collectés conformément aux prescriptions de la Norme commune de déclaration (section 2, par. 1.1, MCAA). L'expression «Norme commune de déclaration» désigne la norme d'échange automatique de renseignements sur les comptes financiers en matière fiscale (y compris les commentaires) élaborée par l'OCDE avec les Etats du G20 (section 1, par. 1, let. f, MCAA). Or il est attendu que les Etats signataires du MCAA inscrivent cette Norme commune de déclaration dans leur droit national. C'est la raison pour laquelle la norme a été annexée au MCAA, afin d'être soumise à l'approbation de l'Assemblée fédérale conjointement avec l'accord (cf. en outre l'art. 7, al. 1, de la loi EAR). Le MCAA, à l'inclusion de la Norme de déclaration commune, sera publié dans le recueil systématique du droit fédéral suisse.
Du point de vue de son contenu, la Norme commune de déclaration indique de façon détaillée qui doit collecter quels renseignements sur quels comptes (voir aussi à ce sujet la section I de l'annexe au MCAA). Elle s'inspire largement du modèle FATCA.
Loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale (Loi EAR) Le MCAA et son annexe fixent les bases juridiques matérielles de l'EAR entre la Suisse et ses Etats partenaires. Leurs dispositions ne sont toutefois pas toutes suffisamment détaillées et concrètes pour être directement applicables, ce qui explique la nécessité d'adopter une loi fédérale. Cette loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale (loi EAR) contient également des dispositions sur l'organisation, sur la procédure et sur les voies de droit, ainsi que des dispositions pénales.
Activation bilatérale de l'EAR avec des Etats partenaires Pour que la Suisse puisse appliquer l'EAR avec des Etats partenaires comme cela a été relevé plus haut quatre conditions doivent être remplies. La première, à savoir la Convention, fait l'objet d'un message distinct (voir à ce sujet le ch. 1.4). La deuxième condition, à savoir le MCAA et son annexe, fait l'objet du présent message. La troisième condition est l'adoption d'une loi de mise en oeuvre nationale, soit la loi EAR. Enfin, pour que l'EAR puisse être appliqué avec un Etat déterminé,
il faut encore communiquer au Secrétariat de l'Organe de coordination que la Suisse souhaite échanger automatiquement des renseignements avec cet Etat. Cette quatrième condition ne fait pas l'objet du présent message.
Après avoir approuvé les mandats de négociation le 8 octobre 2014, le Conseil fédéral a pris contact avec plusieurs Etats partenaires, ouvrant avec chacun d'eux la discussion sur la mise en oeuvre bilatérale de l'EAR. Il s'agit pour les parties de déterminer les modalités de mise en oeuvre de l'EAR, d'examiner le cadre juridique applicable à la confidentialité et de convenir des modalités détaillées de transmission. Les questions relatives à l'accès au marché et à la régularisation du passé sont également abordées.
Des pourparlers concernant la mise en oeuvre de l'EAR sur la base du MCAA sont en cours avec différents Etats. Les discussions avec l'Australie ont pu être conclues et ont débouché sur la signature d'une déclaration commune (voir à ce sujet le ch. 1.1, Instauration de l'EAR avec l'Australie).
4988
Dès qu'un accord avec un Etat partenaire sera conclu dans le cadre des négociations, le Conseil fédéral proposera d'inscrire cet Etat sur la liste des pays avec lesquels la Suisse souhaite pratiquer l'EAR. Cette proposition prendra la forme d'un arrêté fédéral qui suivra la procédure ordinaire d'approbation, y compris par l'Assemblée fédérale, à l'exemple de l'arrêté fédéral concernant l'introduction de l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers avec l'Australie, qui est actuellement en consultation.
Le présent message a pour but de créer les bases légales pour permettre l'introduction de l'EAR et non de déterminer avec quels Etats l'EAR devra être appliqué.
L'activation bilatérale de l'EAR avec les Etats partenaires fera l'objet de projets séparés, qui seront également soumis à l'approbation de l'Assemblée fédérale. Le Conseil fédéral préfère toutefois soumettre sans attendre le présent message à l'approbation de l'Assemblée fédérale car il contient les fondements techniques et juridiques de l'EAR. Il précise en particulier quels établissements financiers devront collecter quelles informations et crée les indispensables bases légales nationales, tandis que les futurs projets concernant l'activation bilatérale seront quant à eux consacrés à la question de savoir avec quels Etats appliquer l'EAR.
1.3
Intégration à la stratégie du Conseil fédéral
Le respect des normes internationales en matière fiscale, et en particulier de celles relatives à la transparence et à l'échange de renseignements, fait partie intégrante de la stratégie du Conseil fédéral pour une place financière suisse compétitive. Il est indispensable en effet que la Suisse continue à disposer d'une place financière forte et concurrentielle au niveau international. En tant qu'économie ouverte de taille moyenne, la Suisse ne peut atteindre cet objectif que si elle respecte les normes internationales et contribue à leur définition. Dans le domaine de l'échange de renseignements en matière fiscale, les normes internationales visent notamment à assurer une égalité de traitement entre tous: aucun Etat ne doit pouvoir tirer profit du non-respect des normes.
Les normes internationales en matière fiscale prévoient les trois formes ci-dessous d'échange de renseignements fiscaux:
11
Echange de renseignements sur demande: les renseignements sont transmis dans des cas particuliers, suite à une demande concrète d'un autre Etat. Le 13 mars 2009, le Conseil fédéral a décidé de renoncer à la réserve relative à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE et, par là, de reprendre la norme internationale en matière d'échange de renseignements sur demande. La Suisse s'est constitué dans l'intervalle un large réseau d'accords11 et a signé la Convention le 15 octobre 2013 afin d'être à même d'échanger des renseignements sur demande conformément à la norme de l'OCDE. Le respect de la norme internationale régissant l'échange de renseignements sur demande est évalué par le Forum mondial à la faveur d'examens par les pairs. La Suisse a été admise au début de l'année 2015 à la phase 2 de l'examen par les pairs, qui se déroulera dans le courant du deuxième La Suisse a conclu à ce jour quelque 57 accords comportant une clause d'échange de renseignements conforme à la norme de l'OCDE, soit 50 CDI (dont 41 entrées en vigueur) et sept AERF (dont trois déjà en vigueur) (état: 1er mai 2015).
4989
semestre 2015. Le Conseil fédéral aspire à mettre en oeuvre les recommandations du Forum mondial afin que la Suisse puisse obtenir une bonne évaluation globale dans le cadre de l'examen par les pairs.
Echange spontané de renseignements: les renseignements sont transmis non pas sur requête d'un autre Etat, mais lorsque l'Etat qui les détient présume qu'ils peuvent présenter un intérêt pour un autre Etat. Cette forme d'échange de renseignements est prévue dans la Convention et sera reprise par la Suisse suite à l'approbation de ladite Convention.
Echange automatique de renseignements: des renseignements prédéfinis avec précision sont transmis à un autre Etat de façon routinière et à intervalles réguliers. Le présent message porte sur l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers développé par l'OCDE.
Les trois formes d'échange de renseignements ci-dessus se complètent mutuellement. Toutefois, les champs d'application respectifs de l'échange sur demande et de l'échange spontané de renseignements ne se limitent pas, à la différence de celui de la norme EAR, aux renseignements relatifs aux comptes financiers. Ces deux formes d'échange non automatique permettent donc à la Suisse et à ses Etats partenaires de se communiquer tous les renseignements vraisemblablement pertinents pour assurer l'application et le respect de leurs législations fiscales respectives. L'échange sur demande remplit en outre une fonction d'accompagnement de l'EAR, en ceci que la Suisse ou l'Etat partenaire peut, après avoir obtenu les données relevant de l'EAR, déposer une demande de renseignements visant à préciser ou compléter ces données.
La stratégie du Conseil fédéral pour une place financière suisse compétitive intègre donc les trois formes d'échange de renseignements en matière fiscale.
Appréciation de la norme EAR La décision du Conseil fédéral d'appliquer la norme EAR est conforme à sa stratégie, qui consiste à améliorer la compétitivité de la place financière suisse par le respect des normes internationales en matière fiscale. Lors du développement de la norme EAR, le Conseil fédéral a tenu à ce que la Suisse s'engage pour que la norme respecte le principe de spécialité et la confidentialité, garantisse la réciprocité et règle de manière fiable l'identification des ayants droit économiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile.
Au final, la norme EAR prévoit effectivement que le principe de spécialité doit être respecté et la confidentialité garantie (voir la section 5 du MCAA en relation avec l'art. 22 de la Convention). Elle dispose en outre que si l'Etat partenaire manque à ses obligations dans ces domaines, il est possible de suspendre l'application de l'accord sur l'EAR ou de le dénoncer (voir la section 7, par. 3 et 4, MCAA).
Pour ce qui est de l'exigence de réciprocité, elle est satisfaite dans la mesure où le modèle d'accord prévoit les mêmes droits et obligations pour les deux Etats contractants. Le MCAA prévoit également la réciprocité de l'échange de renseignements. Il comprend cependant aussi, à la section 2, par. 1.2, la possibilité que des Etats
transmettent des renseignements sans en recevoir. Sont concernés en particulier les Etats qui ne connaissent pas d'impôt sur le revenu. Le MCAA ne prévoit pas, par contre, le cas inverse d'un Etat qui recevrait des renseignements mais n'en transmettrait pas.
Enfin, selon la norme EAR, il y a lieu d'échanger également les renseignements sur les ayants droit économiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile. La norme EAR contient en outre des prescriptions rela4990
tives à l'identification de ces ayants droit, cette question étant réglée dans la Norme commune de déclaration.
La mise en oeuvre de la norme EAR dans la pratique par les différents Etats sera en outre déterminante aux fins d'assurer des conditions de concurrence équitables (level playing field). Comme indiqué plus haut, les Etats du G20 ont confié la surveillance de cette mise en oeuvre au Forum mondial. En tant que membre de cette institution, la Suisse entend donc s'engager pour garantir une mise en oeuvre correcte et rigoureuse de la norme EAR.
Tout bien considéré, on peut affirmer que la norme EAR de l'OCDE répond aux attentes qu'avait exprimées le Conseil fédéral.
Appréciation du MCAA L'approbation du MCAA s'inscrit dans la suite logique de la reconnaissance du principe de l'EAR par la Suisse et de l'approbation par le Conseil fédéral des mandats de négociation de l'application de la norme EAR avec les Etats partenaires. La mise en oeuvre de la norme EAR sur la base du MCAA est conforme à ces mandats de négociation. Le MCAA n'a pas d'incidence sur le choix des pays avec lesquels appliquer la norme, car l'activation bilatérale de l'EAR avec les Etats partenaires sera soumise à l'approbation de l'Assemblée fédérale. Enfin, comparé aux traités internationaux bilatéraux, le MCAA présente l'avantage de garantir une application uniforme de la norme EAR avec tous les Etats partenaires.
1.4
Rapport avec d'autres traités12
Conventions contre les doubles impositions (CDI) et accords sur l'échange de renseignements fiscaux (AERF) Les clauses sur l'assistance administrative qui figurent dans les CDI conclues par la Suisse se limitent à un échange de renseignements sur demande. Une disposition des protocoles précise que les Etats contractants ne sont pas tenus d'échanger des renseignements de manière automatique. Les AERF conclus par la Suisse ne prévoient eux aussi qu'un échange de renseignements sur demande. Il faut dès lors créer les bases légales internationales requises pour pouvoir introduire l'EAR dans les relations avec un Etat partenaire. Le MCAA, couplé à la Convention et à une entente bilatérale visant à mettre en place l'EAR, constitue une telle base légale internationale.
Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale La Suisse a signé la Convention le 15 octobre 2013. Celle-ci fait l'objet d'un message distinct.
Cette Convention est un instrument complet de coopération multilatérale dans le domaine fiscal. Elle permet aux parties de s'accorder une assistance administrative mutuelle pour un grand nombre d'impôts. Outre l'échange de renseignements, la Convention prévoit d'autres formes d'assistance administrative. La conception modulaire de la Convention et la possibilité d'émettre certaines réserves permettent 12
A propos de l'accord sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE, nous renvoyons au ch. 1.1, Instauration de l'EAR avec l'UE.
4991
aux Etats d'exclure certaines formes de coopération et d'aménager le champ d'application de façon individuelle. Chaque Etat peut ainsi décider à quelles formes de coopération il entend souscrire. L'échange de renseignements sur demande et l'échange spontané de renseignements sont obligatoires et ne peuvent faire l'objet d'aucune réserve.
L'art. 6 de la Convention précise que deux ou plusieurs parties peuvent échanger automatiquement des renseignements pour des catégories de cas et selon les procédures qu'elles déterminent d'un commun accord. L'activation de l'EAR requiert par conséquent la conclusion d'un accord supplémentaire. Le MCAA constitue un tel accord. Comme le MCAA se fonde sur la Convention, la Suisse ne pourra adopter l'EAR sur la base du MCAA qu'après l'entrée en vigueur de la Convention dans notre pays.
Accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche Les accords sur l'imposition à la source conclus par la Suisse avec le RoyaumeUni13, d'une part, et avec l'Autriche14, d'autre part, sont entrés en vigueur le 1er janvier 2013. Ils comportent une régularisation du passé, selon laquelle les personnes domiciliées dans un Etat partenaire peuvent faire imposer a posteriori leurs relations bancaires existantes en Suisse à l'aide d'un paiement unique ou d'une déclaration volontaire. Cette régularisation est désormais achevée. De plus, ces accords prévoient le prélèvement d'un impôt libératoire sur les revenus et gains en capital des actifs détenus en Suisse par des personnes domiciliées dans un Etat partenaire. En lieu et place du prélèvement de l'impôt libératoire, les personnes concernées peuvent autoriser leur agent payeur à déclarer leurs revenus du capital à l'Etat partenaire.
L'application de la norme EAR rend superflue l'imposition des revenus de capitaux sur la base des accords sur l'imposition à la source. L'EAR avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche devant être introduit sur la base de l'accord EAR avec l'UE (voir à ce sujet le ch. 1.1, Instauration de l'EAR avec l'UE), il a été convenu avec ces Etats que le passage de l'accord sur l'imposition à la source à l'EAR serait réglé dans le cadre de conventions d'abrogation.
Accord FATCA entre la Suisse et les Etats-Unis L'accord FATCA15 signé le 14 février 2013 entre la Suisse et les Etats-Unis et entré en
vigueur le 2 juin 2014 repose sur le modèle 2. Conformément à celui-ci, les établissements financiers suisses transmettent directement aux autorités fiscales américaines les informations requises sur les clients. L'accord prévoit également que les renseignements relatifs aux personnes assujetties à l'impôt aux Etats-Unis (personnes américaines) n'ayant pas autorisé un établissement financier suisse à les transmettre peuvent être communiqués aux autorités fiscales américaines dans le cadre d'une demande groupée d'assistance administrative, sur la base de la convention contre les doubles impositions conclue entre la Suisse et les Etats-Unis (CDI 13
14 15
Accord du 6 octobre 2011 entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni de GrandeBretagne et d'Irlande du Nord concernant la coopération en matière de fiscalité, modifié par le protocole signé le 20 mars 2012 (RS 0.672.936.74).
Accord du 13 avril 2012 entre la Confédération suisse et la République d'Autriche concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers (RS 0.672.916.33).
Accord du 14 février 2013 entre la Suisse et les Etats-Unis d'Amérique sur leur coopération visant à faciliter la mise en oeuvre du FATCA (RS 0.672.933.63).
4992
américano-suisse). Or de telles requêtes ne pourront être déposées que lorsque le protocole de 2009 modifiant la CDI américano-suisse16 sera entré en vigueur.
Le 8 octobre 2014, le Conseil fédéral a adopté le mandat de négocier avec les EtatsUnis un accord FATCA selon le modèle 1. Dans un tel accord, les renseignements sont transmis par l'intermédiaire de l'Administration fédérale des contributions (AFC), alors que le modèle 2 prévoit un transfert direct des renseignements des établissements financiers aux autorités fiscales américaines. L'accord à négocier selon le modèle 1 repose sur une réciprocité limitée. Cela signifie que les Etats-Unis sont eux aussi disposés à échanger certains renseignements si l'autre Etat contractant satisfait aux conditions correspondantes. Il s'agit là, principalement, de garantir la confidentialité et le respect du principe de spécialité. Dès le 9 octobre 2014, le Secrétariat d'Etat aux questions financières internationales (SFI) a invité le Trésor américain à engager des négociations sur un accord selon le modèle 1. De premiers pourparlers ont eu lieu entre-temps. Le présent message ne porte pas sur ces négociations. Même en vertu d'un tel accord, le FATCA serait mis en oeuvre de manière distincte par rapport à la norme EAR. Toutefois, étant donné que cette norme repose dans une large mesure sur le modèle du FATCA, les différences se limiteraient principalement à des spécificités américaines.
1.5
Résultats de la procédure de consultation
Généralités Du 14 janvier au 21 avril 2015, le MCAA et la loi EAR ont fait l'objet d'une procédure de consultation.
Parmi les invités, 25 cantons, six partis politiques, sept associations faîtières de l'économie suisse et 13 représentants de milieux intéressés ont participé à la consultation. Par ailleurs, 14 autres participants ont remis une prise de position. Quatre des invités y ont renoncé.
Résultats de la procédure de consultation La grande majorité des participants à la consultation sont favorables au projet.
Tous les cantons se prononcent en faveur du projet.
Cinq des partis approuvent le projet, un parti le rejette.
Sur les 34 associations, organisations et entreprises qui ont remis une prise de position sur le fond, 27 approuvent le projet. Un participant ne se dit ni pour ni contre mais présente une revendication. Deux associations formulent des avis en majorité critiques sur le projet. Quatre participants le rejettent.
Les opposants au projet émettent en particulier les critiques suivantes à propos de l'EAR:
16
L'EAR constitue une ingérence massive dans la sphère privée et est contraire à des rapports fondés sur la bonne foi entre les citoyens et l'Etat.
Protocole du 23 septembre 2009 modifiant la Convention du 2 octobre 1996 entre la Confédération suisse et les Etats-Unis d'Amérique en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu (RS ...; FF 2010 229).
4993
Les Etats-Unis sont avantagés en matière de réciprocité et d'identification des «personnes détenant le contrôle».
De nombreux pays participants ne sont pas en mesure d'appliquer l'EAR sur les plans technique et organisationnel.
Il convient de remanier le projet quant à l'étendue des renseignements à échanger sur une base automatique. La Suisse devrait se borner à renseigner les autorités étrangères sur l'existence de comptes de contribuables. L'application du droit serait alors du ressort de chaque Etat étranger.
Les partisans du projet soulèvent notamment les points critiques suivants:
Numéro d'identification fiscale (art. 2, al. 1, let. f, de l'avant-projet de loi EAR): les cantons sont unanimes à réclamer l'utilisation du numéro d'assuré AVS (NAVS13) comme numéro d'identification fiscale pour les personnes physiques dans le cadre de l'EAR. Ils motivent leur avis par le fait que les cantons opèrent déjà avec le numéro AVS et que celui-ci constitue, de leur point de vue, la solution la plus efficace et la plus simple puisqu'elle ne les contraindrait pas à changer leurs systèmes. En cas d'introduction d'un numéro sectoriel, les cantons demandent que la Confédération en assume intégralement les coûts et que les numéros soient tous attribués à l'échelon fédéral.
Institutions financières non déclarantes et comptes exclus (art. 3 de l'avantprojet de loi EAR): divers participants à la consultation souhaitent que les termes «institution financière non déclarante» et «compte exclu» soient décrits de manière aussi claire et concrète que possible et critiquent le renvoi à la législation FATCA. Certains d'entre eux demandent une extension de la définition des institutions financières non déclarante et des comptes exclus donnée à l'art. 3 de l'avant-projet de loi EAR.
Autocertification (art. 9, al. 1, de l'avant-projet de loi EAR): plusieurs participants à la consultation critiquent, dans le rapport explicatif, le fait qu'il faille considérer l'autocertification selon l'EAR comme un titre au sens du code pénal (CP)17. D'une part, ils remettent cette affirmation en question. De l'autre, ils font observer que la qualification de l'autocertification comme titre se traduirait par une menace excessive de sanctions pénales, que la norme EAR ne requiert pas. Il suffirait d'instaurer dans la loi EAR un fait constitutif d'infraction pour se conformer à cette norme.
Principe de spécialité (art. 18 de l'avant-projet de loi EAR): de nombreux cantons demandent de clarifier la question de savoir si les administrations fiscales cantonales pourront continuer de transmettre des renseignements fiscaux à d'autres autorités administratives et à des tribunaux si des informations issues de l'échange de données sont reprises dans la décision de taxation.
Dispositions pénales (art. 30 ss de l'avant-projet de loi EAR): plusieurs participants à la consultation critiquent le fait que les dispositions pénales de la loi EAR s'appliquent même en cas de négligence. Sachant qu'il faut s'attendre à des transmissions en masse, ils font notamment valoir que des données involontairement mal transmises ne sauraient conduire à une criminalisation inutile des établissements financiers ou de leurs collaborateurs.
17
4994
RS 311.0
18 19
Compétence pour approuver / exclusion du référendum facultatif (art. 35 de l'avant-projet de loi EAR): certains participants à la consultation reprochent le fait que l'Assemblée fédérale puisse décider par voie d'arrêté fédéral simple, et donc en excluant le référendum facultatif, de l'activation de l'EAR avec un Etat partenaire. Cette procédure est jugée problématique au regard du droit constitutionnel. Au reste, ils précisent qu'un tel régime consacrerait une distinction incompréhensible entre l'approbation de CDI et les activations de l'EAR.
Procédure relative aux clients: aux dires de certains participants à la consultation, les voies de droit prévus par la loi fédérale du 19 juin 1992 sur la protection des données (LPD)18 ne suffiraient pas pour qu'une personne puisse se défendre contre une transmission de renseignements erronée. Aussi conviendrait-il, dans la loi EAR, d'accorder aux personnes devant faire l'objet d'une déclaration un droit de procédure spécifique permettant de rectifier des erreurs matérielles avant la première transmission de données à un Etat partenaire.
Levée de l'autolimitation (art. 22, al. 6, de la loi fédérale du 28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en matière fiscale [loi sur l'assistance administrative fiscale, LAAF]19): de nombreux cantons demandent l'abrogation de l'art. 22, al. 6, LAAF. Le maintien de cette autolimitation est selon eux incompréhensible dans la perspective de l'instauration de l'EAR. Une partie d'entre eux proposent à tout le moins de modifier cette disposition de manière à ce que l'autolimitation ne s'applique plus par rapport aux Etats dont la Suisse peut obtenir des renseignements sans requête préalable.
Levée de l'interdiction d'utiliser des renseignements bancaires collectés par la voie de l'assistance administrative (art. 21, al. 2, LAAF et art. 13, al. 5, de l'avant-projet de loi EAR): certains cantons demandent l'abrogation ou la modification de l'art. 21, al. 2, LAAF et de l'art. 13, al. 5, de l'avant-projet de loi EAR. Ces dispositions interdisent l'exploitation de renseignements bancaires collectés par la voie de l'assistance administrative et transmises à l'étranger, qui n'auraient pu être obtenus sur la base de la législation suisse.
Le maintien de ces dispositions est incompréhensible dans la perspective de l'introduction de l'EAR. Quelques cantons jugent certes insatisfaisant l'avantage concédé aux autorités fiscales étrangères mais le comprennent dans le contexte du maintien du secret bancaire en Suisse.
Commentaire de la Norme commune de déclaration: plusieurs participants à la consultation souhaitent que le caractère contraignant du commentaire pour les établissements financiers qui auront à l'appliquer et son rapport aux bases juridiques suisses soient clarifiés dans la loi EAR.
Préparation des données: une grande partie des cantons demandent que les données transmises de l'étranger puissent être rendues facilement visualisables. Ces opérations devraient être financées à l'échelon fédéral. Il faudrait également que les données obtenues en monnaie étrangère soient converties en francs à l'échelon de la Confédération avant d'être transmises aux canRS 235.1 RS 672.5
4995
tons. Par ailleurs, la Confédération devrait transmettre les données aux cantons dans le format et par le canal déjà utilisés par ces derniers pour les déclarations intercantonales.
Devoir de diligence des institutions financières: l'un ou l'autre participant à la consultation fait valoir qu'outre l'instauration de la norme EAR, le fait d'imposer des devoirs de diligence supplémentaires aux institutions financières pour s'assurer de la probité fiscale de leurs clients est injustifié.
Nouveautés par rapport au projet mis en consultation Par rapport à l'avant-projet, la nouvelle mouture de la loi EAR présente notamment les modifications suivantes: a.
L'art. 2, al. 1, let. f, fait désormais référence, pour définir le numéro d'identification fiscale suisse pour les personnes physiques, à l'art. 21, lequel dispose que le Conseil fédéral peut, afin d'exécuter les tâches fixées dans la loi EAR, introduire un numéro d'identification fiscale suisse pour les personnes physiques.
b.
La disposition de l'art. 2, al. 2, de l'avant-projet a été supprimée. Désormais, il n'est plus précisé, à propos des termes employés dans la loi EAR, qu'ils s'entendent conformément aux définitions énoncées dans la convention applicable, puisque cette précision est superflue. La nouvelle disposition de l'art. 2, al. 2, dispose que le Conseil fédéral peut, pour une durée déterminée, définir la notion de «juridiction partenaire» utilisée dans les conventions applicables de manière plus large que ces dernières.
c.
L'art. 3 de l'avant-projet a été remanié de fond en comble et subdivisé en deux articles. L'art. 3 régit désormais les institutions financières non déclarantes et l'art. 4 les comptes exclus. L'avant-projet renvoyait au référentiel FATCA quant à la réglementation des institutions financières non déclarantes et des comptes exclus, ce que reprochaient divers participants à la procédure de consultation. C'est pourquoi le nouvel article renonce à ce renvoi et fait directement mention des institutions financières non déclarantes ainsi que des comptes exclus.
Sur le fond, deux modifications ont été apportées à l'avant-projet. Premièrement, les institutions financières suisses qui ont une clientèle locale ne sont plus exclues du champ d'application de l'EAR, une telle exception étant considérée comme contraire à la norme sur le plan international, sans compter que la praticabilité et l'utilité de ce régime d'exception soulevaient un certain nombre de questions. Deuxièmement, l'exception relative aux comptes en déshérence ne figure plus dans le projet. Le commentaire sur la Norme commune de déclaration est accompagné d'un exemple selon lequel les comptes en déshérence présentant un solde inférieur ou égal à 1000 francs peuvent être considérés comme des comptes exclus. Aussi le seuil de 50 000 francs proposé dans l'avant-projet s'est-il heurté à la critique internationale. Dans ce contexte, il convient d'examiner si une exception pour les comptes en déshérence dont le solde est inférieur ou égal à 1000 francs est judicieuse en pratique ou s'il vaut mieux y renoncer. Si ces comptes sont exclus, le Conseil fédéral peut régler la question par voie d'ordonnance en se fondant sur l'art. 4, al. 3.
4996
20
d.
L'art. 8 dispose désormais clairement que les institutions financières suisses déclarantes ne sont tenues d'appliquer les modifications des commentaires de l'OCDE sur le modèle d'accord et sur la Norme commune de déclaration que si ces modifications ont été inscrites dans une loi fédérale, une ordonnance ou dans une directive de l'AFC. La Suisse est membre de l'OCDE et, à ce titre, représentée dans les groupes de travail et les instances de cette organisation, au sein desquels sont débattues et décidées les modifications en question. En présence de telles modifications, le Conseil fédéral devra examiner si elles équivalent à une extension ou à un développement de la norme et s'il faut donc les transposer à l'échelon de la loi, ou si elles sont de nature interprétative ou ont pour but de préciser tel ou tel point, auquel cas elles pourront être mises en oeuvre par voie d'ordonnance ou dans une directive de l'AFC.
e.
A l'art. 10, l'al. 2, a été remanié et un troisième alinéa a été ajouté. L'al. 2, let. b, autorise le Conseil fédéral à fixer les critères selon lesquels les différents types de comptes doivent être assignés aux catégories de comptes financiers définies dans les conventions applicables. L'al. 3 précise comment une institution financière suisse déclarante est censée traiter un compte au décès d'une personne devant faire l'objet d'une déclaration.
f.
La réglementation visée à l'art. 9, al. 7, de l'avant-projet a été remaniée.
L'art. 11, al. 7, prévoit à présent que les institutions financières suisses déclarantes doivent prendre les dispositions organisationnelles appropriées qui garantissent que tous les renseignements qui doivent être relevés en vertu de la convention applicable et de la loi EAR dans le cadre de l'ouverture d'un nouveau compte soient présentés. Selon l'art. 11, al. 8, une institution financière suisse déclarante doit clôturer un compte si le nom, l'adresse et la date de naissance du titulaire du compte et des personnes qui détiennent le contrôle du compte ne lui ont pas été présentés dans les 90 jours qui suivent l'ouverture du compte, sous réserve des dispositions de l'art. 9 de la loi fédérale du 10 octobre 1997 sur le blanchiment d'argent (LBA)20. L'art. 11, al. 9, prévoit par ailleurs qu'une institution financière suisse déclarante doit bloquer toutes les entrées et sorties de fonds liées à un compte si les renseignements nécessaires en vertu de la convention applicable et de la loi EAR n'ont pas été présentés à l'institution financière suisse déclarante dans les 90 jours qui suivent l'ouverture du nouveau compte. Ce dernier demeure bloqué jusqu'à ce que les renseignements aient été présentés. Ces renseignements incluent en plus du nom, de l'adresse et de la date de naissance, le numéro d'identification fiscale ainsi que l'Etat ou les Etats de résidence fiscale.
L'institution financière suisse déclarante peut étendre le délai prévu de 90 jours à une période d'une année au maximum lorsqu'il existe des raisons particulières pour la non-présentation des renseignements. Sachant que diverses branches du secteur financier et différents types de compte sont concernés par cette réglementation, l'al. 10 dispose que le Conseil fédéral peut régler les exceptions aux al. 8 et 9. Il s'agit par là de garantir des régimes praticables dans toutes les situations.
RS 955.0
4997
g.
L'art. 14 dispose que les institutions financières suisses déclarantes doivent informer les personnes devant faire l'objet d'une déclaration directement ou par l'intermédiaire de leur partie contractante au plus tard au 31 janvier de l'année de la première transmission de renseignements les concernant à un Etat partenaire. Un nouvel al. 2 a été ajouté, qui précise que l'information concernant les comptes déclarables qui ont été clôturés est envoyée à la dernière adresse connue. Cet al. 2 dispose en outre qu'une information n'est pas requise s'il s'agit de comptes en déshérence. L'al. 3 établit désormais clairement que les institutions financières suisses déclarantes peuvent renvoyer, pour la publication d'une liste à jour des Etats partenaires de la Suisse dans le cadre de l'EAR, à la liste du Département fédéral des finances (DFF).
h.
A l'art. 16, al. 3, le délai de prescription absolu a été ramené de 15 à 10 ans.
i.
L'art. 21 dispose que le Conseil fédéral peut, pour exécuter les tâches fixées dans la loi, introduire un numéro d'identification fiscale suisse pour les personnes physiques.
j.
L'art. 22, al. 4, précise que l'AFC peut édicter des directives basées sur les commentaires de l'OCDE sur le modèle d'accord et sur la Norme commune de déclaration, le but étant de faire en sorte que la Suisse applique la norme EAR de manière conforme.
k.
La disposition contre les abus de l'art. 31 a été adaptée. Elle interdit aux institutions financières suisses déclarantes de gérer elles-mêmes des structures ou d'en soutenir l'utilisation si elles savent que ces structures ont pour but unique ou principal d'éluder les obligations qui leur incombent en vertu des conventions applicables ou de la présente loi. Le terme «artificielles» qui qualifiait ces structures dans l'avant-projet a été supprimé.
l.
Les dispositions pénales ont été complétées par un art. 36 qui sanctionne les autocertifications incorrectes. Sera punie d'une amende pouvant atteindre 10 000 francs au plus quiconque, intentionnellement ou par négligence, donne des indications fausses sur son autocertification à une institution financière suisse, ne lui communique pas les changements de circonstances ou donne des indications fausses sur ces changements.
m. L'art. 22, al. 6, LAAF dispose que la Suisse ne présente des demandes d'assistance administrative concernant des renseignements bancaires que dans la mesure où le droit suisse permet d'obtenir ces renseignements. Cette autolimitation est levée en partie. Un nouvel al. 7 sera ajouté à l'art. 22 LAAF (art. 40 de la loi EAR), de sorte que l'al. 6 ne s'appliquera pas par rapport aux Etats dont la Suisse peut obtenir des renseignements sans demande préalable. Cette abrogation partielle de l'autolimitation est légitime puisque, du fait de l'EAR, la Suisse obtiendra désormais spontanément des renseignements de nature notamment bancaire de ces Etats. Dans certains cas, toutefois, ces renseignements ne suffiront pas à établir un assujettissement définitif à l'impôt en vertu du droit suisse. Des informations supplémentaires s'imposeront, ce qui explique que les autorités fiscales suisses devraient obtenir la possibilité de les demander par la voie de l'assistance administrative. La modification proposée n'affecte en rien le secret bancaire national, à savoir la situation concernant les contribuables suisses en relation avec leurs comptes bancaires en Suisse. Ce projet ne modifie pas les règles applicables à l'obtention de renseignements bancaires en Suisse pour 4998
l'application et l'exécution du droit fiscal suisse. Il reste que les renseignements bancaires obtenus dans le cadre d'une demande étrangère ne pourront être utilisés que s'ils eussent pu être obtenus sur la base de la législation suisse (art. 21, al. 2, LAAF).
2
Commentaire des dispositions du MCAA
Préambule Le préambule expose la conception du MCAA, en particulier sa relation avec la Convention et le droit national.
Il précise que le MCAA ne peut être signé que par des Etats qui ont au moins exprimé leur intention de signer la Convention et qu'il déploie ses effets juridiques dans un Etat uniquement si la Convention y est en vigueur. La Suisse a signé la Convention le 15 octobre 2013. Celle-ci fait l'objet d'un message distinct. Comme le MCAA se fonde sur la Convention, la Suisse ne pourra instaurer l'EAR sur la base du MCAA qu'après l'entrée en vigueur de la Convention dans notre pays.
La section 2, par. 1.1, du MCAA comprend une obligation d'échanger certains renseignements obtenus conformément aux règles applicables en matière de déclaration et de diligence raisonnable définies dans la Norme commune de déclaration.
L'expression «Norme commune de déclaration» comprend la norme d'échange automatique de renseignements sur les comptes financiers en matière fiscale (y compris les commentaires; section 1, par. 1, let. f, MCAA) élaborée par l'OCDE avec les Etats du G20. La Norme commune de déclaration n'est pas directement intégrée au MCAA, mais ce dernier s'y réfère. Le préambule stipule que les lois des Etats respectifs doivent imposer aux institutions financières de suivre les procédures de diligence raisonnable conformément à la Norme commune de déclaration. Il énonce également que la législation des Etats devrait être périodiquement modifiée afin de tenir compte des mises à jour de la Norme commune de déclaration et qu'une fois ces modifications promulguées par un Etat, la définition de la notion de Norme commune de déclaration sera réputée faire référence à la version mise à jour pour cet Etat. La procédure retenue dans le MCAA a l'avantage de garantir une application uniforme de la norme EAR à l'égard de tous les Etats partenaires. Par ailleurs, les modifications de la norme peuvent être intégrées dans le droit national sans qu'un grand nombre d'accords internationaux ne doivent être renégociés. Les établissements financiers peuvent ainsi appliquer la même norme à l'égard de tous les Etats partenaires. Des changements apportés à la norme n'impliquent pas l'application de l'«ancienne» version aux clients de certains Etats et de la «nouvelle» version à ceux d'autres Etats. En revanche,
il est possible que tous les Etats partenaires ne transposent pas simultanément les adaptations de la Norme commune de déclaration dans leur droit national et que, dès lors, un Etat transmette des indications selon la «nouvelle» norme EAR, mais reçoive des informations en vertu de l'«ancienne» version.
Des mécanismes existent néanmoins pour éviter une mise en oeuvre divergente de la norme et assurer un level playing field. L'OCDE est l'instance compétente pour décider d'adapter la Norme commune de déclaration. Cela garantit un large consensus sur ces adaptations au niveau international et permet de supposer que celles-ci seront appliquées dans les faits. En outre, le Forum mondial a été chargé du suivi de la mise en oeuvre de la norme EAR. Finalement, le MCAA prévoit qu'une partie 4999
peut suspendre l'échange de renseignements selon le MCAA à l'égard d'un autre Etat partie lorsque ce dernier commet ou a commis un manquement grave envers le MCAA. Selon la portée des adaptations décidées pour la norme EAR, leur nontransposition en droit national peut justifier une suspension de l'EAR.
La Norme commune de déclaration est jointe au MCAA en vue de son intégration dans le droit suisse et soumise à l'approbation de l'Assemblée fédérale avec cet accord. L'art. 7, al. 1, de la loi EAR dispose en outre que les droits et obligations des institutions financières suisses déclarantes sont régis, dans le cadre de la mise en oeuvre du MCAA, par la Norme commune de déclaration jointe à cet accord. Le MCAA, à l'inclusion de la Norme commune de déclaration en annexe, sera publié dans le recueil systématique du droit fédéral suisse. De plus, la loi EAR comporte une disposition qui fixe en Suisse les compétences d'adaptation de l'annexe au MCAA (cf. à ce sujet le commentaire de l'art. 7 de la loi EAR).
Section 1
Définitions
La section 1 définit les termes et expressions utilisés dans le MCAA.
Par. 1 Le terme «Juridiction» désigne un Etat pour lequel la Convention et le MCAA sont en vigueur. Il peut s'agir d'un Etat ou d'un territoire (par. ex. un territoire d'outremer d'un Etat).
L'expression «Autorité compétente» désigne, pour chaque Etat respectif, les personnes et autorités énumérées à l'annexe B de la Convention. En Suisse, le projet concernant cette Convention propose que ce soit le chef du Département fédéral des finances (DFF) ou son représentant autorisé.
Les définitions des expressions «Institution financière de la Juridiction», «Institution financière déclarante» et «Compte déclarable» correspondent à celles de la Norme commune de déclaration (voir à ce sujet la section VIII, par. A, no 1 et 2, et le par. D, no 1 de l'annexe au MCAA).
L'expression «Norme commune de déclaration» désigne la norme d'échange automatique de renseignements sur les comptes financiers en matière fiscale (y compris les commentaires) développée par l'OCDE avec les Etats du G20.
L'expression «Secrétariat de l'Organe de coordination» désigne le Secrétariat de l'OCDE qui, conformément à l'art. 24, par. 3, de la Convention, appuie l'organe de coordination composé de représentants des autorités compétentes des parties à la Convention.
L'expression «Accord qui a pris effet» signifie que les quatre conditions suivantes sont réunies et que l'EAR entre deux Etats a été mis en place sur le plan légal:
la Convention doit être en vigueur à l'égard des deux Etats;
les deux Etats doivent avoir signé le MCAA;
les deux Etats doivent avoir confirmé qu'ils disposent des lois nécessaires à la mise en oeuvre de la norme EAR;
5000
les deux Etats doivent avoir annoncé au Secrétariat de l'Organe de coordination qu'ils souhaitent échanger des renseignements avec l'autre Etat sur une base automatique.
Par. 2 Tout terme qui n'est pas défini dans le MCAA aura le sens que lui attribue la législation de l'Etat qui applique le MCAA dans le cas d'espèce. Cette définition doit être conforme à celle figurant dans la Norme commune de déclaration. Tout terme qui n'est défini ni dans le MCAA ni dans la Norme commune de déclaration aura en principe le sens que lui attribue la législation de l'Etat qui applique le MCAA dans le cas d'espèce. Une réglementation similaire figure dans les CDI et les AERF conclus par la Suisse et dans la Convention.
Section 2 Echange de renseignements concernant des comptes déclarables Par. 1.1 et 2 Les par. 1.1 et 2 définissent les renseignements à échanger. Ceux-ci doivent être obtenus conformément aux règles applicables en matière de déclaration et de diligence raisonnable définies dans la Norme commune de déclaration et échangés chaque année avec les Etats partenaires de manière automatique. Le par. 1.1 renvoie par ailleurs aux art. 6 et 22 de la Convention. L'art. 6 en lien avec le MCAA constitue la base légale internationale de l'échange. La section 5 du MCAA renvoie aussi à l'art. 22 de la Convention, qui énonce les exigences de confidentialité applicables aux renseignements échangés et les buts dans lesquels ces renseignements peuvent être utilisés (principe de spécialité).
Le par. 2 expose les renseignements qui doivent être échangés pour chaque compte déclarable. Ils peuvent être classés en trois catégories: (1) Informations d'identification Ces informations permettent à l'Etat les recevant d'identifier le titulaire du compte ou les personnes qui détiennent le contrôle du compte. Il s'agit, pour les personnes physiques, du nom, de l'adresse, de l'Etat ou des Etats du domicile fiscal, du numéro d'identification fiscale, de la date de naissance et, le cas échéant, du lieu de naissance. Pour les entités juridiques, les renseignements à indiquer englobent le nom, l'adresse, l'Etat ou les Etats du domicile fiscal et le numéro d'identification fiscale.
(2) Informations sur le compte Elles servent à identifier le compte et l'institution financière qui le gère. Sont échangés le numéro de compte ainsi que le nom et, le cas échéant, le numéro d'identification de l'institution financière déclarante.
(3) Informations financières Les informations financières à déclarer dépendent du type de compte financier.
L'accord fait la distinction entre les comptes conservateurs, les comptes de dépôt et d'autres comptes. Les informations financières englobent les intérêts, les dividendes, les soldes de compte, les revenus de certains produits d'assurance, le produit des 5001
ventes d'actifs financiers, les autres revenus tirés des actifs détenus en compte ou les autres versements effectués sur le compte concerné. Si celui-ci est clôturé en cours d'année, il faut déclarer sa fermeture au lieu de son solde.
La Norme commune de déclaration précise et concrétise les renseignements à fournir (cf. par. I de l'annexe au MCAA).
Par. 1.2 Le par. 1.2 régit la possibilité de transmettre des informations sans en recevoir, ce qui est pertinent en particulier pour les Etats n'ayant pas d'impôt sur le revenu. Ces Etats doivent annoncer au Secrétariat de l'Organe de coordination qu'ils renoncent à la réciprocité; ils sont répertoriés à l'annexe A du MCAA. Le MCAA ne prévoit pas, par contre, le cas inverse d'un Etat qui recevrait des renseignements, mais n'en transmettrait pas.
Section 3 Calendrier et modalités des échanges de renseignements Par. 1 et 2 Le montant et la qualification des versements effectués au titre d'un compte déclarable peuvent être déterminés conformément aux principes de la législation fiscale de l'Etat qui procède à l'échange. Ce principe vise à permettre aux institutions financières déclarantes d'indiquer de manière uniforme les montants et la qualification des versements à tous les Etats partenaires. Cette réglementation est précisée à l'art. 10, al. 2, let. a, de la loi EAR. Celui-ci indique que le Conseil fédéral fixe les critères selon lesquels sont définis le montant et la qualification des versements au titre d'un compte déclarable. Par ailleurs, il convient d'indiquer la monnaie dans laquelle les montants déclarés sont libellés.
Par. 3 à 6 Le MCAA prévoit que chaque Etat indique, lors de la signature de l'accord, le délai dans lequel il envisage de mettre en oeuvre l'EAR. Les quatre conditions suivantes doivent cependant être réunies pour engendrer un engagement juridiquement contraignant à appliquer l'EAR:
la Convention doit être en vigueur à l'égard des deux Etats;
les deux Etats doivent avoir signé le MCAA;
les deux Etats doivent avoir confirmé qu'ils disposent des lois nécessaires à la mise en oeuvre de la norme EAR;
les deux Etats doivent avoir annoncé au Secrétariat de l'Organe de coordination qu'ils souhaitent échanger des renseignements avec l'autre Etat sur une base automatique.
Si ces conditions ne devaient être réunies qu'à une date postérieure à celle indiquée lors de la signature, le MCAA ne s'appliquerait qu'à partir de cette date.
5002
Par ailleurs, le par. 3 stipule que les renseignements doivent être échangés dans les neuf mois qui suivent la fin de l'année civile à laquelle ils se rapportent, c'est-à-dire fin septembre au plus tard.
Les par. 5 et 6 règlent les aspects techniques de la transmission. Les renseignements doivent être échangés en langage XML selon une procédure automatisée. De plus, les autorités compétentes s'accorderont sur une ou plusieurs méthodes de transmission de données et sur une ou plusieurs normes de cryptage. Celles-ci seront mentionnées à l'annexe B du MCAA. Le but est de mettre en place des procédures aussi homogènes que possible pour réduire au minimum les coûts et la complexité.
Section 4 Collaboration en matière d'application et de mise en oeuvre de l'Accord La section 4 réglemente la collaboration entre les autorités compétentes en cas d'erreurs de transmission ou de non-respect des obligations de déclaration et de diligence raisonnable par une institution financière déclarante. Les autorités compétentes doivent s'informer mutuellement et prendre les mesures appropriées en fonction de leur droit national, notamment à l'encontre d'une institution financière défaillante. La loi EAR prévoit en particulier des contrôles et des dispositions pénales (cf. ch. 4.2). La collaboration relève des autorités compétentes. Le MCAA ne prévoit aucun contact direct entre l'autorité compétente d'un Etat et une institution financière déclarante d'un autre Etat.
Section 5
Confidentialité et protection des données
Par. 1 Le par. 1 de la section 5 renvoie à l'art. 22 de la Convention, qui régit la confidentialité et le principe de spécialité. Il s'agit de principes contraignants en matière d'échange de renseignements dans le domaine fiscal. Des clauses similaires sont prévues à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE et dans le modèle d'accord sur l'échange de renseignements en matière fiscale de l'OCDE.
En vertu de l'art. 22, par. 1, de la Convention, les renseignements obtenus par un Etat doivent être tenus secrets dans les mêmes conditions que celles prévues pour les renseignements obtenus en application de la législation de cet Etat. La partie fournissant les renseignements peut préciser à celle qui les reçoit les dispositions de protection de son droit national que cette dernière doit également respecter pour assurer le niveau nécessaire de protection des données. Toutefois, les mesures en question ne doivent pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour assurer la protection des données. Cette réglementation découle du renvoi au droit interne d'un Etat et assure une protection suffisante des données. Dans le cadre du MCAA, les exigences de protection des données de la partie qui communique les renseignements figurent à l'annexe C.
Le Conseil fédéral est habilité à convenir des dispositions à respecter en matière de protection des données avec les autorités compétentes d'autres Etats (cf. art. 6 de la loi EAR). La législation suisse sur la protection des données répondant sur le fond aux exigences internationales, de tels arrangements serviront généralement à 5003
s'assurer que l'Etat partenaire garantisse un niveau de protection des données suffisant. A cet égard, on tiendra compte du fait que fondamentalement tous les Etats ont édicté des prescriptions spécifiques en matière de protection des données fiscales, car il est généralement reconnu que les données de cette nature doivent faire l'objet d'une protection particulière. La liste du préposé fédéral à la protection des données et à la transparence (PFPDT), qui recense les Etats dont la législation garantit une protection raisonnable des données, ne peut être utilisée qu'à titre indicatif afin de déterminer si un Etat offre une telle garantie à propos de données échangées sur la base de la Convention et du MCAA. La liste du PFPDT s'applique en effet à tous les domaines, y compris aux transmissions de données à l'étranger qui ne reposent pas sur un traité international. Pour ce qui est des Etats avec lesquels la Suisse a déjà échangé des données sur la base d'une CDI ou d'un AERF, elle peut s'inspirer des expériences faites dans ce cadre. Elle peut également se référer aux examens par les pairs du Forum mondial. Sur les 85 Etats signataires de la Convention, 72 ont fait l'objet d'un tel examen (état au 1er mai 2015). A l'issue de l'examen par les pairs, qui porte aussi bien sur les bases légales que sur la pratique, 48 Etats ont été jugés conformes (compliant), sept largement conformes (largely compliant) et quatre partiellement conformes (partially compliant). Par ailleurs, 13 autres Etats ont achevé la phase 1 de l'examen par les pairs, lors de laquelle les bases légales de l'obligation de confidentialité sont passées en revue. Les 13 Etats évalués ont reçu la mention «en place». Des conventions complémentaires en matière de protection des données ne seront dès lors nécessaires que dans certains cas bien définis.
L'art. 22, par. 2, de la Convention régit le principe de la spécialité. Les renseignements transmis ne peuvent être communiqués qu'aux personnes et autorités (y compris les tribunaux et les autorités de surveillance) chargées de l'établissement, de la perception ou du recouvrement des impôts de l'Etat concerné, des poursuites pénales relatives à ces impôts ou des décisions sur les recours s'y rapportant ou de la surveillance correspondante. Seules ces personnes ou autorités peuvent utiliser
ces renseignements, et uniquement aux fins évoquées ci-dessus (cf. les exceptions prévues à l'art. 22, par. 4, de la Convention). La divulgation des renseignements transmis est autorisée au cours d'audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements concernant les impôts en question. Cette réglementation correspond sur le fond à l'art. 26, par. 2, du Modèle de convention fiscale de l'OCDE.
Si un Etat a exclu certains impôts du champ d'application de la Convention, les autres parties à la Convention ne peuvent pas utiliser les renseignements reçus de cet Etat pour ces impôts. A l'inverse, l'Etat qui a émis une réserve correspondante n'a pas le droit d'utiliser les renseignements reçus grâce à la Convention pour des impôts exclus du champ d'application de cette dernière. Il est en revanche permis d'utiliser pour différents impôts la base imposable déterminée à l'aide de ces renseignements. Cela ne constitue pas une violation de l'art. 22, par. 3, de la Convention tant que les renseignements proprement dits ne sont pas retransmis. Dans le cadre de la Convention, le Conseil fédéral propose de limiter l'assistance administrative que la Suisse devrait fournir aux impôts sur le revenu et sur la fortune prélevés par la Confédération, les cantons et les communes. Concrètement, il s'agit des impôts sur le revenu, sur la fortune, sur les bénéfices et sur le capital ainsi que de l'impôt anticipé. Ainsi, les renseignements échangés automatiquement par la Suisse et ses Etats partenaires sur la base du MCAA ne pourront être utilisés que pour les impôts sur le revenu et sur la fortune.
5004
L'art. 22, par. 4, de la Convention prévoit des exceptions au principe selon lequel les renseignements transmis ne pourraient être utilisés qu'aux seules fins mentionnées dans cet article. Ceux-ci peuvent également être fournis à d'autres autorités pour leurs propres fins (par ex. pour lutter contre le blanchiment d'argent, la corruption ou le financement du terrorisme) lorsque deux conditions sont réunies: premièrement, l'utilisation des renseignements pour ces autres fins doit être possible selon la législation de l'Etat qui délivre les renseignements; deuxièmement, l'autorité compétente de cet Etat doit consentir à cette utilisation. Cette disposition correspond sur le fond à celle de l'art. 26, par. 2, du Modèle de convention fiscale de l'OCDE.
Le par. 4 ne s'applique pas lorsque ce sont les bases de calcul, et non pas les renseignements eux-mêmes, qui sont transmis à des autorités autres que fiscales dans le cadre des obligations légales de renseigner. Si, par exemple, une administration fiscale cantonale a, dans le cadre de l'EAR, connaissance d'un compte bancaire non déclaré par le contribuable, elle rectifiera le revenu et la fortune de ce dernier en conséquence. Dans le cadre des obligations légales de renseigner, l'administration fiscale cantonale peut transmettre ces bases de calcul corrigées à d'autres autorités (par ex. les caisses de compensation AVS ou les autorités responsables des bourses) tant qu'elle ne transmet pas les renseignements eux-mêmes (c.-à-d. numéro de compte, solde du compte, revenus sur le compte, etc.). Si, par contre, il y a lieu de transmettre également les renseignements à proprement parler, les conditions énoncées au par. 4 doivent être respectées.
L'Etat qui reçoit les renseignements n'a pas le droit de les divulguer à un autre Etat.
Une transmission à un Etat tiers ne peut s'effectuer qu'avec le consentement de l'Etat qui fournit les renseignements. On s'assure ainsi qu'aucun Etat ne reçoive des renseignements qu'il ne pourrait pas obtenir directement (par ex. parce que cet Etat et celui qui délivre les renseignements n'ont pas convenu d'échanger des informations).
La norme EAR comprend un questionnaire sur la confidentialité et le principe de spécialité (annexe 4)21. Ce questionnaire avait été élaboré initialement par les EtatsUnis pour déterminer, lors
des négociations sur l'accord FATCA, si les exigences en matière de confidentialité et au regard du principe de spécialité étaient suffisamment remplies pour que les Etats-Unis puissent transmettre automatiquement des données à l'Etat partenaire. Chaque Etat doit remplir le questionnaire et le remettre au Secrétariat de l'Organe de coordination en vertu de la section 7, par. 1, let. e, MCAA. Ce questionnaire permet aux éventuels Etats partenaires d'évaluer si les dispositions requises dans les domaines de la confidentialité et de la protection des données existent en vue de l'EAR. Il comporte trois catégories:
21
cadre juridique: description du droit international et du droit national applicables, y compris les dispositions pénales;
gestion de la sécurité de l'information: description des pratiques et des procédures garantissant le respect du principe de spécialité et prévenant la divulgation de renseignements fiscaux à des personnes non autorisées (par ex. accès aux locaux, conception du système informatique et formation des collaborateurs); Voir le site de l'OCDE (www.oecd.org/fr/ctp/echange-de-renseignements-fiscaux/ norme-echange-automatique-de-renseignements-relatifs-aux-comptes-financiers-enmatiere-fiscale.htm) et les pages 283 à 322 de la norme EAR.
5005
surveillance et sanctions en cas de violation des dispositions sur la confidentialité: description des dispositions pénales applicables et des mesures prises pour pouvoir identifier les violations des dispositions sur la confidentialité et leurs auteurs.
Par. 2 Le par. 2 régit la procédure de notification en cas de violation de l'obligation de confidentialité et d'échec des mesures de protection. Il faut également indiquer au Secrétariat de l'Organe de coordination les sanctions et les actions correctives qui ont été prises. Le Secrétariat informe ensuite toutes les autorités compétentes avec lesquelles l'Etat concerné échange des renseignements sur la base du MCAA (cf. à ce sujet les commentaires sur la section 7, par. 3, et la possibilité de suspension du MCAA).
Section 6
Consultations et modifications
Par. 1 En cas de difficulté dans l'application ou l'interprétation du MCAA, une autorité compétente peut solliciter des consultations avec une ou plusieurs autorités compétentes en vue d'élaborer des mesures appropriées. Des consultations peuvent également être menées afin d'analyser la qualité des renseignements reçus. S'il y a lieu, les mesures prises doivent être portées à la connaissance du Secrétariat de l'Organe de coordination, qui en informera les autres autorités compétentes.
Par. 2 Le par. 2 énonce que le MCAA peut être modifié, par consensus, par accord écrit de toutes les autorités compétentes pour lesquelles l'accord a pris effet. Conformément à la répartition des compétences et au processus législatif en Suisse, le MCAA est soumis à l'Assemblée fédérale pour approbation. Par conséquent, l'autorité compétente suisse ne peut accepter une modification du MCAA qu'après son approbation par l'Assemblée fédérale.
Section 7
Durée de l'accord
La section 7 répertorie les conditions à remplir pour que le MCAA prenne effet entre deux Etats. Elle indique également dans quelles circonstances un Etat peut suspendre ou dénoncer le MCAA vis-à-vis d'un autre Etat partenaire et réglemente la dénonciation du MCAA.
Par. 1 En vertu du par. 1, l'autorité compétente dépose une notification au moment de la signature du MCAA ou le plus tôt possible après l'entrée en vigueur de la législation nécessaire pour mettre en oeuvre la Norme commune de déclaration. Cette notification:
5006
indique que l'Etat en question a mis en place la législation nécessaire à la mise en oeuvre de la Norme commune de déclaration;
confirme éventuellement la renonciation à la réception de données (renonciation à la réciprocité);
précise une ou plusieurs méthodes de transmission des données, y compris les normes de cryptage;
précise les éventuelles mesures de protection des données personnelles que les autorités recevant les renseignements doivent respecter;
indique les mesures destinées à assurer la confidentialité et la protection des données, et
énumère les Etats avec lesquels des données devraient être échangées.
Le projet d'arrêté fédéral portant approbation du MCAA régit la notification de la Suisse.
La notification interviendra après l'approbation par l'Assemblée fédérale de la Convention, du MCAA et de la loi EAR, à condition que ces actes n'aient pas fait l'objet d'un référendum ou qu'ils aient été acceptés par le peuple (art. 1 du projet d'arrêté fédéral). Comme indiqué au chiffre 1.2, quatre conditions cumulatives doivent être remplies pour que l'EAR prenne effet entre deux Etats. La Convention, le MCAA et la loi EAR constituent trois de ces conditions. Lorsqu'elles seront réunies, le Conseil fédéral pourra notifier en vertu de l'art. 2, let. a, du projet d'arrêté fédéral que la Suisse a mis en place la législation nécessaire à la mise en oeuvre de la Norme commune de déclaration. Comme ces trois actes sont soumis simultanément à l'Assemblée fédérale, mais font l'objet de votes distincts, leur relation est réglementée dans le projet d'arrêté fédéral. Par ailleurs, conformément à l'art. 2, let. b, du projet d'arrêté fédéral, le Conseil fédéral informera que la Suisse a pris les mesures adéquates pour assurer la confidentialité requise et les prescriptions en matière de protection des données. Les bases légales nécessaires figurent principalement dans la Convention, dans le MCAA, ainsi que dans la loi EAR et la LPD.
Le 14 juin 2013, le Conseil fédéral a déclaré qu'il était disposé à participer activement dans le cadre de l'OCDE à l'élaboration d'une norme internationale sur l'EAR, qui garantirait notamment la réciprocité. Par conséquent, le projet d'arrêté fédéral ne prévoit pas que la Suisse renonce à la réciprocité lors de l'application du MCAA.
Pour garantir un level playing field, la Suisse doit en principe recevoir des renseignements de ses Etats partenaires lors d'un échange automatique et pouvoir les utiliser pour appliquer et exécuter son droit fiscal (cf. art. 20 de la loi EAR).
L'art. 3 du projet d'arrêté fédéral habilite le DFF à communiquer les méthodes de transmission des données, y compris le cryptage, applicables à la Suisse et à transmettre le questionnaire dûment rempli pour la Suisse concernant la confidentialité et la protection des données. L'octroi de cette compétence au DFF se justifie, car ces éléments évoluent constamment. Les méthodes de transmission des données, y compris
le cryptage, doivent toujours reposer sur le niveau technique le plus récent. Quant au questionnaire sur la confidentialité et la protection des données, il décrit non seulement la situation juridique en vigueur mais encore les pratiques et les procédures, et celles-ci doivent être surveillées, voire optimisées en permanence.
Le présent message ne traite pas des Etats avec lesquels l'échange automatique de données devrait être introduit (voir à ce sujet le ch. 1.2). L'activation bilatérale de 5007
l'EAR fait l'objet de projets distincts qui seront soumis à l'approbation de l'Assemblée fédérale (voir à ce propos le ch. 1.1, Instauration de l'EAR avec l'Australie). De même, le projet d'arrêté fédéral ne mentionne aucune mesure de protection des données devant être appliquée par les autorités qui reçoivent les renseignements. Il conviendra d'examiner les prescriptions en vigueur dans l'Etat partenaire avant de déterminer si ses autorités doivent appliquer des mesures de protection plus étendues (cf. art. 6 de la loi EAR).
Par. 2.1 à 2.3 En vertu du par. 2.1, le MCAA entre deux Etats prend effet le jour de la seconde notification ou celui de l'entrée en vigueur de la Convention, en fonction de la date la plus tardive. Selon les par. 2.2 et 2.3, l'OCDE publie sur son site Internet certaines des indications qui ont été communiquées, dont, en particulier, une liste des autorités compétentes qui ont signé le MCAA et entre lesquelles celui-ci déploie ses effets.
Par. 3 Conformément au par. 3, une autorité compétente peut suspendre l'échange de renseignements avec une autre autorité compétente si un manquement grave au MCAA est ou a été commis. L'autorité compétente qui envisage de suspendre le MCAA avec un Etat partenaire doit en informer par écrit l'autorité compétente de ce dernier en décrivant en détail le problème concernant le non-respect du MCAA et en précisant, si possible, comment le résoudre. Le non-respect des obligations de confidentialité et des dispositions relatives à la protection des données du MCAA et de la Convention, le fait de ne pas communiquer des informations appropriées ou en temps voulu, ainsi que le fait de qualifier des entités ou des comptes d'institutions financières non déclarantes ou de comptes exclus en allant à l'encontre des objectifs de la Norme commune de déclaration, peuvent motiver une suspension du MCAA (pour ce qui est des institutions financières non déclarantes et des comptes exclus, cf. les commentaires des art. 3 et 4 de la loi EAR).
Par. 4 Le par. 4 régit les modalités de dénonciation. Le MCAA peut être dénoncé dans son ensemble ou à l'égard de certaines autorités compétentes moyennant un délai de douze mois. Tous les renseignements reçus demeurent assujettis aux dispositions de la Convention, et notamment à celles qui concernent la confidentialité et
la protection des données, même après dénonciation. Si un Etat dénonce la Convention, cela entraîne automatiquement pour cet Etat la cessation du MCAA, car celui-ci repose sur l'art. 6 de la Convention.
Section 8
Secrétariat de l'Organe de coordination
Par. 1 Le par. 1 régit l'information de l'ensemble des autorités compétentes quant à toute notification reçue et celle des signataires du MCAA quant aux nouvelles signatures par d'autres autorités compétentes.
5008
Par. 2 Le par. 2 précise que les coûts de l'administration du MCAA sont supportés à parts égales par les signataires du MCAA.
3
Commentaire de l'annexe au MCAA
Le MCAA prévoit que les renseignements à échanger sont ceux collectés selon les dispositions de la Norme commune de déclaration, ce pourquoi cette dernière a été annexée au MCAA en vue de son intégration dans le droit suisse (cf. le commentaire sur le préambule du MCAA). Le MCAA réglemente les relations entre les Etats sur le fond, c'est-à-dire quels renseignements ceux-ci échangent mutuellement et selon quelle méthode. Pour sa part, l'annexe au MCAA définit les obligations de diligence raisonnable que les institutions financières doivent appliquer pour identifier les comptes déclarables: en d'autres termes, qui doit obtenir quoi, sur qui et comment.
Ces renseignements sont ensuite remis à l'autorité fiscale de l'Etat de résidence de l'institution financière, puis transmis par cette autorité aux autorités fiscales des Etats partenaires, à savoir les Etats avec lesquels l'EAR a pris effet sur le plan juridique.
L'annexe au MCAA régit différents aspects liés à la collecte des données: Qui: les institutions financières déclarantes englobent non seulement les banques et les établissements gérant des dépôts de titres, mais également d'autres institutions financières telles que les sociétés d'investissement et certaines sociétés d'assurance.
Font exception les institutions financières qui présentent un faible risque d'être utilisées de manière abusive en vue d'une soustraction d'impôt (par ex. certains véhicules de placement collectif).
Quoi: il s'agit fondamentalement de renseignements sur la personne devant faire l'objet d'une déclaration (nom, adresse, date de naissance, numéro d'identification fiscale, etc.) et sur le compte (numéro de compte, solde, intérêts, dividendes, etc.).
La déclaration des soldes est nécessaire pour éviter que les contribuables n'essaient de dissimuler une fortune constituée de revenus ou d'avoirs qui n'ont pas été imposés. Elle doit également comporter des indications sur l'institution financière qui détient le compte.
Sur qui: les comptes déclarables comprennent les comptes des personnes physiques et des entités (y compris les trusts et les fondations), mais l'annexe au MCAA requiert aussi un examen des entités non financières passives et, le cas échéant, la déclaration des personnes physiques qui en détiennent le contrôle effectif. On évite ainsi que l'EAR ne puisse
être contourné au moyen d'une personne morale ou d'une entité juridique. Les comptes à contrôler sont les comptes conservateurs, les comptes de dépôt, les participations au capital propre et aux capitaux étrangers d'une institution financière, les contrats d'assurance à valeur de rachat et les contrats de rente.
Sont exclus les comptes présentant un faible risque d'abus en vue d'une soustraction d'impôt (par ex. les comptes de retraite ou de pension ou les comptes de garantie de loyer).
Comment: L'annexe au MCAA fixe des obligations de diligence différentes selon que le compte est préexistant ou nouveau et selon qu'il est détenu par une personne physique ou par une entité. Cette différenciation des obligations entre les comptes préexistants et les nouveaux comptes est nécessaire, car il est plus difficile et coû5009
teux pour les institutions financières de se procurer des informations auprès des titulaires de comptes préexistants qu'au moment de l'ouverture du compte. Les comptes des personnes physiques et ceux des entités font également l'objet d'obligations de diligence distinctes. Concernant les entités, l'institution financière doit, dans certains cas, identifier les personnes qui en détiennent le contrôle.
L'annexe au MCAA présente à plusieurs égards un vaste champ d'application pour limiter les possibilités des contribuables de contourner l'EAR à travers certaines institutions ou produits de placement.
Annexe Section I
Obligations déclaratives générales
Le par. A rappelle les renseignements à déclarer et à échanger en vertu de l'EAR, tels qu'ils sont déjà définis dans le MCAA (cf. section 2 du MCAA). Cette liste doit être considérée en relation avec les par. C à E, qui répertorient des exceptions.
Lorsque les comptes déclarables sont des comptes préexistants, le numéro d'identification fiscale et la date de naissance ne doivent être communiqués que s'ils figurent dans les dossiers de l'institution financière ou s'il faut les consigner en vertu du droit national. En Suisse, la date de naissance est généralement enregistrée dans le cadre des obligations de diligence destinées à lutter contre le blanchiment d'argent.
En revanche, le droit suisse n'impose pas de répertorier le numéro d'identification fiscale. L'accord FATCA, qui impose d'enregistrer le numéro américain d'identification fiscale des personnes américaines, constitue une exception. Si les institutions financières déclarantes ne disposent pas du numéro d'identification fiscale et de la date de naissance, elles doivent déployer des efforts raisonnables pour se les procurer.
Le droit suisse n'imposant pas de demander le lieu de naissance, les institutions financières suisses déclarantes ne sont pas tenues de le communiquer.
Annexe Section II
Obligations générales de diligence raisonnable
Un compte est considéré comme un compte déclarable à partir de la date à laquelle il est identifié comme tel. Son solde ou sa valeur doivent être déclarés chaque année, même s'ils sont nuls ou négatifs. Cela s'applique également aux comptes sur lesquels aucun montant n'a été crédité. Sauf dispositions contraires, les renseignements relatifs à un compte déclarable sont transmis chaque année, au cours de l'année civile qui suit celle à laquelle ils se rapportent. Le solde ou la valeur d'un compte sont calculés le dernier jour de l'année civile ou d'une autre période de déclaration adéquate.
Les Etats peuvent autoriser les institutions financières déclarantes à faire appel à des tiers prestataires de service et à appliquer aux comptes préexistants les obligations de diligence prévues pour les nouveaux comptes et aux comptes de faible valeur celles qui concernent les comptes de valeur élevée. Le Conseil fédéral propose d'utiliser cette possibilité (cf. à ce sujet le commentaire de l'art. 9, al. 1, let. a à c, de la loi EAR).
5010
Annexe Section III Obligations de diligence raisonnable pour les comptes de personnes physiques préexistants Les institutions financières déclarantes doivent examiner tous les comptes de personnes physiques préexistants, mais les obligations de diligence applicables diffèrent selon que le compte est de faible valeur ou de valeur élevée.
Les contrats d'assurance à valeur de rachat et les contrats de rente ne sont pas soumis à une obligation d'examen, d'identification et de déclaration. Cette exception s'applique uniquement si le cadre législatif empêche la vente de ces contrats à des résidents d'un Etat soumis à déclaration, et ce, indépendamment du lieu de la transaction. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration comportent des explications détaillées quant à cette procédure (section III, chiffres marginaux 2 et 3 des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Ils s'appliquent également à la Suisse, compte tenu du fait que le MCAA s'y réfère dans la définition de la Norme commune de déclaration (cf. à ce sujet le préambule du MCAA) et que les directives de l'AFC s'alignent sur les commentaires de l'OCDE (cf. art. 22, al. 4, de la loi EAR). Lorsque l'institution financière est sise dans l'Etat A et le titulaire du compte dans l'Etat B, il faut vérifier si la législation de l'un de ces deux Etats interdit la vente de tels contrats. Si ce n'est pas le cas, il faut déterminer les autres conditions que l'institution financière de l'Etat A doit satisfaire pour pouvoir vendre ces contrats dans l'Etat B (par ex. obtention d'une licence ou obligation d'enregistrement des contrats). Une institution financière de l'Etat A qui ne remplit pas ces conditions peut invoquer l'exception relative aux obligations d'examen, d'identification et de déclaration pour elle-même. Il faut alors contrôler pour chaque Etat partenaire et, le cas échéant, pour chaque institution financière distribuant ces produits si les conditions sont réunies.
Il est renvoyé à l'art. 11, al. 2, de la loi EAR, pour les délais d'exécution de l'examen des comptes de personnes physiques préexistants.
Obligations de diligence pour les comptes préexistants de faible valeur Par compte de faible valeur, on entend un compte de personne physique préexistant qui présente un solde total ou une valeur totale n'excédant pas 1 million
de dollars des Etats-Unis (cf. art. 2, al. 1, let. k, de la loi EAR). Dans le cas d'un compte de faible valeur, l'institution financière doit déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives ou, le cas échéant, en recherchant des indices. Les Etats qui appliquent la Norme commune de déclaration peuvent permettre aux institutions financières de recourir aux deux procédures ou uniquement à la recherche d'indices. Le Conseil fédéral propose d'autoriser les deux procédures (cf. art. 9, al. 1, let. e, de la loi EAR).
Déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives est une procédure simplifiée pour satisfaire aux obligations de diligence. A cet égard, l'institution financière déclarante peut utiliser des pièces justificatives enregistrées qui confirment l'adresse de résidence actuelle du titulaire du compte. Une institution financière ne peut s'appuyer sur une adresse figurant dans ses documents que si celle-ci est à jour et se base sur des pièces justificatives.
Concrètement, cela signifie qu'elle peut par exemple se fier à une adresse indiquée sur un passeport ou une carte d'identité en cours de validité. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration comportent des explications détaillées sur cette 5011
procédure (section III, chiffres marginaux 7 à 12 des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Ils s'appliquent également à la Suisse, compte tenu du fait que le MCAA s'y réfère dans la définition de la Norme commune de déclaration (voir à ce sujet le préambule du MCAA) et que les directives de l'AFC s'alignent sur les commentaires de l'OCDE (cf. art. 22, al. 4, de la loi EAR). Il est aussi renvoyé à l'art. 11, al. 5 et 6, de la loi EAR, qui précise certains points, mais ne restreint aucunement les possibilités offertes par la Norme commune de déclaration et ses commentaires.
Si les conditions visant à déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives ne sont pas réunies, l'institution financière doit la déterminer par voie électronique, sur la base d'indices. Dans ce cas, l'institution financière déclarante doit examiner les données électroniques à la recherche des indices énoncés ci-après. Ceux-ci constituent plusieurs facteurs indiquant où le titulaire du compte est domicilié: a.
identification du titulaire du compte comme résident d'un Etat soumis à déclaration;
b.
adresse postale ou de domicile actuelle (y compris une boîte postale) dans un Etat soumis à déclaration;
c.
un ou plusieurs numéros de téléphone dans un Etat soumis à déclaration et aucun numéro de téléphone dans l'Etat de l'institution financière déclarante;
d.
ordre de virement permanent (sauf s'il s'agit d'un compte de dépôt) sur un compte géré dans un Etat soumis à déclaration;
e.
procuration ou délégation de signature en cours de validité accordée à une personne dont l'adresse est située dans un Etat soumis à déclaration, ou
f.
adresse portant la mention «poste restante» ou «à l'attention de» dans un Etat soumis à déclaration, à moins que l'institution financière déclarante ait une autre adresse enregistrée pour le titulaire du compte.
En cas d'indices contradictoires, il faut demander une autocertification et/ou des pièces justificatives. Sinon, une déclaration sera adressée à tous les Etats soumis à déclaration pour lesquels un indice est identifié (des règles spécifiques s'appliquent si le seul indice trouvé se réfère à une mention «poste restante» ou «à l'attention de»). A défaut d'indice, le compte est considéré comme non documenté. Les Etats peuvent prévoir une déclaration à l'autorité fiscale pour les comptes non documentés (cf. art. 15, al. 1, de la loi EAR). Celle-ci peut alors examiner pourquoi l'institution financière en question a des comptes non documentés et si cette situation peut être améliorée par des mesures de mise en oeuvre adéquate des obligations de diligence.
Les indications concernant des comptes non documentés ne sont pas transmises aux Etats partenaires.
Obligations de diligence pour les comptes préexistants de valeur élevée Par comptes préexistants de valeur élevée, on entend les comptes qui présentent un solde total ou une valeur totale excédant 1 million de dollars des Etats-Unis (cf. également art. 2, al. 1, let. l, de la loi EAR). Ces comptes sont assujettis à des obligations de diligence étendues, qui comprennent notamment une recherche dans les dossiers papier et une prise de renseignements auprès du chargé de clientèle afin de déterminer les faits dont il a connaissance.
5012
La procédure reposant sur l'adresse de résidence ne s'applique pas aux comptes de valeur élevée. Il faut rechercher des indices par voie électronique. De plus, une recherche dans les dossiers papier est prévue lorsque les bases de données de l'institution financière déclarante susceptibles d'être examinées par voie électronique ne contiennent pas les champs requis pour tous les facteurs susmentionnés. Par exemple, si tous ceux-ci, à l'exception des procurations et des autorisations de signature, sont enregistrés sur des supports électroniques et si ces données peuvent faire l'objet d'une recherche, l'institution financière peut limiter la recherche dans les dossiers papier aux seules procurations et autorisations de signature. En plus de la recherche d'indices par voie électronique et dans les dossiers papier, le chargé de clientèle des comptes de valeur élevée doit être interrogé. Pour le reste de la procédure, on se référera aux explications concernant les obligations de diligence applicables aux comptes préexistants de faible valeur.
Annexe Section IV Procédures de diligence raisonnable pour les nouveaux comptes de personnes physiques Concernant les nouveaux comptes de personnes physiques, l'annexe au MCAA prévoit l'obtention d'une autocertification lors de l'ouverture du compte. Les obligations de diligence doivent fondamentalement s'appliquer à tous les comptes. Pour être valable, l'autocertification doit être signée et datée par le titulaire du compte et indiquer son nom, son adresse de résidence, l'Etat ou les Etats de sa domiciliation fiscale, son ou ses numéros d'identification fiscale et sa date de naissance. L'institution financière déclarante doit vérifier la plausibilité de cette autocertification après l'avoir reçue. Pour ce faire, il est prévu que l'institution financière s'appuie sur les renseignements collectés lors de l'ouverture du compte, y compris dans le cadre des procédures visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment d'argent.
La Norme commune de déclaration et ses commentaires précisent qu'une autocertification est valable jusqu'à ce qu'un changement de circonstances amène l'institution financière déclarante à savoir ou à avoir tout lieu de savoir que l'autocertification est inexacte ou n'est pas fiable (cf. art. 11, al. 1, de la loi EAR). Ils comportent des explications supplémentaires sur ce sujet (cf. notamment la section IV, chiffres marginaux 12 ss, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Par ailleurs, l'art. 18 de la loi EAR énonce que la personne qui a délivré une autocertification est tenue de communiquer à l'institution financière suisse déclarante les modifications des indications figurant dans son autocertification. Dès lors, la responsabilité concernant la mise à jour des renseignements documentés auprès de l'institution financière incombe non seulement à celle-ci, mais également à la personne qui a rédigé l'autocertification. Par ailleurs, la remise d'une autocertification incorrecte ainsi que la non-communication des changements de circonstances, ou encore des indications fausses sur ces changements sont punies d'une amende (cf.
art. 36 de la loi EAR).
5013
Annexe Section V Obligations de diligence raisonnable pour les comptes d'entités préexistants Concernant les comptes d'entités préexistants, les institutions financières doivent déterminer (1) si l'entité est une personne devant faire l'objet d'une déclaration et (2) s'il s'agit d'une entité non financière (ENF) passive, auquel cas la domiciliation des personnes détenant le contrôle doit être identifiée. L'expression «ENF passive» est définie à la section VIII, par. D, no 8, de l'annexe au MCAA. Pour simplifier, il s'agit d'une entité qui n'est pas une institution financière et qui n'exerce pas d'activité de négoce, de fabrication ou une autre activité commerciale. Un trust ou une fondation présentant des caractéristiques similaires à un trust sont des exemples classiques d'ENF passives.
Les comptes d'entités préexistants dont le solde total ou la valeur totale n'excède pas 250 000 dollars des Etats-Unis ne sont pas soumis à l'obligation d'examen, d'identification et de déclaration à condition que l'Etat mettant en oeuvre la Norme commune de déclaration l'autorise. Cette exception a été introduite dans la Norme commune de déclaration pour réduire les frais de mise en oeuvre des institutions financières, car les obligations de diligence relatives aux entités sont plus complexes que celles concernant les personnes physiques. Le Conseil fédéral propose de faire usage de cette possibilité (cf. à ce sujet le commentaire de l'art. 9, al. 1, let. d, de la loi EAR). Les obligations d'examen, d'identification et de déclaration s'appliquent dès que l'un de ces comptes a un solde total ou une valeur totale de plus de 250 000 dollars des Etats-Unis.
L'annexe au MCAA indique que certaines entités ne sont pas des personnes devant faire l'objet d'une déclaration, notamment certaines sociétés de capitaux cotées en bourse, les entités publiques, les organisations internationales, les banques centrales et certaines institutions financières (cf. la définition d'une «personne devant faire l'objet d'une déclaration» à la section VIII, par. D, no 2, de l'annexe au MCAA). Les obligations de diligence fixées dans l'annexe au MCAA ne s'appliquent pas aux comptes de ces entités.
Il est renvoyé à l'art. 11, al. 3, de la loi EAR pour les délais d'exécution de l'examen des comptes d'entités préexistants.
Procédures d'examen
pour déterminer si l'entité est une personne devant faire l'objet d'une déclaration Pour déterminer si et dans quel Etat une entité est une personne devant faire l'objet d'une déclaration, on peut généralement s'appuyer sur les renseignements disponibles (par ex. ceux collectés dans le cadre des procédures visant à lutter contre le blanchiment d'argent) ou, le cas échéant, obtenir une autocertification. Pour ce qui est de l'autocertification, on se référera au commentaire de la section IV.
Procédures d'examen pour déterminer les personnes détenant le contrôle de l'entité Que le compte ait ou non été identifié comme déclarable lors de la procédure d'examen susmentionnée, l'institution financière déclarante doit déterminer si l'entité est une ENF passive dont les personnes en détenant le contrôle sont domiciliées dans un Etat soumis à déclaration. Le cas échéant, un compte déclarable fera l'objet d'une autre déclaration concernant les personnes qui détiennent le contrôle de 5014
l'entité. Cette déclaration sera alors effectuée auprès de l'Etat de domiciliation de l'entité et des Etats de domiciliation des personnes détenant le contrôle de l'entité, dans la mesure où un EAR a pris effet avec ces Etats.
Exemple: l'Etat A a introduit un EAR avec les Etats B, C et D, mais pas avec l'Etat E. Une ENF passive est domiciliée dans l'Etat E et détient un compte auprès d'une institution financière sise dans l'Etat A. Cette dernière doit alors identifier les personnes exerçant le contrôle de l'ENF passive, même en l'absence d'EAR avec l'Etat E. Si ces personnes résident dans les Etats B, C ou D, ces pays recevront une déclaration correspondante. En revanche, lorsque l'ENF passive est sise dans l'Etat B, l'institution financière doit établir une déclaration et dans ce cas également identifier les personnes détenant le contrôle. Si celles-ci résident dans les Etats D et E, une déclaration sera adressée aux pays B et D.
L'annexe au MCAA prévoit d'identifier les personnes détenant le contrôle d'une ENF passive pour éviter que ces entités ne servent à contourner l'EAR.
Pour déterminer si l'entité est une ENF passive ou active, on peut généralement s'appuyer sur les renseignements disponibles (par ex. ceux qui ont été collectés dans le cadre des procédures visant à lutter contre le blanchiment d'argent) ou, le cas échéant, obtenir une autocertification. Pour ce qui est de l'autocertification, on se référera au commentaire de la section IV. Lorsqu'il s'agit d'une ENF passive, il convient, dans un deuxième temps, d'identifier les personnes en détenant le contrôle.
Pour ce faire, les procédures d'examen à appliquer dépendent du solde total ou de la valeur totale du compte. Si celui-ci présente un solde total ou une valeur totale n'excédant pas 1 million de dollars des Etats-Unis, l'institution financière déclarante peut se fonder sur les renseignements recueillis lors des procédures visant à lutter contre le blanchiment d'argent. Sinon, elle doit demander une autocertification au titulaire du compte ou aux personnes exerçant le contrôle de l'entité. Pour ce qui est de l'autocertification, on se référera au commentaire de la section IV. Lorsqu'aucune autocertification ne peut être obtenue, il faut rechercher des indices pour déterminer la domiciliation.
Annexe Section VI Obligations de diligence raisonnable pour les nouveaux comptes d'entités Les nouveaux comptes d'entités sont soumis aux mêmes examens que les comptes préexistants. L'obtention d'une autocertification étant toutefois plus facile pour les nouveaux comptes, le seuil de 250 000 dollars des Etats-Unis ne s'applique pas. La réglementation selon laquelle certaines entités ne sont pas des personnes devant faire l'objet d'une déclaration vaut également pour les nouveaux comptes.
Pour déterminer si et dans quel Etat une entité est une personne devant faire l'objet d'une déclaration, l'institution financière déclarante doit demander une autocertification à l'entité et en vérifier la plausibilité.
On utilise les mêmes procédures d'examen qu'à la section V pour savoir si une entité est une ENF passive. La procédure de vérification servant à l'identification des personnes exerçant le contrôle diverge toutefois de la section V dans la mesure où l'institution financière déclarante doit dans tous les cas demander une autocertification au titulaire du compte ou aux personnes détenant le contrôle pour établir la 5015
domiciliation fiscale. Pour ce qui est de l'autocertification, on se référera au commentaire de la section IV.
Annexe Section VII
Règles de diligence raisonnable particulières
Cette section comprend des règles complémentaires aux dispositions générales sur la diligence, notamment pour les cas dans lesquels l'institution financière déclarante ne peut pas se fier à l'autocertification et aux pièces justificatives et à celles sur l'agrégation des soldes de comptes. Il est par ailleurs précisé que les montants en dollars dans l'annexe au MCAA sont exprimés en dollars des Etats-Unis et comprennent leur contre-valeur en d'autres monnaies, conformément à la législation nationale (cf. art. 12, al. 2 et 4, de la loi EAR).
Annexe Section VIII
Définitions
La section VIII répertorie les définitions des termes utilisés dans l'annexe au MCAA, notamment celles d'institution financière déclarante, d'institution financière non déclarante, de compte financier et de compte déclarable. Dans la mesure où cela est nécessaire, ces termes sont expliqués dans d'autres parties du message.
Annexe Section IX
Mise en oeuvre effective
Les Etats doivent avoir mis en place les règles et procédures administratives requises pour garantir la mise en oeuvre effective et le respect des obligations de déclaration et de diligence de la Norme commune de déclaration. Ils doivent en particulier disposer de règles empêchant les institutions financières, les personnes ou les intermédiaires de contourner ces obligations. De plus, les institutions financières déclarantes sont tenues de documenter les actions entreprises pour l'exécution des obligations de diligence et les justificatifs utilisés. Les Etats doivent aussi prévoir des mécanismes de contrôle pour vérifier si ces institutions respectent leurs obligations de déclaration et de diligence. Ces contrôles englobent les comptes non documentés.
Enfin, des procédures doivent être appliquées pour s'assurer que les entités et les comptes respectivement définis dans la législation nationale comme des institutions financières non déclarantes et des comptes exclus continuent de présenter un faible risque d'abus en vue d'une soustraction d'impôt. Les Etats fixeront également des sanctions en cas de non-respect des prescriptions pour garantir une mise en oeuvre efficace.
Les dispositions de la section IX ne sont pas applicables directement et doivent être transposées en droit national. En Suisse, elles sont concrétisées dans la loi EAR (cf. ch. 4.2).
5016
4
Commentaires relatifs à la législation d'application
4.1
Présentation de la législation d'application
Le MCAA et son annexe contiennent en principe les bases juridiques matérielles nécessaires à l'EAR. Leurs dispositions ne sont cependant pas toutes suffisamment détaillées et concrètes pour être directement applicables, d'où la nécessité d'une loi fédérale. La loi EAR précise en outre l'organisation, la procédure, les voies de droit et les dispositions pénales applicables.
4.2
Commentaire des dispositions de la législation d'application
Art. 1
Objet
Al. 1 La loi EAR règle la mise en oeuvre de l'EAR entre la Suisse et les Etats partenaires fondé sur le MCAA et son annexe (let. a).
La loi EAR règle également la mise en oeuvre d'autres conventions internationales prévoyant un EAR sur des comptes financiers (let. b). L'accord sur l'EAR conclu le 27 mai 2015 entre la Suisse et l'UE en fait partie (voir à ce sujet les deux modèles de mise en oeuvre de la norme EAR ainsi que les commentaires du ch. 1.1 sur l'instauration de l'EAR avec l'UE). Sont concernées les conventions qui contiennent la norme EAR relative aux comptes financiers adoptée par l'OCDE le 15 juillet 2014 (ou des versions ultérieures de cette norme). La loi EAR ne règle pas la mise en oeuvre d'autres conventions prévoyant un EAR en matière fiscale comme l'accord FATCA, par exemple (s'applique à ce sujet la loi fédérale du 27 septembre 201322 sur la mise en oeuvre de l'accord FATCA entre la Suisse et les Etats-Unis [loi FATCA]). Elle ne règle pas non plus l'échange automatique en matière fiscale d'autres renseignements que ceux relatifs aux comptes financiers, car la Suisse n'a à ce jour conclu aucun accord prévoyant ce type d'échange. La loi EAR ne règle pas non plus la mise en oeuvre d'accords prévoyant un échange spontané ou sur demande de renseignements en matière fiscale. Ces formes d'assistance administrative en matière fiscale sont régies par la LAAF.
Al. 2 Si la convention applicable en l'espèce contient des dispositions dérogeant à la loi EAR, ces dispositions de droit international priment le droit national.
Art. 2
Définitions
Al. 1 L'art. 2, al. 1, définit des termes employés dans la loi.
Le terme «convention applicable» désigne une convention ou un accord au sens de l'art. 1, al. 1, de la loi EAR, qui est applicable dans le cas d'espèce.
22
RS 672.933.6
5017
Le terme «norme commune de déclaration» (en abrégé NCD) désigne la Norme commune de déclaration et de diligence raisonnable concernant les renseignements relatifs aux comptes financiers de l'OCDE. Cette norme est jointe au MCAA et commentée au chiffre 3. Lorsque la loi EAR emploie l'abréviation NCD, celle-ci fait référence non pas à l'annexe au MCAA mais à la norme de l'OCDE.
Le terme «Etat partenaire» désigne un Etat ou un territoire avec lequel la Suisse a conclu un accord sur l'EAR.
Le terme «institution financière suisse» recouvre (i) les institutions financières résidant en Suisse, à l'exclusion de leurs succursales situées hors de Suisse, et (ii) les succursales établies en Suisse d'institutions financières non résidentes en Suisse.
Cette définition est étroitement liée à l'art. 5, qui précise selon quels critères une institution financière est réputée être résidente en Suisse.
Un «compte non documenté» est un compte préexistant d'une personne physique, au sens de la section XIII, par. C, no 11, de l'annexe au MCAA, pour lequel une institution financière suisse déclarante n'est pas en mesure de déterminer la résidence fiscale du titulaire conformément aux dispositions de la convention applicable. C'est par exemple le cas lorsque l'institution financière déclarante ne possède dans ses dossiers aucune adresse en dehors d'une mention de «poste restante» ou d'une adresse chez un tiers (c/o) ni aucun indice concernant la résidence du client, et que ses efforts pour obtenir une autocertification ou des justificatifs sont restés vains (cf.
section III, par. B, no 5, et par. C, no 5, de l'annexe au MCAA). Les comptes non documentés doivent être signalés à l'AFC une fois par an (cf. art. 15, al. 1, de la loi EAR).
Selon la norme EAR, les institutions financières doivent recueillir le numéro d'identification fiscale (NIF) des personnes devant faire l'objet d'une déclaration, pour autant que l'Etat de résidence de ces dernières attribue un tel numéro. Le NIF fait partie des renseignements qui doivent être échangés dans le cadre de l'EAR.
L'expérience des Etats pratiquant l'EAR en matière fiscale montre que l'utilisation d'un NIF augmente notablement l'effectivité de l'échange, car il facilite l'attribution des données reçues à un contribuable précis. La Suisse connaît un numéro d'identification
des entreprises qui sera utilisé comme NIF pour les entreprises dans le cadre de l'EAR. Par contre, il n''existe pas, au niveau fédéral, de numéro d'identification fiscale harmonisé pour les personnes physiques, lacune qui sera désormais comblée (cf. art. 21 de la loi EAR). L'introduction d'un tel numéro nécessite certes un investissement des autorités fiscales, mais facilitera ensuite le traitement des données reçues.
Le «numéro d'identification fiscale suisse pour les personnes physiques» est par conséquent le numéro qu'instaurera le Conseil fédéral en vertu de l'art. 21 de la loi EAR. Il sert à identifier formellement une personne physique assujettie à l'impôt en Suisse.
Le terme «numéro d'identification fiscale suisse pour les entités (IDE)» désigne le numéro d'identification des entreprises au sens de la loi fédérale du 18 juin 2010 sur le numéro d'identification des entreprises (LIDE)23.
Le terme «numéro d'identification fiscale étranger» désigne le NIF d'un contribuable selon le droit de l'Etat où il réside au sens du droit fiscal. Pour permettre aux 23
RS 431.03
5018
institutions financières déclarantes de savoir ce qui tient lieu de NIF dans un pays donné, comment il est libellé et où le trouver, l'OCDE travaille à la création d'un site Internet qui fournira des informations sur les NIF employés dans les pays qui ont mis en oeuvre l'EAR.
La date de l'applicabilité de l'EAR avec un Etat partenaire sert à distinguer les «comptes préexistants» des «nouveaux comptes». Cette date varie selon l'Etat de résidence du titulaire du compte. Les institutions financières auront néanmoins la possibilité de traiter comme de nouveaux comptes tous les comptes ou certains d'entre eux dès l'entrée en vigueur de la loi EAR (voir à ce sujet l'art. 9, al. 1, let. g, de la loi EAR).
Sont ensuite précisées les définitions du «compte de faible valeur» et du «compte de valeur élevée». Cette distinction concerne exclusivement les comptes préexistants de personnes physiques et s'applique selon que le solde final ou la valeur totale se situe en deçà ou au-dessus d'un million de dollars des Etats-Unis au 31 décembre précédant l'applicabilité de l'EAR avec un Etat partenaire ou au 31 décembre d'une année suivante. Si l'EAR entre en vigueur à une date autre que le 1er janvier, il y aura des ouvertures de compte entre le 31 décembre précédant l'applicabilité et cette date.
Ces comptes seront considérés comme des comptes de faible valeur jusqu'à ce que leur solde total ou leur valeur totale dépasse le million de francs un 31 décembre.
Les institutions financières peuvent renoncer à la distinction et traiter tous les comptes comme des comptes de valeur élevée (voir aussi l'art. 9, al. 1, let. b, de la loi EAR). Les montants sont exprimés en francs dans cet article (voir le commentaire de l'art. 12 de la loi EAR).
Al. 2 La section VIII, par. D, no 8, de l'annexe au MCAA prévoit qu'une société d'investissement qui n'est pas une institution d'un Etat partenaire est une ENF passive. Par conséquent, les personnes détenant le contrôle d'une telle société doivent être identifiées et, le cas échéant, déclarées par l'institution financière déclarante. En vertu de la section XIII, par. D, no 5, de l'annexe au MCAA, le terme «Juridiction partenaire» désigne un Etat avec lequel un accord concernant l'EAR a été conclu. L'EAR ne sera pas introduit simultanément dans tous les pays. Certains Etats ont
annoncé qu'ils introduiront l'EAR à partir de 2017, d'autres le mettront en oeuvre en 2018 (voir à ce sujet le ch. 1.1, Reconnaissance de la norme). Ainsi, les institutions financières déclarantes devront identifier les personnes détenant le contrôle de certaines entités d'investissement lors de l'introduction de l'EAR. Ces renseignements ne leur seraient cependant peu après plus d'aucune utilité, car entretemps l'EAR aura été introduit entre l'Etat de résidence de l'institution financière et celui de la société d'investissement. Au vu de ce qui précède, des discussions sont en cours au plan international pour déterminer si la notion de «Juridiction partenaire» pourrait être définie de manière plus large. Une définition plus large représenterait une simplification pour les institutions financières suisses déclarantes. Il n'existe néanmoins à l'heure actuelle pas de consensus au plan international sur la question de savoir si la notion de « Juridiction partenaire » doit être élargie et, dans l'affirmative, comment. Le Conseil fédéral doit par conséquent être habilité à élargir cette notion pour une durée déterminée. A cet effet, il tient compte de la pratique d'autres Etats. La Suisse pourra ainsi mettre en oeuvre l'EAR conformément à la norme, sans que la place économique suisse ne subisse de désavantage concurrentiel.
5019
Art. 3
Institutions financières non déclarantes
Le terme «institution financière non déclarante» désigne les institutions financières suisses qui sont exclues du champ d'application de l'EAR parce qu'elles présentent un faible risque d'être utilisées dans un but de fraude fiscale. L'annexe au MCAA prévoit à la section VIII, par. B, des catégories spécifiques d'institutions financières non déclarantes et contient une clause générale. Celle-ci permet à chaque Etat, compte tenu de ses spécificités nationales, de désigner comme institutions financières non déclarantes des entités autres que celles mentionnées dans l'annexe au MCAA, à condition que ces entités présentent un faible risque d'être utilisées à des fins de fraude fiscale, affichent des caractéristiques substantiellement similaires à celles des institutions financières non déclarantes au sens de l'annexe au MCAA et que leur statut d'institution financière non déclarante ne soit pas contraire au but de la Norme commune de déclaration. Chacun des Etats mettant en oeuvre la norme EAR est supposé dresser et rendre publique une liste des institutions financières non déclarantes. L'art. 3 de la loi EAR définit les catégories d'institutions financières non déclarantes mentionnées dans les conventions applicables conformément à l'annexe au MCAA. Le Conseil fédéral peut, par voie d'ordonnance, préciser encore davantage ces catégories et, le cas échéant, désigner d'autres entités reconnues comme institutions financières suisses non déclarantes selon la clause générale (voir notamment les commentaires concernant l'art. 3, al. 11, de la loi EAR).
Les critères selon lesquels une institution financière est considérée comme non déclarante sont analogues à ceux qui sont appliqués par les Etats-Unis dans le cadre du FATCA. Aussi la concrétisation des conventions applicables entreprise dans le présent article pour la Suisse recouvre-t-elle en grande partie celle du FATCA (cf.
annexe II de l'accord FATCA24). Les conseillers en placements et les gérants de fortune ne tenant pas de comptes, ils sont exclus du champ d'application de l'annexe au MCAA. Leur mention à l'annexe II de l'accord FATCA tient au fait que le FATCA connaît une obligation d'enregistrement et que l'admission des conseillers en placements et des gérants de fortune à l'annexe II s'imposait pour les exempter de cette obligation d'enregistrement.
Al. 1 Selon les conventions applicables, les entités publiques sont qualifiées d'institutions financières non déclarantes. Sont ainsi réputées institutions financières suisses non déclarantes la Confédération, les cantons et les communes, de même que les établissements et représentations appartenant intégralement à la Confédération, aux cantons ou aux communes. Sont expressément nommés les institutions, établissements et fonds de la sécurité sociale, ce qui inclut notamment l'assurance-vieillesse et survivants (AVS), l'assurance-invalidité (AI), les prestations complémentaires (PC), la prévoyance professionnelle (LPP), l'assurance-maladie (AMal), l'assuranceaccidents (AA), l'assurance militaire (AM), les allocations pour perte de gain (APG) y compris en cas de maternité, l'assurance-chômage (AC) et les allocations familiales. Parmi les fonds de la sécurité sociale, relevons en particulier les fonds de compensation de l'AVS, de l'AI et des APG, le fonds de compensation pour l'assurance-chômage, le fonds pour la famille et la Caisse nationale suisse d'assurance en cas d'accidents (Suva).
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RS 0.672.933.63
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Al. 2 Les organisations internationales sont elles aussi réputées institutions financières non déclarantes selon les conventions applicables, ce qui qualifie d'institutions financières suisses non déclarantes notamment les organisations partenaires d'un accord de siège conclu avec la Confédération suisse (let. a) et les missions diplomatiques, les missions permanentes ou autres représentations auprès d'organisations internationales, les représentations consulaires ou les missions spéciales (let. b).
Al. 3 Aux termes des conventions applicables, les banques centrales sont également réputées institutions financières non déclarantes. La Banque nationale suisse et toutes les institutions qu'elle détient intégralement sont donc qualifiées d'institutions financières suisses non déclarantes.
Al. 4 Conformément aux conventions applicables, l'al. 4 dispose que les institutions selon les al. 1 à 3 sont déclarantes en ce qui concerne les paiements résultant d'une obligation détenue en lien avec une activité financière commerciale exercée par un organisme d'assurance particulier, un établissement de dépôt ou un établissement gérant des dépôts de titres. Cette disposition inclut les banques cantonales en raison de leurs activités financières commerciales. Partant, une banque cantonale est réputée institution financière déclarante même si elle détenue à 100 % par le canton. En font partie également les entités visées aux al. 1 à 3 qui, outre leurs activités de base, exercent aussi des activités financières commerciales du genre de celles auxquelles se consacrent des institutions financières déclarantes. Une telle entité est qualifiée d'institution financière suisse déclarante pour ces activités.
Al. 5 Les conventions applicables disposent qu'une caisse de retraite à large participation, une caisse de retraite à participation étroite, un fonds de pension d'une entité publique, d'une organisation internationale ou d'une banque centrale sont eux aussi qualifiés d'institutions financières non déclarantes (voir la section VIII, par. B, no 1, let. b, ainsi que les nos 5 à 7 de l'annexe au MCAA). L'al. 5 de l'art. 3 énumère toute une série d'organismes de prévoyance de droit suisse comme étant des institutions financières suisses non déclarantes. La plupart de ces organismes remplissent les conditions fixées pour
les caisses de retraite dans les conventions applicables. Toutefois, certains d'entre eux, vu leur organisation ou leur forme, ne peuvent être entièrement rangés parmi ces caisses. C'est ainsi que les conventions applicables exigent que les bénéficiaires d'une caisse de retraite soient des salariés actuels ou d'anciens salariés. Il n'est pas certain qu'une institution de libre passage (cf. art. 3, al. 5, let. b) satisfasse à ce critère, sachant qu'elle n'a aucun lien avec un employeur déterminé.
Durant la période qui s'écoule entre deux rapports de travail, les fonds sont «parqués» auprès de l'institution de libre passage. Il est néanmoins légitime de qualifier les institutions de libre passage d'institutions financières suisses non déclarantes puisqu'elles présentent un faible risque d'être utilisées à des fins de fraude fiscale et affichent des caractéristiques substantiellement similaires à celles des caisses de retraite décrites comme étant des institutions financières non déclarantes dans les conventions applicables. Il n'est également pas sûr que les institutions de prévoyance suisses qui assurent des indépendants et les fondations de placement suisses remplissent tous les critères applicables aux caisses de retraite selon les conventions 5021
applicables. Il ne ressort pas moins des commentaires sur la Norme commune de déclaration que de telles caisses de retraite sont qualifiée d'institutions financières suisses non déclarantes par le biais de la clause générale (voir les exemples 2 et 4 de la section VII, chiffre marginal 51, des commentaires sur la Norme commune de déclaration).
Coordination avec l'initiative parlementaire (11.457).
Permettre aux fonds de bienfaisance de jouer leur rôle (Pelli) Dans le droit en vigueur, l'art. 89a, al. 6, du code civil (CC)25 fixe les règles applicables aussi bien aux institutions de prévoyance surobligatoire qui sont soumises à la loi fédérale du 17 décembre 1993 sur le libre passage dans la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LFLP)26 qu'aux fondations de prévoyance en faveur du personnel dont l'activité s'étend au domaine de la prévoyance vieillesse, survivants et invalidité et qui fournissent uniquement des prestations facultatives. A la suite d'une initiative parlementaire (P 11.457)27, qui vise à permettre aux fonds de bienfaisance de jouer leur rôle, il est prévu que l'art. 89a, al. 6, CC ne s'applique plus qu'aux fondations régies par la loi sur le libre passage. Un nouvel alinéa, à savoir l'al. 7, sera ajouté à l'art. 89, CC pour les fonds de bienfaisance patronaux fournissant des prestations facultatives. Lorsque cette modification entrera en vigueur, la référence figurant à l'art. 3, al. 5, let. a, de la loi EAR devra également inclure l'al. 7 afin que ces fonds de bienfaisance restent exemptés de l'obligation de déclarer. Cela se justifie par le fait que ces institutions doivent elles aussi respecter pour l'essentiel les principes de la prévoyance professionnelle, dont elles font partie (voir l'art. 1 de la loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité28 [LPP]).
Al. 6 Les conventions applicables prévoient qu'un émetteur de cartes de crédit est réputé, sous certaines conditions, émetteur de cartes de crédit homologué et, donc, institution financière non déclarante. D'une part, il est demandé que l'émetteur de cartes de crédit soit considéré comme une institution financière uniquement parce qu'il accepte les dépôts à la seule condition qu'un client procède à un paiement dont le montant dépasse le solde dû
au titre de la carte et que cet excédent ne soit pas immédiatement restitué au client. D'autre part, il est demandé que, dans un délai à fixer, l'émetteur de cartes de crédit mette en oeuvre des règles et procédures visant à empêcher un client d'effectuer un paiement excédentaire supérieur à 50 000 dollars des Etats-Unis ou à garantir que tout paiement excédentaire supérieur à 50 000 dollars soit remboursé au client dans un délai de 60 jours (voir la section VIII, par. B, no 8 de l'annexe au MCAA). Si la convention applicable ne prévoit pas d'échéance, l'art. 3, al. 6, de la loi EAR dispose qu'un émetteur de cartes de crédit est réputé émetteur de cartes de crédit homologué et, donc, institution financière suisse non déclarante, s'il remplit, au moment de l'entrée en vigueur de la loi EAR, les conditions mentionnées. Si l'émetteur de cartes de crédit commence son activité commerciale après l'entrée en vigueur de la loi EAR, il doit réunir les conditions dans un délai de six mois au plus suivant le début de l'activité.
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RS 210 RS 831.42 2013 P 11.457: Permettre aux fonds de bienfaisance de jouer leur rôle (N 17.06.2011, Pelli).
RS 831.40
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Al. 7 et 8 Les conventions applicables prévoient qu'un organisme de placement collectif est réputé organisme de placement collectif dispensé et, donc, institution financière non déclarante lorsque les participations sont détenues en totalité par des personnes physiques ou des entités qui ne sont pas des personnes devant faire l'objet d'une déclaration, ou par l'intermédiaire de ces dernières, sauf une ENF passive avec des personnes qui en assurent le contrôle et qui sont des personnes devant faire l'objet d'une déclaration. Les conventions applicables prévoient des critères supplémentaires pour un organisme de placement collectif émettant des parts sociales conçues comme des papiers-valeurs au nom du porteur. Pour qu'un tel organisme soit qualifié d'institution financière non déclarante, il doit prendre des mesures qui garantissent qu'aucune part sociale conçue comme un papier-valeur au nom du porteur ne sera en circulation au bout d'un certain temps et que tous les porteurs lui sont connus (voir la section VIII, par. B, no 1, en relation avec le no 9 de l'annexe au MCAA).
En vertu de l'al. 7, sont réputés organismes de placement collectif dispensés et, donc, institutions financières non déclarantes notamment les placements collectifs de capitaux suisses qui sont régis par la loi fédérale du 23 juin 2006 sur les placements collectifs de capitaux (loi sur les placements collectifs, LPCC)29 et remplissent les conditions mentionnées. En outre, le Conseil fédéral est habilité à désigner les organismes dispensés et à fixer les critères selon lesquels ceux-ci sont réputés institutions financières non déclarantes.
Si la convention applicable ne prévoit pas d'échéance, l'al. 8 fixe les conditions que doivent réunir les organismes de placement collectif ayant émis des parts sociales conçues comme des papiers-valeurs au nom du porteur pour être qualifiés d'institutions financières suisses non déclarantes. D'une part, l'organisme ne peut émettre aucune part sociale conçue comme un papier-valeur au nom du porteur à compter de l'entrée en vigueur de la loi EAR (let. a) et, d'autre part, il doit disposer de règles et procédures qui garantissent que les parts sociales conçues comme des papiers-valeurs au nom du porteur seront rachetées ou immobilisées le plus rapidement possible, mais au plus tard dans un délai
de deux ans à compter de l'entrée en vigueur de la loi EAR (let. b).
Al. 9 Si la convention applicable le prévoit, sont également réputés institutions financières suisses non déclarantes les trusts dans la mesure où le trustee est une institution financière déclarante et communique toutes les informations requises en vertu de la convention applicable concernant l'ensemble des comptes déclarables du trust (voir la section VIII, par. B, no 1, let. e, de l'annexe au MCAA). Concrètement, cela signifie que le trust est considéré comme une institution financière non déclarante uniquement si le trustee s'est acquitté des obligations de déclaration, de diligence et d'identification de la même façon que l'aurait fait le trust. Si le trust est une institution financière dans l'Etat A, mais son trustee est résident de l'Etat B, le trust est libéré de l'obligation de déclarer uniquement si le trustee remplit ces obligations selon le droit de l'Etat A.
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RS 951.31
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Al. 10 Sont également réputées institutions financières suisses non déclarantes les communautés de propriétaires par étage fondées sur le CC. Etant donné qu'une communauté de propriétaires par étage gère régulièrement un fonds alimenté par la contribution de chaque propriétaire par étage afin de couvrir les charges et frais communs, elle peut en principe être incluse à ce titre dans la définition d'institution financière au sens de l'annexe au MCAA. Compte tenu des caractéristiques et de l'affectation de tels fonds, ces communautés présentent un faible risque d'être utilisées dans un but de fraude fiscale. Elles peuvent donc être qualifiées d'institutions financières suisses non déclarantes. Le Conseil fédéral fixe les critères selon lesquels les communautés de propriétaires par étage sont réputées institutions financières non déclarantes.
Al. 11 L'al. 11 prévoit que le Conseil fédéral peut désigner d'autres entités en tant qu'institutions financières suisses non déclarantes lorsqu'elles présentent un faible risque d'être utilisées dans un but de fraude fiscale et qu'elles affichent des caractéristiques substantiellement similaires à celles des institutions financières non déclarantes telles qu'elles sont définies dans l'annexe au MCAA. Le Conseil fédéral fixe les critères selon lesquels d'autres entités sont réputées institutions financières non déclarantes et désigne ces entités. Cette délégation permet d'exclure rapidement du champ d'application de l'EAR, au moyen d'une ordonnance du Conseil fédéral, des institutions financières nouvellement identifiées qui répondent aux conditions susmentionnées. Autrement, ces dernières seraient tenues d'appliquer l'EAR pendant la durée de la procédure législative et jusqu'à l'entrée en vigueur d'une révision de la loi EAR.
Art. 4
Comptes exclus
Le terme «compte exclu» désigne les comptes qui sont exclus du champ d'application de l'EAR parce qu'ils présentent un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale. Comme pour les institutions financières non déclarantes, l'annexe au MCAA prévoit là aussi des catégories spécifiques de même qu'une clause générale (voir la section VIII, par. C, no 17). En tenant compte des spécificités nationales, la clause générale permet aux Etats de définir comme comptes exclus d'autres comptes que ceux qui figurent dans l'annexe au MCAA. Pour cela, il faut que ces comptes ne présentent qu'un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale et qu'ils affichent des caractéristiques substantiellement similaires à celles des comptes décrits dans l'annexe au MCAA. En outre, le statut de compte exclu ne doit pas aller à l'encontre des objectifs de la Norme commune de déclaration. Les Etats qui mettent en oeuvre la norme EAR sont supposés dresser et rendre publique une liste des comptes exclus. L'art. 4 de la loi EAR concrétise certaines catégories de comptes exclus qui sont prévues dans les conventions applicables. Au niveau de l'ordonnance, le Conseil fédéral peut procéder à d'autres concrétisations de ces catégories et définir, le cas échéant, d'autres comptes réputés exclus en vertu de la clause générale (voir en particulier les commentaires sur l'art. 4, al. 3, de la loi EAR).
Les critères selon lesquels un compte est réputé exclu sont analogues à ceux qui sont appliqués par les Etats-Unis dans le cadre de FATCA. C'est pourquoi la concrétisation des conventions applicables qui est effectuée pour la Suisse en vertu de cet article recouvre pour une large part celle de FATCA (voir l'annexe II de l'accord FATCA).
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Al. 1 L'al. 1 comporte une énumération de comptes de prévoyance. Sont en particulier réputés comptes exclus les comptes liés à la prévoyance professionnelle, y compris les contrats d'assurance de groupe gérés ou détenus par une ou plusieurs institutions financières suisses non déclarantes (let. a), les formes admises de maintien de la prévoyance telles que les polices et les comptes de libre passage (let. b) et les formes de prévoyance reconnues (par ex. pilier 3a) telles que les assurances de prévoyance liée auprès d'institutions de prévoyance et les conventions de prévoyance liée avec des fondations bancaires (let. c). Par «contrat d'assurance de groupe» (let. a), on entend l'assurance collective sur la vie dans le cadre de la prévoyance professionnelle figurant dans la branche d'assurance A1 de l'annexe 1, de l'ordonnance du 9 novembre 2005 sur la surveillance (OS)30.
Al. 2 En vertu de l'al. 2 sont réputés comptes exclus en particulier les comptes gérés ou détenus par une ou plusieurs institutions financières suisses non déclarantes (let. a) ainsi que les comptes de garantie de loyer au sens de l'art. 257e du code des obligations (CO)31, car ces comptes présentent un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale. Les comptes de garantie de loyer ne sont pas explicitement qualifiés de produits exemptés dans FATCA. FATCA prévoit toutefois que tout compte présentant un solde inférieur à 50 000 dollars des Etats-Unis n'entre pas dans son champ d'application. Or, les comptes de garantie de loyer excèdent rarement ce montant, ce qui les exclut d'office de FATCA. L'annexe au MCAA ne fixant pas de seuil de ce type, il est nécessaire de prévoir une exemption explicite pour les comptes de garantie de loyer dans la loi EAR, car ces comptes, vu leurs fins limitées, ne peuvent guère être utilisés dans un but de fraude fiscale.
Al. 3 L'al. 3 prévoit que le Conseil fédéral peut définir d'autres comptes en tant que comptes exclus lorsqu'ils présentent un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale et qu'ils affichent des caractéristiques substantiellement similaires à celles des comptes exclus au sens de l'annexe au MCAA. Le Conseil fédéral fixe les critères selon lesquels d'autres comptes sont réputés comptes exclus et désigne ces comptes. Cette délégation permet d'exclure
rapidement du champ d'application de l'EAR, au moyen d'une ordonnance du Conseil fédéral, des comptes nouvellement identifiés qui remplissent les conditions susmentionnées. Autrement, il faudrait examiner, identifier et déclarer ces derniers dans le cadre de l'EAR pendant la procédure législative et jusqu'à l'entrée en vigueur d'une révision de la loi EAR.
Art. 5
Institutions financières résidentes de Suisse
La notion de résidence des institutions financières n'est pas définie dans l'annexe au MCAA, mais à la section VII, chiffres marginaux 4 et 5, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Selon la façon dont la résidence est définie, une institution financière entre ou non dans le champ d'application de l'EAR. Il est nécessaire de régler cette question dans la loi compte tenu de ses effets décisifs sur les droits et les devoirs des institutions concernées, mais également en vue de garan30 31
RS 961.011 RS 220
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tir la sécurité juridique. Il faut donc inscrire dans la loi EAR la définition donnée dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration. Ces commentaires distinguent trois cas de figure: 1.
l'institution financière est résidente à des fins fiscales dans un Etat ou un territoire; aux fins de la Norme commune de déclaration, elle est considérée comme résidant dans cet Etat;
2.
l'institution financière, qui n'est pas un trust, n'a de résidence à des fins fiscales dans aucun Etat ou territoire; aux fins de la Norme commune de déclaration, elle est considérée comme résidant dans l'Etat ou le territoire (i) selon le droit duquel elle a été constituée, (ii) où se trouve son siège de direction (y c. son siège d'administration effective), ou (iii) dans lequel elle est assujettie à la surveillance des marchés financiers;
3.
l'institution financière est un trust; en plus d'une éventuelle résidence au sens du ch. 132, elle est considérée, aux fins de la Norme commune de déclaration, comme résidant dans l'Etat de résidence de son trustee; s'il y a plusieurs trustees et qu'ils résident dans différents Etats, le trust sera résident de plusieurs Etats.
Si, selon les ch. 1 et 2, une institution financière réside dans plusieurs Etats ou territoires, elle est réputée résider en Suisse pour les comptes qu'elle gère en Suisse.
Si l'al. 3 entraîne une résidence multiple, il y aura déclaration multiple. Chaque trustee doit procéder à l'examen, à l'identification et à la déclaration selon le droit de son Etat de résidence.
L'al. 4 précise que, nonobstant les al. 1 à 3, une institution financière sous forme de trust est réputée résider en Suisse aux fins de la convention applicable et de la loi EAR si au moins l'un de ses trustees réside en Suisse. La résidence du trustee se détermine conformément aux al. 1 à 3.
L'art. 5, al. 5, de la loi EAR prévoit d'habiliter le Conseil fédéral à fixer les critères liés à la résidence, en particulier les critères selon lesquels une institution financière est réputée résidente en Suisse au sens de l'al. 1. L'assujettissement limité en raison de l'impôt anticipé ou d'un bien immobilier situé en Suisse ne doit pas suffire à rendre une institution financière résidente en Suisse selon l'al. 1. En outre, le Conseil fédéral désigne les institutions financières exonérées d'impôts réputées résidentes au sens de l'al. 1. Les banques cantonales, par exemple, ne sont en principe pas assujetties à l'impôt, pour autant qu'elles ne soient pas gérées sous la forme d'une société anonyme. Pourtant, le Conseil fédéral doit les désigner comme résidentes au sens de l'al. 1. Les banques cantonales qui ne répondent pas aux conditions énoncées à l'art. 3, sont donc réputées être des institutions financières déclarantes, indépendamment du fait qu'elles soient exonérées ou pas.
Art. 6
Accords sur la protection des données
L'art. 22, al. 1, de la Convention dispose que la partie fournissant les renseignements peut spécifier des garanties que la partie destinataire devra respecter pour assurer le secret des données. Le renvoi à cette disposition dans la section 5, al. 1, MCAA la 32
Le droit fiscal suisse traitant les trusts en les considérant comme transparents, aucun d'entre eux ne peut être considéré comme résidant en Suisse aux fins de la Norme commune de déclaration au sens du ch. 1.
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rend valable dans le cadre du MCAA. Elle vise à mettre la partie qui fournit les renseignements en mesure d'assurer une protection suffisante des données. L'art. 6 règle la compétence en droit interne relative à la conclusion de tels accords et l'octroie au Conseil fédéral, en précisant que les accords en question doivent offrir au moins le même niveau de protection que la LPD et la loi EAR.
Art. 7
Application et développement de l'accord EAR multilatéral
Le MCAA prévoit que les renseignements à échanger soient relevés selon les prescriptions en matière de déclaration et de diligence de la Norme commune de déclaration (voir le commentaire au préambule du MCAA dans le ch. 2). La Norme commune de déclaration est annexée au MCAA afin d'être intégrée dans la législation suisse. La version de la Norme commune de déclaration soumise à l'approbation de l'Assemblée fédérale sous forme d'une annexe au MCAA sera publiée dans le recueil systématique du droit fédéral. L'al. 1 précise par ailleurs que, dans le cadre de la mise en oeuvre du MCAA, les droits et les obligations des institutions financières suisses déclarantes sont régis par l'annexe au MCAA et par la loi EAR. Cela signifie concrètement qu'une institution financière suisse déclarante applique l'annexe au MCAA complétée notamment par les définitions énoncées à l'art. 2, al. 1, de la loi EAR et les simplifications et précisions énoncées aux art. 9 à 12 de la loi EAR.
Le MCAA précise par ailleurs que les Etats doivent adapter périodiquement leur législation pour y intégrer les modifications apportées à la Norme commune de déclaration, et qu'à l'issue de ces amendements, toute référence à la Norme commune de déclaration par rapport à l'Etat concerné est réputée porter sur la version modifiée (voir le commentaire au préambule du MCAA dans le ch. 2). Afin de satisfaire aux exigences du MCAA selon lesquelles la législation des Etats devra être modifiée périodiquement pour refléter l'évolution de la Norme commune de déclaration, les al. 2 et 3 fixent les compétences nationales correspondantes. Le Conseil fédéral doit pouvoir intégrer dans l'annexe au MCAA les modifications de portée limitée apportées à la Norme commune de déclaration. Sont considérées comme telles les modifications n'entraînant aucune nouvelle obligation ni aucune abrogation de droits existants pour les personnes devant faire l'objet d'une déclaration et pour les institutions financières suisses déclarantes de même que les modifications qui s'adressent en premier lieu aux autorités, qui règlent des questions administratives ou techniques ou qui n'entraînent pas de dépenses importantes. Les modifications qui ne sont pas de portée limitée doivent être soumises à l'Assemblée fédérale pour approbation.
Cette disposition garantit que l'instance habilitée à approuver l'adoption d'une modification pour la Suisse dépend de la teneur matérielle de la modification.
Art. 8
Commentaires de l'OCDE
L'art. 8 précise que les institutions financières suisses déclarantes sont tenues d'appliquer les modifications des commentaires de l'OCDE sur le modèle d'accord et sur la Norme commune de déclaration uniquement lorsque ces modifications ont été inscrites dans une loi fédérale, dans une ordonnance ou dans une directive de l'AFC. La Suisse est membre de l'OCDE et représentée au sein des groupes de travail et des organes de l'OCDE qui discutent et adoptent les modifications des commentaires. Le Conseil fédéral devra examiner si ces modifications équivalent à 5027
une extension ou à un développement de la norme et doivent par conséquent être mises en oeuvre au niveau de la loi, ou si elles sont de nature complémentaire ou qu'elles portent sur des questions d'interprétation et peuvent par conséquent être mises en oeuvre au niveau d'une ordonnance. Suivant la situation, une directive de l'AFC peut suffire.
Art. 9
Simplifications concernant l'exécution des obligations de déclaration et de diligence raisonnable
L'annexe au MCAA et les commentaires sur la Norme commune de déclaration offrent sur plusieurs points des choix que les Etats qui mettent en oeuvre l'EAR doivent faire. Ces choix permettent en partie de donner aux institutions financières une certaine souplesse dans la mise en oeuvre de la norme EAR. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent en outre plusieurs formulations alternatives. L'Etat qui met en oeuvre l'EAR peut opter pour ces solutions à la place des formulations contenues dans la Norme commune de déclaration. Les options choisies pour la Suisse sont exposées à l'art. 9. Par son choix, le Conseil fédéral vise une mise en oeuvre efficiente et peu coûteuse de l'EAR, sans formalisme excessif. Il propose de tirer parti, pour autant que cela soit approprié, de la souplesse accordée dans le cadre de la norme de l'OCDE.
Al. 1 Let. a Une institution financière déclarante peut faire appel à des prestataires de services pour s'acquitter de ses obligations de déclaration et de diligence raisonnable qui lui sont imposées par les accords visés à l'art. 1, al. 1, et par la loi EAR. Elle demeure toutefois responsable de l'acquittement de ces obligations.
Let. b Les obligations de diligence raisonnable relatives aux comptes de valeur élevée se distinguent de celles relatives aux comptes de faible valeur et prévoient des procédures d'examen approfondies (voir la section III, par. B et C, de l'annexe au MCAA). Chaque Etat peut autoriser les institutions financières déclarantes à appliquer aux comptes de faible valeur les procédures d'examen approfondies de leurs obligations de diligence raisonnable prévues pour les comptes de valeur élevée. Les institutions financières peuvent faire ce choix pour tous les comptes ou pour les catégories de comptes qu'elles ont définies (voir la section II, par. E, de l'annexe au MCAA).
Let. c Les procédures de diligence raisonnable ne sont pas les mêmes pour les comptes préexistants que pour les nouveaux comptes (voir les sections III à VI de l'annexe au MCAA). Chaque Etat peut autoriser les institutions financières déclarantes à appliquer aux comptes préexistants les procédures de diligence prévues pour les nouveaux comptes. Les institutions financières peuvent faire ce choix pour tous les comptes ou pour certaines catégories de comptes qu'elles
ont définies. Les autres règles applicables aux comptes préexistants demeurent applicables. Il s'agit notamment des prescriptions spécifiques relatives au numéro d'identification fiscale et à la date de naissance (section I, par. C, de l'annexe au MCAA) et des dérogations à
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l'obligation d'examen, d'identification et de déclaration de certains comptes (section III, par. A, et section V, par. A, et section V de l'annexe au MCAA).
Let. d Les institutions financières suisses déclarantes peuvent renoncer, pour les comptes d'entités préexistants dont le solde total ou la valeur totale n'excède pas 250 000 francs au 31 décembre précédant l'applicabilité de l'EAR avec un Etat partenaire, à examiner, identifier et déclarer tous ces comptes ou les catégories de comptes qu'elles ont définies. Cette option figure à la section V, par. A, de l'annexe au MCAA. Elle a été introduite dans la Norme commune de déclaration dans le but de réduire les frais de mise en oeuvre des institutions financières, car les procédures de diligence raisonnable relatives aux entités sont plus complexes que celles relatives aux personnes physiques. Le montant est exprimé en francs suisses dans cet article (voir le commentaire de l'art. 12 de la loi EAR).
Let. e Il existe deux procédures pour accomplir les obligations de diligence relatives aux comptes de personnes physiques préexistants de faible valeur, à savoir la procédure de l'adresse de résidence et la recherche par voie électronique des dossiers (voir la section III, par. B, de l'annexe au MCAA). L'al. 4 dispose que les institutions financières suisses déclarantes sont libres de choisir la méthode qu'elles souhaitent appliquer. Elles peuvent faire ce choix pour tous les comptes ou pour certaines catégories de comptes qu'elles ont définies. La procédure de l'adresse de résidence est précisée à l'art. 11, al. 5 et 6.
Let. f La section V de l'annexe au MCAA énumère les obligations de diligence que les institutions financières déclarantes doivent accomplir en relation avec les comptes d'entités préexistants. Par mesure de simplification et d'économie, les Etats peuvent autoriser les institutions financières déclarantes à utiliser comme pièce justificative toute classification de leurs registres relatifs au titulaire du compte qui a été établie en fonction d'un système national ou international normalisé de codification par secteur d'activité avant la date à laquelle le compte financier a été classifié comme compte préexistant. Les institutions financières déclarantes ne peuvent se référer à une telle classification que si l'utilisation d'un système
normalisé de codification par secteur d'activité est conforme à leurs pratiques commerciales habituelles aux fins des procédures de lutte contre le blanchiment d'argent ou à d'autres fins légales (autres que fiscales), et à condition qu'elles ne sachent pas ou n'aient pas lieu de savoir que cette classification est inexacte ou n'est pas fiable. Le terme «système normalisé de codification par secteur d'activité» désigne un système de codification qui est utilisé pour classifier des institutions selon leur type d'activité à des fins autres que fiscales. C'est par exemple le cas de la Classification internationale type, par industrie, de toutes les branches d'activité économique (CITI) des Nations Unies, de la nomenclature statistique des activités économiques dans la Communauté européenne (NACE) ou du Système de classification des industries de l'Amérique du Nord (SCIAN).
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Let. g La norme EAR contient dans son annexe 533 une «approche plus globale» qui est également qualifiée d'approche «big bang». La norme EAR prévoit l'identification des comptes déclarables. Pour chaque nouvel Etat partenaire, les institutions financières doivent passer leurs comptes en revue pour déterminer lesquels d'entre eux sont devenus déclarables du fait de l'extension du cercle des Etats partenaires. En guise d'alternative, les Etats peuvent autoriser leurs institutions financières à appliquer les obligations de diligence raisonnable même aux comptes qui ne sont pas déclarables au moment de l'exécution des obligations de diligence. De cette façon, les institutions financières peuvent exploiter des synergies et appliquer des procédures uniformes à tous les comptes ou à certaines catégories de comptes. Cette possibilité est également offerte aux institutions financières suisses déclarantes, et ce tant pour tous les comptes que pour les catégories que ces institutions auront définies. Si une institution financière opte pour cette possibilité, c'est la date de référence de l'«approche plus globale» qui est pertinente pour faire la distinction entre les comptes de faible valeur et les comptes de valeur élevée. Si une institution financière décide de traiter tous les comptes qui ont été ouverts après l'entrée en vigueur de la loi EAR comme des nouveaux comptes, il faut se référer à la date du 31 décembre de l'année précédant l'entrée en vigueur de la loi EAR pour déterminer s'il s'agit de comptes de comptes de faible valeur ou de valeur élevée. Si une institution financière décide d'utiliser l'«approche plus globale» à une date ultérieure, par exemple mi-2020, alors la classification entre comptes de faible valeur et comptes de valeur élevé s'effectue par rapport à la date du 31 décembre 2019. Un compte qualifie de compte de faible valeur jusqu'à ce que son solde total ou sa valeur totale à un 31 décembre dépasse le million de francs.
Elles pourront relever le numéro d'identification fiscale étranger à l'ouverture du compte. Elles n'y sont pas obligées. Dans certains cas, cela leur sera même impossible, par exemple si une personne est résidente d'un Etat qui n'a pas encore mis en oeuvre l'EAR et qu'on ne sait donc pas encore ce qui sera considéré comme numéro d'identification fiscale dans cet
Etat. Si le numéro d'identification fiscale étranger n'est pas relevé à l'ouverture du compte, une institution financière suisse déclarante devra déployer des efforts raisonnables afin de l'obtenir pour la fin de la deuxième année consécutive à l'année pendant laquelle ce compte a été identifié comme déclarable.
Al. 2 Les personnes détenant le contrôle d'un trust doivent être identifiées et déclarées dans le cadre de l'EAR. Il s'agit du constituant, des trustees, du protecteur (le cas échéant), des bénéficiaires ou de catégorie de bénéficiaires et de toute autre personne physique détenant un contrôle effectif sur le trust. En ce qui concerne les bénéficiaires, il faut distinguer ceux qui ont droit à une distribution de ceux qui ne sont que les destinataires potentiels d'une distribution discrétionnaire. Pour les seconds, les institutions financières suisses déclarantes peuvent décider de ne les déclarer que l'année où ils reçoivent une distribution. En cas de trust discrétionnaire dont les bénéficiaires sont, par exemple, les trois enfants du constituant, elles peuvent soit procéder à la déclaration annuelle des trois enfants, soit limiter la déclaration aux 33
Voir le site de l'OCDE (www.oecd.org/fr/ctp/echange-de-renseignements-fiscaux/ norme-echange-automatique-de-renseignements-relatifs-aux-comptes-financiers-enmatiere-fiscale.htm) et les pp. 305 à 322 de la norme EAR.
5030
enfants qui ont effectivement touché une distribution cette année-là. Si les institutions financières suisses déclarantes décident de ne déclarer les bénéficiaires que l'année où ces derniers ont reçu une distribution, elles doivent prendre des dispositions organisationnelles appropriées qui garantissent qu'elles puissent identifier les distributions aux bénéficiaires.
Al. 3 Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent des formulations alternatives. L'Etat qui met en oeuvre l'EAR peut opter pour ces variantes à la place des formulations contenues dans la Norme commune de déclaration. Les formulations alternatives sont signalées comme telles dans les commentaires et imprimées en italiques (voir la section I, chiffre marginal 11, section VII, chiffre marginal 13 et section VIII, chiffre marginal 82, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Le Conseil fédéral est habilité à déterminer quelles dispositions alternatives contenues dans la Norme commune de déclaration sont applicables. Cette répartition des compétences se justifie par le fait que les formulations alternatives figurant dans le commentaire ont fondamentalement pour effet d'alléger la mise en oeuvre de la Norme commune de déclaration. Si de nouvelles formulations alternatives destinées à faciliter la mise en oeuvre de la Norme commune de déclaration viennent à être intégrées aux commentaires ultérieurement, elles pourront être rapidement transposées dans la législation suisse. Le Conseil fédéral n'est cependant pas habilité à édicter des obligations allant au-delà de la convention applicable et de la loi EAR sur cette seule base.
Art. 10
Précisions concernant les obligations générales de déclaration
Al. 1 Si le solde ou la valeur d'un compte financier ou tout autre montant est libellé dans une monnaie autre que celle qui est utilisée par l'institution financière suisse déclarante en application de l'art. 12, al 4, l'institution financière suisse déclarante doit convertir le montant en devise correspondante en appliquant le taux au comptant.
Pour la déclaration d'un compte, l'institution financière suisse déclarante établit le taux au comptant le dernier jour de l'année civile ou d'une autre période de déclaration appropriée au titre de laquelle le compte est déclaré.
Al. 2 Let. a Le MCAA prévoit à la section 3, al. 1, que le montant et la qualification des versements effectués au titre d'un compte déclarable peuvent être déterminés conformément aux principes de la législation fiscale de l'Etat qui procède à l'échange de renseignements. Ce principe vise à permettre aux institutions financières déclarantes d'indiquer de manière uniforme les montants et la qualification des versements à tous les Etats partenaires. La let. a habilite le Conseil fédéral à fixer les critères et les règles d'après lesquels doivent être déterminés le montant et la qualification des versements effectués au titre d'un compte déclarable.
5031
Let. b Le Conseil fédéral fixe les critères selon lesquels les différents types de comptes doivent être assignés aux catégories définies dans les conventions applicables. Les comptes financiers sont définis dans les conventions applicables (voir la section XIII, par. C, de l'annexe au MCAA). Ils sont répartis en différentes souscatégories (par ex. comptes d'attente, comptes de dépôt), et les informations devant être communiquées varient en fonction du type de compte. Si cela s'avère nécessaire, il est prévu de préciser au niveau de l'ordonnance selon quels critères les différents types de comptes financiers doivent être délimités.
Al. 3 L'annexe au MCAA prévoit qu'un compte qui est détenu par une succession soit traité comme un compte exclu, pour autant que les documents relatifs à ce compte comprennent une copie du testament du défunt ou de son certificat de décès (voir la section VIII, par. C, no 17, let. d). Selon les commentaires sur la Norme commune de déclaration, il faut concrétiser cette règle à la lumière des ordres juridiques respectifs, en particulier lorsque la succession ne bénéficie pas d'une personnalité juridique propre, mais que le patrimoine du défunt est transféré aux héritiers par voie de succession universelle (voir la section VIII, chiffre marginal 67, des commentaires sur la Norme commune de déclaration).
A cet égard, l'al. 3 dispose qu'en cas de décès d'une personne devant faire l'objet d'une déclaration, l'institution financière suisse déclarante continue de traiter le compte correspondant comme avant le décès, jusqu'à ce que lui soient communiqués la succession disposant d'une personnalité juridique propre ou les héritiers légitimes.
Dans le cas où une personne devant faire l'objet d'une déclaration décède et que le patrimoine est transféré aux héritiers par voie de succession universelle, une institution financière suisse continuera donc à faire une déclaration au dernier Etat de résidence du défunt. Le compte doit être traité conformément aux nouvelles circonstances dès que l'identité des héritiers légitimes est communiquée à l'institution financière. Dans les cas où, après le décès d'une personne devant faire l'objet d'une déclaration, le patrimoine est transféré à une succession avec personnalité juridique propre, l'institution financière suisse déclarante continuera
également de faire une déclaration au dernier Etat de résidence du défunt. Dès que l'institution financière a connaissance du transfert des biens à une succession avec personnalité juridique propre, (notamment au moyen d'une copie du testament du défunt ou du certificat de décès), elle traite le compte correspondant comme un compte exclu et ne doit provisoirement plus faire de déclaration (voir la section VIII, par. C, numéro 17, let. d de l'annexe au MCAA). Lorsque l'institution financière apprend qui sont les héritiers légitimes, elle redéfinit le traitement du compte.
Art. 11
Précisions concernant les obligations de diligence raisonnable
L'art. 11 contient des précisions sur les obligations de diligence raisonnable en vertu des sections II à VI de l'annexe au MCAA.
Al. 1 Une autocertification au sens de la convention applicable et de la loi EAR est valable jusqu'à ce qu'un changement de circonstances amène l'institution financière déclarante à savoir ou à avoir tout lieu de savoir que cette autocertification est inexacte ou n'est pas fiable. Cette disposition correspond à celle qui figure à la 5032
section IV, chiffre marginal 12, des commentaires sur la Norme commune de déclaration.
Al. 2 Les institutions financières suisses déclarantes doivent examiner les comptes préexistants de personnes physiques dans un délai d'un an (comptes de valeur élevée) et de deux ans (comptes de faible valeur) à compter de l'applicabilité de l'EAR avec un Etat partenaire. Ces délais correspondent à ceux qui sont définis à la section III, chiffre marginal 51, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Voir aussi l'al. 4 à ce sujet.
Al. 3 Les institutions financières suisses déclarantes doivent examiner les comptes préexistants d'entités dans un délai de deux ans à compter de l'applicabilité de l'EAR avec un Etat partenaire. Ces délais correspondent à ceux qui sont définis à la section V, chiffre marginal 26, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Voir aussi l'al. 4 à ce sujet.
Al. 4 Les institutions financières suisses déclarantes peuvent décider d'appliquer les délais d'examen des comptes préexistants fixés aux al. 2 et 3 dès l'entrée en vigueur de la loi EAR. Cette solution présente l'avantage de permettre aux institutions en question d'examiner tous les comptes préexistants simultanément, et non en fonction de l'instauration de l'EAR avec les différents Etats partenaires.
Al. 5 et 6 Les al. 5 et 6 contiennent des précisions concernant la procédure en matière d'adresse de résidence, applicable à l'examen et à l'identification des comptes de faible valeur de personnes physiques (voir les explications figurant à la section III de l'annexe au MCAA et les commentaires relatifs à l'art. 9, al. 1, let. e, de la loi EAR).
La procédure en matière d'adresse de résidence est une procédure de diligence raisonnable simplifiée. Elle permet à une institution financière déclarante de déterminer la résidence au moyen de pièces justificatives enregistrées confirmant l'adresse de résidence actuelle du titulaire du compte. Une institution financière peut se référer à une adresse figurant dans ses dossiers si cette dernière est actuelle et se fonde sur des pièces justificatives.
Les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent par ailleurs des compléments et des précisions relatifs au critère selon lequel l'adresse doit être fondée sur des pièces justificatives (section III, chiffres
marginaux 10 à 12, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Ils précisent par exemple qu'une institution financière déclarante peut se référer à une adresse figurant dans ses dossiers et obtenue dans le cadre d'une autocertification du titulaire du compte si les conditions suivantes sont réunies:
le droit national de l'Etat de résidence de l'institution financière impose ce genre d'autocertification depuis déjà plusieurs années;
l'autocertification contient l'adresse de résidence du titulaire du compte;
elle est datée et signée de la main du titulaire du compte et passible de sanctions pénales.
5033
Par mesure de clarification, l'al. 5 précise que les autocertifications obtenues dans le cadre des procédures de lutte contre le blanchiment d'argent, en particulier au moyen du formulaire A (détermination de l'ayant droit économique), remplissent ces conditions. Par le biais de ce formulaire, le cocontractant (par ex. le titulaire du compte) confirme l'ayant droit économique des actifs, et plus précisément le nom, le prénom, la date de naissance, la nationalité, la résidence et l'Etat de ce dernier. Daté et signé par la partie contractante, le formulaire indique que les fausses indications fournies de manière intentionnelle sont passibles d'une peine en vertu de l'art. 251 du code pénal (CP). Les commentaires sur la Norme commune de déclaration comportent des explications détaillées sur la procédure de l'adresse de résidence (section III, chiffres marginaux 7 à 12, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Ces explications sont également valables pour la Suisse, étant donné que le MCAA intègre les commentaires correspondants dans la définition de la Norme commune de déclaration (voir les ch. 1.2 et 2) et que les directives de l'AFC doivent se fonder sur les commentaires de l'OCDE (voir art. 22, al. 4, de la loi EAR).
En ce qui concerne le caractère actuel de l'adresse, les commentaires sur la Norme commune de déclaration contiennent des prescriptions spéciales pour les avoirs en déshérence (section III, chiffre marginal 9, des commentaires sur la Norme commune de déclaration), désignés comme tels car le titulaire du compte est injoignable.
Par conséquent, l'al. 6 prévoit que les institutions financières déclarantes peuvent se référer à l'adresse figurant dans leurs dossiers sans avoir à effectuer de démarches supplémentaires pour rechercher une adresse actuelle, car ces efforts seraient vains.
Par souci de clarté, il est précisé à l'al. 6, let. a, que les institutions financières peuvent se référer à la qualification de compte en déshérence en application de l'art. 37l, al. 4, de la loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques (LB)34, et à l'al. 6, let. b, que les critères figurant dans les commentaires mêmes sont applicables aux comptes qui n'entrent pas dans le champ d'application de cette législation.
Les al. 5 et 6 ont pour seul but la clarification et l'établissement d'une
sécurité juridique par rapport aux points évoqués ci-dessus. Ils ne restreignent en rien les autres possibilités d'accomplir la procédure en matière d'adresse de résidence prévues par l'annexe au MCAA et ses commentaires.
Al. 7 Une institution financière suisse déclarante doit prendre les dispositions organisationnelles appropriées qui garantissent qu'elle dispose de tous les renseignements qui doivent être relevés en vertu de la convention applicable et de la présente loi dans le cadre de l'ouverture d'un nouveau compte et en particulier que l'autocertification soit obtenue. Font partie de ces renseignements le nom, l'adresse, l'Etat ou les Etats du domicile fiscal, le numéro ou les numéros d'identification fiscale et la date de naissance.
Al. 8 à 10 L'al. 8 prévoit que, si le nom, l'adresse et la date de naissance du titulaire du compte et des personnes qui détiennent le contrôle du compte n'ont pas été présentés à l'institution financière suisse déclarante dans les 90 jours qui suivent l'ouverture du compte, l'institution financière suisse déclarante clôture ce compte. Dans pareil cas, 34
RS 952.0
5034
elle dispose d'un droit extraordinaire de résiliation. La loi du 2 avril 1908 sur le contrat d'assurance (LCA)35, par exemple, ne prévoit qu'un nombre restreint d'états de fait permettant à l'assureur de résilier unilatéralement le contrat. L'al. 8 précise qu'en plus des cas prévus par la LCA, un droit extraordinaire de résiliation s'applique lorsque les conditions prévues par l'al. 8 sont remplies. En revanche, une institution financière suisse soumise à déclaration ne peut pas fermer un nouveau compte s'il existe une obligation de déclarer relative au compte au sens de l'art. 9, LBA. C'est le cas lorsqu'un intermédiaire financier a des soupçons fondés de blanchiment d'argent ou de financement du terrorisme. En règle générale, l'intermédiaire financier doit bloquer les valeurs patrimoniales déclarées au bureau de communication (voir l'art. 10, LBA).
L'al. 9 prévoit en outre que, si les renseignements nécessaires n'ont pas été présentés à l'institution financière suisse soumise à déclaration dans les 90 jours qui suivent l'ouverture du nouveau compte, les entrées et sorties de fonds liées à ce compte sont bloquées jusqu'à ce que l'institution financière suisse déclarante ait reçu tous les renseignements nécessaires. L'institution financière suisse déclarante peut étendre le délai prévu de 90 jours à une période d'une année au maximum lorsqu'il existe des raisons particulières pour la non-présentation des renseignements (par ex. service militaire ou civil, séjour hors de Suisse, maladie, nécessité de procéder à des examens juridiques en vue de déterminer la résidence fiscale, absence d'un numéro d'identification fiscale attribué par l'Etat de résidence [notamment parce qu'il s'agit de personnes nouvellement installées dans cet Etat]). L'accent est mis ici sur les renseignements à recueillir dans le cadre des obligations de diligence raisonnable applicables selon les sections IV et VI de l'annexe au MCAA, y compris les précisions formulées dans la loi EAR. Font partie de ces renseignements le nom, l'adresse, l'Etat ou les Etats de domicile fiscal, le numéro ou les numéros d'identification fiscale et la date de naissance. En règle générale, l'al. 9 s'applique lorsque l'Etat ou les Etats de domicile fiscal ou le numéro ou les numéros d'identification fiscale font défaut. Il s'applique également dans
les situations où le nom, l'adresse ou la date de naissance manquent et où il n'a pas été possible de fermer le compte en vertu de l'art. 9 LBA. Un compte bloqué doit toutefois être déclaré.
Est considéré comme un nouveau compte non pas tout compte ouvert après l'entrée en vigueur de la loi EAR, mais tout nouveau compte au sens de l'art. 2, al. 1, let. j. Il faut également prendre en considération l'art. 9, al. 1, let. g, car si une institution financière décide, en vertu de cette disposition, de traiter tous les comptes ou certains d'entre eux comme des nouveaux comptes, les al. 7 et 8 seront applicables à ces comptes (voir cependant les commentaires sur l'art. 9 al. 1, let. g, en relation avec le relevé du numéro d'identification fiscale étranger).
Etant donné que différentes branches du secteur financier et divers types de comptes sont concernés par la réglementation visée aux al. 8 et 9, l'al. 10 prévoit que le Conseil fédéral peut régler des exceptions et garantir ainsi des règles praticables dans tous les cas de figure.
35
RS 221.229.1
5035
Art. 12
Précisions concernant les règles de diligence raisonnable particulières
L'art. 12 contient des précisions concernant les règles de diligence raisonnable particulières selon la section VII de l'annexe au MCAA.
L'annexe au MCAA prévoit différents seuils selon lesquels un compte peut être soit exempté de la procédure d'examen, d'identification et de déclaration, soit soumis à une procédure de diligence raisonnable simplifiée. Pour éviter que cette simplification ne bénéficie à des clients qui auraient réparti leurs avoirs sur plusieurs comptes auprès de la même institution financière, l'annexe au MCAA prévoit à la section VII, par. C, des prescriptions concernant l'agrégation des soldes de compte.
Dans ce contexte, un compte affichant un solde ou une valeur négatifs est réputé égal à zéro (al. 1).
Les montants indiqués dans l'annexe au MCAA et dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration sont libellés en dollars des Etats-Unis. Le Conseil fédéral fixe les montants correspondants en francs (al. 2). Les institutions financières déclarantes peuvent choisir si elles veulent appliquer les montants en dollars des Etats-Unis ou en francs. Le choix doit s'appliquer à l'ensemble des comptes de l'institution financière et ne peut être modifié que pour le 1er janvier d'une année suivante (al. 4). Cette disposition vise à octroyer aux institutions financières une certaine souplesse. Une institution financière d'envergure internationale privilégiera probablement les seuils en dollars des Etats-Unis, alors qu'une institution financière locale sera peut-être plus à l'aise avec les seuils en francs.
Enfin, le Conseil fédéral est autorisé à adapter les montants figurant aux art. 2, al. 1, let. k et l, et 9, al. 1, let. d, de la loi EAR si des circonstances particulières l'exigent (al. 3). Ces circonstances peuvent être en particulier des fluctuations de change. Le projet de loi contient des montants en francs correspondant aux montants indiqués dans l'annexe au MCAA. Le franc et le dollar étant actuellement très proches, seule la devise a été adaptée, et non le montant. Un montant de 1 million de dollars figurant dans l'annexe au MCAA devient dans la loi EAR 1 million de francs. Le Conseil fédéral peut adapter les montants pour pouvoir garantir une mise en oeuvre conforme de la norme EAR.
Art. 13 Toute institution financière suisse déclarante est tenue de s'inscrire
spontanément auprès de l'AFC, même s'il apparaît ultérieurement qu'elle ne gère aucun compte déclarable. Lors de l'inscription, elle doit notamment indiquer le numéro d'identification de l'entreprise (IDE). Lorsque sa qualité d'institution financière suisse déclarante prend fin ou qu'elle cesse son activité commerciale, l'institution est tenue d'en informer spontanément l'AFC. Lorsqu'une institution financière suisse déclarante néglige ses obligations, les dispositions pénales énoncées à l'art. 33 sont applicables.
5036
Art. 14 Al. 1 Les institutions financières suisses déclarantes informent les personnes devant faire l'objet d'une déclaration directement ou par l'intermédiaire de leur partie contractante au plus tard le 31 janvier de l'année de la première transmission de renseignements les concernant à un Etat partenaire au sujet: a.
de leur qualité d'institution financière déclarante;
b.
des conventions au sens de l'art. 1, al. 1; elles doivent en particulier expliquer le type de renseignements qui sont échangés en vertu des conventions avec les Etats partenaires;
c.
de la liste des Etats partenaires avec lesquels la Suisse procède à l'EAR et où trouver cette liste mise à jour;
d.
de l'utilisation autorisée des renseignements suivant les conventions au sens de l'art. 1, al. 1;
e.
des droits dont disposent les personnes devant faire l'objet d'une déclaration en application de la LPD et de la loi EAR.
Les personnes concernées par l'EAR doivent être informées au plus tard le 31 janvier de l'année de la première transmission de renseignements à leur sujet que des renseignements les concernant seront transmis à l'AFC, puis aux Etats partenaires de la Suisse. L'institution financière peut toutefois informer plus tôt les personnes concernées, par exemple à une date où l'EAR n'a pas encore été conclu avec l'Etat de résidence de la personne concernée (information abstraite). Etant donné que la transmission de renseignements se fonde toujours sur un traité international, la publicité requise est garantie et les droits des personnes concernées sont préservés même dans le cas d'une information abstraite.
L'obligation d'informer vise en particulier à rendre les personnes concernées attentives aux droits dont elles disposent en application de la LPD et de la loi EAR (voir l'art. 19 de la loi EAR). Elle assure également la transparence de l'utilisation et de l'échange des données. Lorsqu'une personne est informée le 31 janvier de l'année de la première transmission de renseignements la concernant que des renseignements à son sujet seront transmis, elle dispose de cinq mois pour faire valoir ses droits auprès de l'institution financière déclarante, étant donné que cette dernière doit transmettre les renseignements à l'AFC le 30 juin (voir l'art. 15, al. 1, de la loi EAR).
L'al. 1 envisage une information unique et abstraite comme un minimum légal. Les institutions financières sont libres d'aller au-delà de ce qui est requis dans la loi, par exemple en optant pour une information annuelle ou en communiquant à la personne concernée tous les renseignements prévus à la transmission.
Al. 2 En ce qui concerne les comptes déclarables qui ont été clôturés, les institutions financières suisses déclarantes envoient aux personnes devant faire l'objet d'une déclaration les informations une seule fois à la dernière adresse connue. Elles ne sont pas tenues de le faire lorsque le compte est considéré comme étant en déshérence au sens de l'art. 11, al. 6, let. a et b.
5037
Al. 3 Les institutions financières suisses déclarantes doivent publier sur leur site web une liste des Etats partenaires de la Suisse mise à jour une fois par année au 31 janvier.
Elles peuvent également renvoyer à la liste du Secrétariat d'Etat aux questions internationales (SFI) du Département fédéral des finances (DFF), qui est tenue à jour. Cette prescription vise à s'assurer qu'en cas d'information unique et abstraite, les personnes concernées sachent rapidement si elles résident dans un Etat qui échange des renseignements avec la Suisse sur une base automatique.
Art. 15
Transmission et utilisation des renseignements
Al. 1 Les institutions financières suisses déclarantes transmettent à l'AFC les renseignements relatifs aux comptes déclarables identifiés selon la convention applicable et les renseignements sur leurs comptes non documentés. L'obligation de déclarer existe indépendamment de l'obligation d'informer selon l'art. 14. Toute institution financière qui aurait omis d'informer la personne devant faire l'objet d'une déclaration en application de l'art. 14 est néanmoins tenue de communiquer les renseignements à l'AFC. L'omission d'informer doit être jugée à la lumière des dispositions pénales fixées à l'art. 33. Les institutions financières suisses déclarantes fournissent les renseignements annuellement dans un délai de six mois à compter de la fin de l'année civile sur laquelle portent les renseignements. La transmission des renseignements doit s'effectuer par voie électronique, étant donné que l'EAR prévoit des processus automatisés. Les institutions financières suisses déclarantes de taille modeste qui ne gèrent les comptes que d'un nombre réduit de personnes devant faire l'objet d'une déclaration auront la possibilité de remettre les déclarations sous la forme de formulaires électroniques (solution simple et économique). L'institution financière suisse qui ne gère pas de compte déclarable le signale à l'AFC chaque année dans le même délai. Cette déclaration est nécessaire pour constater qu'une institution financière ne gère effectivement aucun compte déclarable.
Al. 2 L'AFC transmet aux autorités compétentes de l'Etat partenaire les renseignements qu'elle a reçus des institutions financières suisses déclarantes dans le cadre de la convention applicable. Ce faisant, elle respecte les délais fixés dans cette dernière.
Le MCAA prévoit à la section 3, par. 3, que les renseignements doivent être échangés dans les neuf mois qui suivent la fin de l'année civile à laquelle ils se rapportent.
Les renseignements concernant les comptes non documentés ne sont pas transmis aux Etats partenaires, mais ils permettent à l'AFC de vérifier qu'une institution financière a bien accompli ses obligations de déclaration et de diligence raisonnable (voir l'art. 28 de la loi EAR).
Al. 3 Lorsqu'elle leur transmet les renseignements, l'AFC rappelle aux autorités compétentes de l'Etat partenaire les restrictions concernant l'utilisation des renseignements transmis et l'obligation de maintenir le secret prévue par la convention applicable (voir la section 5 du MCAA).
5038
Al. 4 Le MCAA renvoie à l'art. 22 de la Convention, qui règle la protection des données et le principe de la spécialité (voir la section 5 du MCAA). La Convention autorise l'utilisation des informations transmises à des fins autres que fiscales, sous réserve que cette utilisation soit autorisée par le droit des deux Etats et que l'autorité compétente de l'Etat qui a transmis les renseignements donne son autorisation. Elle prévoit par ailleurs que les renseignements transmis peuvent être communiqués par la partie qui a reçu les renseignements à une tierce partie, sous réserve de l'accord de l'autorité compétente de celle qui les a transmis. L'AFC est compétente pour donner le consentement. Si les renseignements obtenus sont destinés à être transmis à des autorités pénales en vue de la poursuite de délits autres que fiscaux, l'AFC donne son consentement en accord avec l'Office fédéral de la justice (OFJ). Cette disposition est comparable aux art. 20, al. 3, LAAF et 38, al. 6, de la loi fédérale du 24 mars 1995 sur les bourses et le commerce des valeurs mobilières (loi sur les bourses [LBVM])36.
Al. 5 Ce projet n'affecte en rien le secret bancaire national, à savoir la situation concernant les contribuables suisses en relation avec leurs comptes bancaires en Suisse. Il ne modifie pas les règles applicables à l'obtention de renseignements bancaires en Suisse pour l'application et l'exécution du droit fiscal suisse. Selon l'art. 15, al. 1, les institutions financières suisses déclarantes transmettent à l'AFC les renseignements précisés dans la convention applicable. Il s'agit de renseignements relatifs à des personnes devant faire l'objet d'une déclaration qui ont leur résidence fiscale dans l'un des Etats partenaires de la Suisse en matière d'EAR. Il est possible que certaines de ces personnes soient simultanément résidentes fiscales en Suisse. Dans un tel cas, les renseignements transmis à l'AFC par une institution financière suisse déclarante pourraient se révéler intéressants pour l'application et l'exécution du droit fiscal suisse. Pour empêcher toute atteinte du présent projet au secret bancaire national, l'al. 5 précise que les renseignements transmis à l'AFC en vertu de l'art. 15, al. 1, ne peuvent être utilisés pour appliquer et exécuter le droit fiscal suisse que s'ils auraient pu être obtenus
sur la base de la législation suisse. Selon le droit en vigueur, tel est le cas dans les procédures pénales en matière fiscale qui sont menées en vertu de la loi du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA)37 (délits relatifs à l'impôt anticipé, aux droits de timbre ou à la TVA et mesures spéciales d'enquête au sens des art. 190 ss de la loi du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD]38) ou du code de procédure pénale (délits au sens des art. 186 et 187 LIFD).
En ce qui concerne les renseignements obtenus par la Suisse de l'étranger, voir l'art. 20 de la loi EAR.
Art. 16
Prescription
Le MCAA ne prévoit pas de prescription de l'obligation de transmettre la déclaration. Par souci de sécurité juridique et en référence aux art. 7 de la loi du 17 décembre 2004 concernant l'accord avec la Communauté européenne relatif à la
36 37 38
RS 954.1 RS 313.0 RS 642.11
5039
fiscalité de l'épargne (loi sur la fiscalité de l'épargne [LFisE])39 et 8 de la loi fédérale du 15 juin 2012 sur l'imposition internationale à la source (LISint)40, la loi EAR prévoit à l'art. 16 un délai de prescription de cinq ans après la fin de l'année civile au cours de laquelle la déclaration aurait dû être transmise. Le délai de prescription absolu est de dix ans. La durée de ce dernier s'inspire de l'obligation de conserver les livres comptables pendant dix ans conformément à l'art. 958f CO.
Art. 17
Trust réputé institution financière déclarante dans un autre Etat
Selon la section VIII, chiffre marginal 4, des commentaires sur la Norme commune de déclaration, une institution financière est réputée résider dans l'Etat dans lequel elle est imposable. Cette règle vaut également pour les trusts considérés comme des institutions financières déclarantes. Or, les trusts sont rarement imposables, car ce sont généralement les personnes qui s'y rattachent qui sont assujetties à l'impôt.
C'est notamment la raison pour laquelle, en plus de la règle énoncée ci-dessus, un trust est réputé résider dans l'Etat ou les Etats dans lesquels réside au moins l'un de ses trustees (voir art. 5, al. 4, de la loi EAR).
Si un trust est imposable dans un autre Etat et qu'il y devienne, conformément à la législation de cet Etat, une institution financière déclarante, il se peut que le trustee suisse d'un tel trust soit tenu de faire une déclaration aux autorités fiscales de cet Etat. Le trustee est la personne, au sein du trust, qui dispose des renseignements nécessaires. Si un trust devient imposable dans un autre Etat, par exemple parce que le constituant du trust y réside, ce dernier ne dispose généralement pas des renseignements nécessaires pour effectuer la déclaration aux autorités fiscales imposée par la norme l'EAR. L'art. 17 habilite le trustee suisse d'un tel trust à faire la déclaration pour ce trust, celle-ci n'étant alors pas considérée comme un acte exécuté sans droit pour un Etat étranger au sens de l'art. 271 du code pénal (CP)41.
Art. 18
Obligation de communiquer les changements de circonstances en cas d'autocertification
L'art. 18 dispose qu'une personne qui a délivré une autocertification est tenue de communiquer à l'institution financière suisse déclarante, lors d'un changement de circonstances, les nouvelles données pertinentes dans le cadre de l'autocertification.
On clarifie ainsi que la responsabilité de la mise à jour des données auprès de l'institution financière incombe non seulement à cette dernière, mais également à la personne qui a rempli l'autocertification.
Art. 19
Prétentions et procédures en matière de protection des données
La personne devant faire l'objet d'une déclaration peut faire valoir ses droits en application de la LPD s'agissant des données récoltées par l'institution financière suisse et qui seront transmises à l'autorité compétente de l'Etat partenaire (al. 1). A l'égard de l'AFC, la personne devant faire l'objet d'une déclaration peut uniquement faire valoir son droit d'accès et demander que les données inexactes en raison d'une erreur de transmission soient rectifiées (al. 2).
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RS 641.91 RS 672.4 RS 311.0
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Concrètement, cela signifie que les personnes concernées peuvent faire valoir le droit d'accès prévu à l'art. 8 LPD tant auprès de l'institution financière suisse déclarante qu'auprès de l'AFC. Elles ont le droit de savoir si des données les concernant sont traitées. L'institution financière suisse déclarante ou l'AFC doit communiquer à la personne concernée toutes les données à son sujet, y compris les renseignements disponibles concernant la provenance des données, le but et, le cas échéant, les bases légales du traitement ainsi que les catégories des données personnelles qui sont traitées, les personnes impliquées dans la collecte et les destinataires des données.
Une personne concernée dispose également du droit de requérir la rectification des données inexactes, conformément à l'art. 5, al. 2, LPD. La transmission des données à l'étranger s'effectue dans le cadre d'un processus automatisé. L'AFC ne procède à aucune vérification matérielle des données. Elle ne serait de toute façon pas en mesure de le faire, car ce sont les institutions financières déclarantes qui sont en contact avec les titulaires des comptes et appliquent les obligations de diligence raisonnable. Par conséquent, il faut faire valoir le droit de requérir la rectification des données inexactes auprès de l'institution financière. A l'égard de l'AFC, ce droit est limité au cas d'erreur de transmission (par ex. une erreur s'est produite lors de la transmission de données de l'institution financière à l'AFC, et le solde du compte s'élève à 10 000 francs au lieu de 1000 francs). Le droit d'opposition à la communication de données personnelles, que la personne concernée peut faire valoir auprès de l'organe fédéral responsable en vertu de l'art. 20 LPD, est en revanche exclu.
Dans le cadre de l'EAR, la transmission des renseignements se fonde sur des traités internationaux qui règlent très exactement quels renseignements doivent être transmis, sur qui et quand. Les institutions financières suisses déclarantes et l'AFC ne disposent d'aucune marge de manoeuvre pour décider si elles souhaitent ou non procéder à une transmission. Au vu de ce qui précède, l'application de l'art. 20 LPD aurait pour conséquence que l'AFC rejetterait chaque opposition sur la base de son obligation juridique de communiquer.
Si l'on constate dans le cadre
d'un arrêt entré en force que des renseignements qui ont déjà été transmis à l'autorité compétente d'un Etat partenaire étaient inexacts, l'institution financière suisse déclarante transmet à l'AFC les renseignements rectifiés. L'AFC fait ensuite parvenir ces derniers à l'autorité concernée de l'Etat partenaire.
Art. 20 Al. 1 Le MCAA renvoie à l'art. 22 de la Convention, qui règle la protection des données et le principe de la spécialité (voir la section 5 du MCAA). La Convention détermine quelles sont les personnes et autorités habilitées à prendre connaissance des renseignements reçus. Le droit suisse détermine quelles sont les personnes et autorités auxquelles les renseignements reçus doivent être communiqués, et selon quelle procédure (par. ex automatiquement ou sur demande). L'art. 111 LIFD dispose par exemple que les autorités chargées de l'application de la LIFD se prêtent mutuellement assistance et qu'elles communiquent gratuitement aux autorités fiscales de la Confédération, des cantons, des districts, des cercles et des communes toute information utile et, à leur demande, leur permettent de consulter les dossiers fiscaux.
Nonobstant le droit suisse en vigueur, l'al. 1 dispose que l'AFC transmet les renseignements reçus aux autorités compétentes suisses pour l'établissement et la percep5041
tion des impôts entrant dans le champ d'application de la convention applicable. Le MCAA s'appuie sur la Convention. Dans le cadre de cette dernière, le Conseil fédéral propose de limiter aux impôts sur le revenu et sur la fortune prélevés par la Confédération, les cantons et les communes l'assistance administrative que la Suisse devrait fournir. Concrètement, il s'agit des impôts sur le revenu, sur la fortune, sur les bénéfices et sur le capital ainsi que de l'impôt anticipé. L'AFC transmettra les renseignements que la Suisse reçoit dans le cadre du MCAA aux cantons, puisqu'ils sont eux aussi chargés de percevoir les impôts en question. Il se peut que les renseignements doivent être communiqués à d'autres autorités en cas d'élargissement du champ d'application de la Convention.
Les renseignements obtenus automatiquement de l'étranger peuvent être utilisés aux fins de l'application et de l'exécution du droit fiscal suisse. L'AFC rappelle aux autorités auxquelles elle transmet les renseignements les restrictions concernant l'utilisation des renseignements transmis et l'obligation de maintenir le secret prévues par la convention applicable (voir la section 5 du MCAA).
Possibilités de régularisation proposées aux contribuables en Suisse Le Conseil fédéral a toujours souligné que l'introduction de l'EAR nécessitait des possibilités de régularisation du passé. Il s'agit d'offrir aux contribuables la possibilité de régulariser leurs dettes fiscales dans un cadre équitable et raisonnable. Cette question est évoquée avec les Etats partenaires dans les discussions portant sur l'introduction de l'EAR (voir le ch. 1.2). Dans ce contexte, la nécessité d'adapter le droit suisse à cet égard a été examinée. Or, une telle adaptation a eu lieu récemment et elle est suffisante. Depuis le début de 2010, les contribuables suisses peuvent recourir à la dénonciation spontanée non punissable et au rappel d'impôt simplifié.
Ces mesures permettent aux personnes physiques et morales de régulariser des revenus et des avoirs non déclarés sans risque de conséquence pénale.
Une fois uniquement, un contribuable qui dénonce spontanément sa propre soustraction d'impôt ne sera pas puni et devra simplement s'acquitter d'un rappel d'impôt (pouvant remonter jusqu'à dix ans) et d'un intérêt moratoire. Comme dans le cadre du rappel
d'impôt simplifié en faveur des héritiers, cette impunité en cas de dénonciation spontanée ne peut être accordée que si les autorités fiscales n'avaient pas encore connaissance de la soustraction, si le contribuable collabore pleinement avec elles et qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt. La dénonciation spontanée non punissable est en outre étendue à tous les participants d'une soustraction d'impôt: instigateur et complices peuvent recourir à la dénonciation spontanée non punissable dans les mêmes conditions que le contribuable.
Le rappel d'impôt simplifié en faveur des héritiers et la dénonciation spontanée non punissable sont inscrits dans la LIFD et dans la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID)42. Ils s'appliquent donc aussi bien à l'impôt fédéral direct qu'aux impôts cantonaux et communaux sur le revenu et sur la fortune. Tous les autres impôts et redevances dont le contribuable ne s'est pas acquitté (comme par ex. la TVA, l'impôt anticipé ou les cotisations AVS / AI) doivent être payés intégralement avec les intérêts moratoires. Concernant ces impôts, il est possible de se dénoncer spontanément sans
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RS 642.14
5042
conséquence pénale (voir par ex. l'art. 102 de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [LTVA]43 et l'art. 13 DPA pour l'impôt anticipé).
Al. 2 Lorsque la convention applicable l'y autorise et que le droit suisse le prévoit, l'AFC transmet automatiquement les renseignements transmis d'un Etat étranger à d'autres autorités suisses pour lesquelles ces renseignements présentent un intérêt. Il peut s'agir, à titre exceptionnel, par exemple lorsque la transmission de renseignements automatique ou spontanée est prévue par le droit interne, d'autorités n'étant pas chargées de l'établissement, de la perception, des poursuites pénales ou des décisions sur les recours relatifs aux impôts objets de la Convention. Par exemple, l'art. 24, al. 2, de la loi fédérale du 16 décembre 1983 sur l'acquisition d'immeubles par des personnes à l'étranger (LFAIE)44 prévoit que les autorités et les fonctionnaires qui, en cette qualité, constatent ou apprennent qu'une infraction a été commise, sont tenus de la dénoncer dans les plus brefs délais à l'autorité cantonale compétente pour la poursuite pénale, à l'autorité cantonale habilitée à recourir ou à l'OFJ. Une obligation similaire est prévue à l'art. 22a, de la loi fédérale du 24 mars 2000 sur le personnel de la Confédération (LPers)45 pour les crimes et délits dont les employés ont eu connaissance ou qui leur ont été signalés dans l'exercice de leur fonction. Le droit en vigueur prévoit également une obligation de déclarer (aux caisses de compensation) concernant le revenu provenant d'une activité lucrative indépendante déterminé par les autorités fiscales cantonales (art. 9, al. 3, de la loi fédérale du 20 décembre 1946 sur l'assurance vieillesse et survivants [LAVS]46).
L'art. 22, al. 4, de la Convention dispose que les renseignements obtenus par une partie peuvent être utilisés à des fins autres que fiscales, sous réserve que cette utilisation soit autorisée par le droit des deux parties et que l'autorité compétente qui a transmis les renseignements ait donné son accord. Dans un tel cas de figure, l'AFC se charge d'obtenir l'autorisation nécessaire. Aucune autorisation n'est nécessaire lorsque ce sont les bases de calcul, et non les renseignements eux-mêmes, qui sont transmises. Si par exemple une administration fiscale cantonale est
informée dans le cadre de l'EAR de l'existence d'un compte bancaire qu'une personne devant faire l'objet d'une déclaration a jusqu'alors omis de déclarer, elle rectifie en conséquence le revenu et les avoirs de cette dernière. Dans le cadre des obligations légales de renseigner, l'administration cantonale est habilitée à communiquer ces bases de calcul corrigées à d'autres services, tant qu'elle ne transmet pas les renseignements eux-mêmes (soit le numéro de compte, le solde du compte, les sommes créditées sur le compte, etc.).
Art. 21 Cette disposition habilite le Conseil fédéral à introduire un numéro d'identification fiscale suisse pour les personnes physiques. Comme indiqué plus haut, un numéro de ce type n'existe pas encore. L'instauration de l'EAR le rend indispensable. En effet, la Suisse, ou plus exactement l'AFC, recevra à l'avenir chaque année des déclarations sur les comptes financiers de personnes résidant en Suisse. L'AFC devra transmettre ces déclarations aux administrations fiscales cantonales compétentes.
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RS 641.20 RS 211.412.41 RS 172.220.1 RS 831.10
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Etant donné qu'il s'agira d'un volume de données très important, il va de soi que les échanges de données ne pourront être effectués efficacement que s'il est possible d'identifier de manière univoque les personnes concernées et d'automatiser ces échanges.
Le numéro d'identification fiscale ne doit être utilisé que pour l'accomplissement des tâches définies par la loi EAR, c'est-à-dire l'échange automatique de données en matière fiscale.
Cette disposition contient une énumération non exhaustive des domaines que le Conseil fédéral règlera par voie d'ordonnance pour introduire le numéro d'identification fiscale suisse. Le Conseil fédéral déterminera en particulier quels service ou autorité seront responsables de l'attribution du numéro à une personne physique en particulier, quelles catégories de données personnelles seront traitées dans le registre des numéros d'identification fiscale à constituer, qui aura accès à ce registre et comment la collaboration avec les administrations fiscales cantonales s'effectuera.
Pour traiter les déclarations reçues dans le cadre de l'EAR, l'AFC et les autorités cantonales compétentes peuvent utiliser le numéro d'assuré AVS (AVSN13). Elles s'appuient à cet effet sur la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct (art. 112a, al. 1bis, LIFD).
L'ordonnance que le Conseil fédéral édictera en vertu de l'art. 21 de la loi EAR sera mise en consultation. Le but est de disposer du numéro d'identification fiscale suisse dès l'entrée en vigueur de la loi EAR.
Art. 22
Tâches de l'AFC
L'AFC veille à l'application correcte des dispositions des conventions et de la loi.
Elle édicte des directives, prend des mesures et rend des décisions. Les directives se basent sur les commentaires sur le modèle d'accord et sur la Norme commune de déclaration. L'objectif est une mise en oeuvre conforme de la norme EAR par la Suisse.
Art. 23
Traitement des données
Al. 1 L'al. 1 habilite l'AFC à traiter des données personnelles relatives à des poursuites et à des sanctions administratives ou pénales en matière fiscale ainsi que d'autres données personnelles. Par «traitement», on entend toute opération relative à des données personnelles, en particulier la collecte, la conservation et l'exploitation de données (art. 3, let. e LPD). L'autorisation de traitement est valable aussi bien pour les données reçues des autorités étrangères que pour celles qui sont transmises à ces dernières par les autorités suisses. Pour des raisons de protection des données, le traitement ne doit être autorisé que pour l'accomplissement des tâches visées dans les conventions applicables et la présente loi (art. 4, al. 3, LPD). Si elles sont détenues par des autorités cantonales, les données sont soumises au droit du canton concerné.
5044
Al. 2 L'AFC est autorisée à utiliser systématiquement les numéros d'identification fiscale définis à l'art. 2, al. 1, let. f à h. Les institutions financières des Etats partenaires de la Suisse collectent les numéros d'identification fiscale suisses et les transmettent à cette dernière dans le cadre de l'EAR. L'AFC a besoin de ces numéros avant tout pour être en mesure d'attribuer sans erreurs possibles les déclarations reçues de l'étranger aux personnes concernées assujetties à l'impôt en Suisse. Les numéros d'identification fiscale étrangers sont collectés par les institutions financières suisses déclarantes, puis transmis aux Etats partenaires par l'AFC.
Art. 24
Système d'information
Afin de traiter les données reçues en vertu des conventions applicables et de la loi, l'AFC a le droit d'exploiter un système d'information qui peut contenir les données visées à l'art. 23. Seuls les collaborateurs de l'AFC ou, par exemple dans le cas d'un mandat spécial lié à un projet, le personnel spécialisé contrôlé par cette dernière peuvent avoir accès aux données. L'al. 3 précise à quelles fins le système d'information peut être utilisé. L'AFC est l'organe responsable au sens de l'art. 16 LPD.
L'al. 5 garantit à l'AFC la possibilité d'autoriser les autorités suisses compétentes pour l'établissement et la perception des impôts qui entrent dans le champ d'application de la convention applicable à accéder en ligne aux données du système d'informations qui sont nécessaires à l'accomplissement de leurs tâches légales (voir le commentaire de l'art. 20, al. 1). Cet accès direct vise à faciliter la collaboration entre les autorités précitées et l'AFC. Le Conseil fédéral détermine par voie d'ordonnance à quelles autorités et pour quelles données l'AFC peut accorder l'accès précité. En particulier l'organisation et la gestion du système d'information, les catégories de données personnelles qui font l'objet du traitement, la liste des données sur les poursuites et les sanctions administratives et pénales, les autorisations d'accès et de traitement ainsi que la durée de conservation, l'archivage et la destruction des données seront réglés par voie d'ordonnance (al. 4).
Art. 25
Obligation de renseigner
Les personnes et autorités auxquelles l'AFC transmet des renseignements reçus de l'étranger dans le cadre de la convention applicable et de la présente loi ainsi que les institutions financières suisses doivent renseigner l'AFC sur tous les faits pertinents pour la mise en oeuvre des conventions et de la loi.
Art. 26
Obligation de garder le secret
L'art. 26 s'inspire de l'art. 39 LISint et de l'art. 10 LFisE. Toute personne chargée de l'exécution de la convention applicable et de la présente loi est soumise à l'obligation de garder le secret. Cette obligation ne concerne que les autorités chargées d'exécuter la convention applicable et la présente loi. Elle ne s'applique pas aux transmissions de renseignements et publications prévues par la convention applicable et la loi, par exemple les transmissions de renseignements aux Etats partenaires.
Le DFF peut, dans des cas particuliers, lever l'obligation de garder le secret à l'égard d'organes judiciaires et administratifs. De même, il n'existe pas d'obligation 5045
de garder le secret lorsque les deux conditions suivantes sont remplies cumulativement: la convention applicable autorise la levée de l'obligation de garder le secret, et le droit suisse prévoit une base légale permettant la levée de cette obligation. La Convention par exemple prévoit que les renseignements obtenus ne peuvent être communiqués qu'aux personnes ou autorités (y c. les tribunaux et les organes administratifs ou les organes de surveillance) concernées par l'établissement, la perception ou le recouvrement des impôts, par les procédures ou les poursuites pénales concernant ces impôts, par les décisions sur les recours se rapportant à ces impôts ou encore par le contrôle de ce qui précède. Les renseignements peuvent être utilisés à d'autres fins lorsque cette l'utilisation est possible selon la législation de l'Etat qui fournit les renseignements et que l'autorité compétente de cet Etat consent à une telle utilisation. S'agissant de la deuxième condition, l'art. 22a LPers par exemple prévoit que les employés de la Confédération sont tenus de dénoncer aux autorités de poursuite pénale, à leurs supérieurs ou au Contrôle fédéral des finances tous les crimes et délits poursuivis d'office dont ils ont eu connaissance ou qui leur ont été signalés dans l'exercice de leur fonction.
Les constatations concernant des tiers faites à l'occasion d'un contrôle mené en vertu de l'art. 28 de la loi EAR ne peuvent être utilisées que pour l'exécution de la convention applicable.
Art. 27
Statistiques
L'AFC peut publier les statistiques requises dans le cadre de l'examen par les pairs du Forum mondial. Nul ne peut se prévaloir d'un droit d'accès à des informations qui vont plus loin que celles qui ont été publiées en application de l'al. 1. D'une part, il est important que la Suisse puisse, dans ce domaine, suivre la pratique internationale sans aller au-delà de celle-ci. D'autre part, les statistiques publiées ne doivent pas permettre d'identifier des personnes devant faire l'objet d'une déclaration ou des institutions financières ou de déduire des informations qui sont soumises aux secrets professionnels légalement protégés (par ex. parts de marchés ou pratiques commerciales).
Art. 28
Contrôles
L'AFC contrôle les institutions financières suisses afin de s'assurer qu'elles remplissent les obligations qui leur incombent en vertu des conventions applicables et de la présente loi. Elle peut contrôler non seulement les institutions financières déclarantes, mais également les institutions financières non déclarantes afin de vérifier que celles-ci bénéficient de ce statut à bon droit. Les comptes que les institutions financières déclarent comme non documentés doivent être vérifiés lors des contrôles.
Afin d'élucider les faits, l'AFC peut, dans le cadre de ses contrôles, examiner sur place les documents de l'institution financière concernée ou en exiger la production, requérir des renseignements oraux ou écrits, ou encore entendre les représentants de l'institution. Si des manquements sont constatés, l'AFC invite l'institution financière contrôlée à prendre position sur ces derniers. Enfin, elle rend, sur demande, une décision en constatation sur la qualité d'institution financière ou sur le contenu des déclarations au regard des conventions applicables et de la présente loi. L'art. 28 s'inspire de l'art. 36 LISint et de l'art. 8 LFisE.
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Art. 29
Droit de procédure applicable
Sauf dispositions contraires de la présente loi, les règles de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA)47 s'appliquent.
Art. 30
Voies de droit
Les décisions de l'AFC rendues conformément aux art. 22 à 29 de la présente loi peuvent faire l'objet d'une réclamation. Le recours contre les décisions sur réclamation est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale. Les décisions rendues par l'AFC en relation avec les conventions et la loi EAR seront généralement d'ordre technique, raison pour laquelle la loi prévoit, en dérogation à la procédure administrative habituelle, la possibilité de les contester d'abord directement auprès de l'AFC elle-même.
Art. 31 La section IX de l'annexe au MCAA prévoit que les Etats qui mettent en oeuvre l'EAR disposent de prescriptions et de procédures administratives permettant de garantir une application efficace et le respect des obligations de déclaration et de diligence raisonnable de la Norme commune de déclaration. Ces Etats doivent notamment introduire des prescriptions destinées à empêcher que des institutions financières, des personnes ou des intermédiaires appliquent des pratiques visant à contourner les obligations de déclaration et de diligence raisonnable. Pour satisfaire à cette obligation, l'art. 31, al. 1, interdit aux institutions financières suisses déclarantes de gérer elles-mêmes des structures ou d'en soutenir l'utilisation si elles savent que ces structures ont pour but unique ou principal d'éluder les obligations qui leur incombent en vertu d'une convention applicable ou de la présente loi. Cette disposition ne concerne pas le transfert d'actifs dans un autre Etat ou territoire. En effet, les actifs transférés dans un autre Etat ou un autre territoire sont soumis au droit de cet Etat, si bien qu'il ne peut pas y avoir violation de la convention applicable ou de la présente loi. Ne sont pas non plus concernées les structures choisies pour des raisons autres que le contournement de l'impôt, par exemple pour des raisons économiques ou juridiques ou des raisons de stratégie de placement.
L'al. 2 dispose qu'une institution financière suisse déclarante contrevenant à cette disposition doit remplir les obligations lui incombant en vertu de la convention applicable et de la présente loi comme si la structure visée à l'al. 1 n'avait pas été mise en place. L'art. 16, qui règle la prescription, est réservé, ce qui signifie que cette obligation de rattrapage de la déclaration s'éteint
avec la prescription de l'obligation de transmettre la déclaration. Le but est ici de permettre aux autorités compétentes des Etats partenaires d'obtenir les renseignements qui leur reviennent en vertu de la convention applicable. Les dispositions pénales de la présente loi sont également réservées.
Art. 32 Il est prévu, à la section 7, par. 3 et 4, MCAA que l'autorité compétente peut suspendre ou dénoncer l'EAR avec un Etat partenaire, voire dénoncer le MCAA en tant que tel. Les autorités compétentes pour le MCAA sont les personnes et autorités 47
RS 172.021
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énumérées à l'annexe B de la Convention (voir la section 1, par. 1, let. b, MCAA).
Conformément à la pratique en vigueur pour les CDI et les AERF, il y a lieu de désigner comme autorité compétente dans le cadre de la Convention le chef du DFF ou son représentant autorisé. Toutefois, en tant qu'acte de politique extérieure, la compétence de suspendre ou de dénoncer un traité international appartient au Conseil fédéral. C'est pourquoi l'art. 32 de la loi EAR prévoit que la décision de suspendre ou de dénoncer l'EAR avec un Etat partenaire ou de dénoncer le MCAA dépend du Conseil fédéral. L'autorité compétente suisse ne peut donc agir qu'avec l'assentiment de ce dernier.
Généralités concernant les dispositions pénales Les dispositions pénales servent à garantir, à titre de mesures ultimes, l'échange conforme aux conventions et à la loi des déclarations convenues. Elles ne portent par conséquent que sur les obligations de collecter les données et d'effectuer les déclarations, sur l'exécution efficace des contrôles par l'AFC, sur l'obligation d'informer les personnes concernées et sur l'obligation de ne pas encourager à éluder l'obligation de déclarer. Les procédures pénales sont ouvertes contre les personnes physiques inculpées et menées conformément aux règles du droit pénal administratif.
Art. 33
Violation des obligations de déclaration et de diligence raisonnable
Les obligations de diligence raisonnable, l'obligation d'enregistrement, l'obligation d'informer et les obligations de déclaration des institutions financières sont des éléments essentiels. Est puni d'une amende quiconque viole les obligations de diligence raisonnable mentionnées dans la convention applicable et aux art. 9 à 12 de la loi EAR concernant l'examen des comptes et l'identification des personnes devant faire l'objet d'une déclaration. Les obligations de diligence raisonnable visées sont en particulier celles qui sont énumérées dans les sections II à VII de l'annexe au MCAA. Sont également punies d'une amende les personnes qui violent l'obligation d'enregistrement prévue à l'art. 13 de la loi EAR, notamment lorsqu'une institution financière déclarante suisse omet de s'annoncer ou de se désinscrire auprès de l'AFC. En outre, une institution financière suisse déclarante est sous la menace d'une sanction lorsqu'elle viole l'obligation d'informer visée à l'art. 14, al. 1 et 3, de la loi EAR ou qu'elle ne remplit pas les obligations de déclaration qui lui incombent en vertu de l'art. 15, al. 1, de la loi EAR. De même, l'obligation qu'ont les institutions financières de ne pas encourager les actes visant à éluder la déclaration est d'une grande importance. Cette obligation est également considérée comme une obligation de diligence raisonnable afin que le système puisse fonctionner de manière cohérente et efficace. Par conséquent la violation de cette obligation est punissable au même titre que la violation des obligations légales de déclaration et de diligence raisonnable. De telles violations sont considérées comme des infractions graves, ce qui explique la sévérité des peines encourues. Il faut cependant relever que la peine se limite à une amende, si bien que l'infraction constitue une simple contravention au regard du droit pénal. Pour ce qui est de la fixation de la peine, il faut toutefois considérer que l'amende est en principe infligée à une personne physique (voir l'exception à l'art. 35 de la loi EAR) et qu'il y a donc lieu de l'apprécier par rapport à la situation financière de l'auteur de l'infraction et non de l'institution financière concernée.
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Si l'auteur d'une infraction constitutive d'une violation des obligations ci-dessus commet simultanément une autre infraction, par exemple une suppression de titres (art. 16 DPA) ou un faux dans les titres (art. 251 CP), celle-ci est poursuivie en sus par l'autorité de poursuite pénale compétente.
Art. 34
Infractions contre des injonctions officielles
Cette disposition pénale couvre les manquements à des obligations commis à l'occasion de contrôles de l'AFC. Afin de garantir l'efficacité des contrôles, il doit en effet être possible de sanctionner les manquements à des injonctions de l'AFC par une amende. De plus, la peine devant être suffisamment dissuasive, son maximum est fixé à un niveau assez élevé pour que l'infraction constitue au regard du droit pénal non pas une inobservation de prescription d'ordre, mais une contravention. Il faut cependant aussi éviter que le simple dépassement d'un délai fixé par les autorités ou l'inobservation d'une demande de ces dernières soient automatiquement punissables. C'est pourquoi l'AFC est tenue, dans les décisions importantes qui le justifient, de mentionner expressément la peine encourue. Sans cette mention expresse, la non-observation de la décision n'est pas punissable.
Art. 35
Infractions commises dans une entreprise
Par analogie avec la réglementation prévue dans la DPA, des recherches très coûteuses à engager pour retrouver l'auteur d'un manquement objectif ne doivent pas conduire, dans le cadre de la loi EAR, à ce qu'aucun auteur ne soit identifié et que de ce fait le manquement en question reste impuni. C'est pourquoi il doit être possible, s'il apparaît que les moyens à engager pour trouver l'auteur sont hors de proportion avec la peine encourue, de condamner au paiement de l'amende l'entreprise dans laquelle le manquement a été constaté. Dans ce cas, l'entreprise sera condamnée non pas en raison de la violation de l'obligation, mais uniquement au paiement de l'amende. Eu égard au cadre dans lequel s'inscrivent les amendes relevant de cette disposition pénale, l'amende maximale mettant fin à la procédure de cette manière doit être supérieure à celle qui est prévue dans la DPA.
Art. 36
Autocertification incorrecte
L'autocertification répond à un objectif essentiel de l'EAR. Elle fournit des indications sur la résidence fiscale et est donc déterminante pour l'adressage correct de la déclaration. En effet, la personne devant faire l'objet d'une déclaration sait où se trouve sa propre résidence fiscale. C'est pourquoi elle est tenue de donner à l'institution financière des renseignements complets et corrects à ce sujet. D'autre part, l'institution financière a l'obligation de vérifier avec soin ces indications. Cette répartition des obligations correspond aux possibilités réelles des parties. En tant que mesure ultime, la présente disposition pénale est nécessaire à l'exécution de cette obligation: comme l'obligation elle-même, elle est en corrélation avec la disposition pénale relative à la violation des obligations de diligence raisonnable des institutions financières. Elle peut également avoir un effet préventif en montrant aux personnes devant faire l'objet d'une déclaration l'importance des indications figurant dans l'autocertification. L'exactitude des informations étant essentielle, la commission par négligence est également passible d'une amende. Il faut bien entendu en tenir compte lors de la fixation d'une peine.
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La disposition pénale doit en outre garantir que les indications figurant dans l'autocertification sont toujours actuelles et correctes. C'est pourquoi est passible d'une amende non seulement toute personne qui dès le début donne des informations fausses, mais également toute personne qui ne communique pas les changements de circonstances (art. 18, en relation avec l'art. 11, al. 1, de la loi EAR) ou donne des indications fausses à ce sujet. Etant donné qu'il s'agit d'une disposition pénale visant à assurer l'exécution d'une obligation importante, l'amende pour le nonrespect d'une obligation est fixée conformément à la limite maximale de 10 000 francs prévue par le code pénal pour les contraventions.
Le non-respect de l'obligation de fournir une autocertification correcte et complète est en général le fait de personnes résidant à l'étranger. Il peut être compliqué de poursuivre ces personnes sur le plan pénal, étant donné qu'il faudrait notamment avoir recours à l'entraide judiciaire de l'étranger et qu'une procédure de ce type risquerait de ne pas pouvoir être menée en raison de la nature et du caractère mineur de la contravention. Une poursuite pénale peut certes être lancée en l'absence de l'inculpé, mais elle exige un investissement en temps important.
Art. 37
Dénonciation spontanée
En raison de l'application de la DPA (voir art. 38 de la loi EAR), la dénonciation spontanée exempte de peine prévue à l'art. 13 DPA doit également être inscrite dans la présente loi. Etant donné que le contenu des infractions à la loi EAR diffère toutefois de celui des infractions à la DPA, les conditions de la dénonciation spontanée doivent être adaptées. De plus, pour des raisons découlant également des particularités des infractions punissables, il est précisé qu'en cas de dénonciation spontanée remplissant les conditions prévues, l'impunité est accordée non seulement à l'auteur (principal), mais également aux participants (instigateur, complice). Cette réglementation adaptée prime la disposition sur la dénonciation spontanée exempte de peine de la DPA. La dénonciation spontanée après qu'une infraction a été commise par négligence est exempte de peine à plusieurs reprises et non pas une seule fois, comme c'est le cas pour une infraction commise intentionnellement.
Art. 38
Procédure
Etant donné que les infractions à la présente loi sont des violations du droit administratif fédéral, la procédure applicable est celle de la DPA. Pour la même raison, la compétence de mener la procédure et de statuer (décisions, mandats de répression, prononcés pénaux) appartient à l'autorité chargée d'appliquer le droit fiscal national et international, à savoir l'AFC. Les voies de droit contre les mesures d'instruction ainsi que contre les mandats de répression et les prononcés pénaux sont réglées exhaustivement dans la DPA, qui régit également les compétences des instances de recours.
Art. 39
Compétence pour approuver
L'application de l'EAR avec un Etat partenaire donné requiert, outre la Convention, le MCAA et la loi EAR, une activation bilatérale. Cette dernière sera proposée sous la forme d'un arrêté fédéral qui suivra la procédure ordinaire d'approbation, y compris par l'Assemblée fédérale. Les projets d'arrêtés fédéraux porteront sur la question de savoir si l'EAR doit être adopté ou non avec tel ou tel Etat. Le cas échéant, 5050
ils auront également pour objet des traités internationaux du ressort de l'Assemblée fédérale concernant l'accès au marché pour les prestataires de services financiers et la possibilité accordée aux contribuables de régulariser leur situation fiscale.
Le Conseil fédéral propose que l'Assemblée fédérale statue définitivement sur ces arrêtés fédéraux et que ceux-ci ne soient pas sujets au référendum facultatif. Ces derniers prendront donc la forme d'un arrêté fédéral simple. En effet, avec l'approbation du MCAA et de la loi EAR, tous deux sujets au référendum facultatif, la décision de fond concernant l'EAR sera déjà tombée. Les arrêtés fédéraux ne feront que définir le champ d'application de l'EAR. En comparaison, les quelque 50 révisions de CDI portant sur l'adoption de l'échange de renseignements sur demande conforme à la norme internationale en la matière n'ont donné lieu à aucun référendum.
Art. 40
Modification du droit en vigueur
L'art. 22, al. 6, LAAF prévoit que la Suisse présente des demandes d'assistance administrative relatives à des renseignements bancaires uniquement dans la mesure où le droit suisse permet d'obtenir ces renseignements. Selon le droit en vigueur, tel est le cas dans les procédures pénales en matière fiscale qui sont menées conformément au droit pénal administratif (délits relatifs à l'impôt anticipé, aux droits de timbre ou à la TVA et mesures spéciales d'enquête au sens des art. 190 ss LIFD) ou au code de procédure pénale (délits fiscaux au sens des art. 186 et 187 LIFD). Par cette réglementation, la Suisse renonce dans certains cas à adresser une demande de renseignements à un Etat partenaire bien que ce dernier serait tenu de se procurer et de transmettre ces renseignements en vertu de la convention applicable. Cette autolimitation repose sur le fait que, selon le droit en vigueur, les autorités de taxation suisses ne peuvent pas collecter d'informations auprès des banques. La restriction conduit ainsi à une égalité de traitement entre la collecte de renseignements à l'étranger et la collecte de renseignements sur le territoire suisse.
A la suite de l'introduction de l'EAR, la Suisse recevra de ses Etats partenaires des renseignements sur des comptes financiers. Ces renseignements pourront être utilisés en vue de l'application et de l'exécution du droit fiscal suisse dans le respect des restrictions imposées par la Convention. Dans certains cas, les informations transmises automatiquement ne suffiront toutefois pas pour déterminer définitivement l'assujettissement fiscal selon le droit suisse, et des renseignements complémentaires seront requis. Si, par exemple, la Suisse apprend qu'une certaine personne détient à la fin de l'année x 1 million de francs sur un compte à l'étranger et qu'elle en a 100 millions à la fin de l'année x+1, l'autorité fiscale peut avoir besoin d'en apprendre davantage sur les afflux de capitaux pour établir si ces derniers ont été correctement taxés. Les afflux de capitaux peuvent correspondre soit à des actifs qui ont été générés depuis longtemps et imposés correctement à l'époque, soit à de nouveaux revenus qui n'ont pas encore été fiscalisés. Sans ces renseignements complémentaires, l'autorité fiscale n'est pas en mesure d'émettre un jugement définitif. Dans ce contexte,
l'autolimitation par rapport aux Etats dont la Suisse peut obtenir des renseignements sans demande préalable sera levée. Que ce soit dans le cadre de l'échange spontané de renseignements tel qu'il est prévu dans la Convention, ou dans celui de l'EAR, la situation est identique. La proposition d'adapter la LAAF fait, par conséquent, également l'objet du projet relatif à la Convention.
Concrètement, il est proposé que l'autolimitation soit levée envers les Etats avec lesquels la Suisse introduit l'échange spontané ou l'EAR, étant donné que dans ce 5051
cadre la Suisse reçoit de la part des Etats partenaires des renseignements bancaires sans demande préalable.
Cette proposition d'adaptation n'affecte en rien le secret bancaire national, c'est-àdire la situation concernant les contribuables suisses en relation avec leurs comptes bancaires en Suisse. Le projet ne modifie pas les règles applicables à l'obtention de renseignements bancaires en Suisse en vue de l'application et de l'exécution du droit fiscal suisse.
Art. 41
Référendum et entrée en vigueur
Le projet de loi est sujet au référendum facultatif. Le Conseil fédéral fixe la date de l'entrée en vigueur.
5
Conséquences du MCAA et de la loi d'application
5.1
Conséquences pour la Confédération, les cantons et les communes
La mise en oeuvre de la norme EAR se traduira par une augmentation des charges financières de l'AFC. Celle-ci deviendra en effet la plaque tournante de l'échange de données avec les Etats partenaires ainsi qu'avec les administrations fiscales cantonales (et d'éventuelles autres autorités, voir le commentaire de l'art. 20, al. 1, de la loi EAR) pour ce qui est des renseignements reçus de l'étranger. Elle devra donc se préparer au plus tôt aux nouvelles conditions-cadres et prendre les mesures nécessaires à cet effet (développement d'un système informatique approprié, mise en place de processus organisationnels tant à l'interne qu'avec les institutions financières, les Etats partenaires et les administrations fiscales cantonales, élaboration de directives pratiques, etc.).
Pour la réalisation du projet EAR, l'AFC aura besoin de cinq postes à temps plein entre 2015 et 2017. Pour développer le système informatique requis, environ 7,5 millions de francs seront nécessaires jusqu'à la mise en service du système début 2018. Les ressources effectivement nécessaires à la phase de développement à partir de 2016 sont demandées dans le cadre de l'évaluation globale 2015 des ressources destinées aux domaines du personnel et de l'informatique. Les dépenses de biens et services et les dépenses de personnel qui devront être engagées à partir de 2018 pour garantir l'exploitation courante feront l'objet d'une demande de crédit à partir de 2016 dans le cadre de l'arrêté relatif à l'entrée en vigueur de la loi EAR et aux arrêtés relatifs à l'entrée en vigueur des accords bilatéraux visant la constitution et le développement du réseau EAR de la Suisse, car les besoins concrets au titre de l'exploitation de l'EAR pourront alors être mieux évalués à ce moment-là.
Les ressources humaines affectées à l'exécution de l'accord entre la Suisse et l'UE sur la fiscalité de l'épargne et des deux accords sur l'imposition internationale à la source conclus avec le Royaume-Uni et l'Autriche seront en principe libérées durant les années à venir.
L'introduction de la norme EAR occasionnera également aux administrations fiscales cantonales des charges supplémentaires de personnel et d'informatique, estimées à plusieurs millions de francs. Les systèmes informatiques devront être adaptés pour intégrer et traiter les données nouvelles acquises. Des rappels d'impôts subsé5052
quents pourraient également engendrer des coûts supplémentaires. A l'heure actuelle, il n'est toutefois pas possible d'estimer ces coûts car ils dépendront du volume de données que la Suisse recevra de l'étranger. Ce volume sera en outre luimême tributaire du nombre d'Etats avec lesquels la Suisse appliquera l'EAR ainsi que des Etats dont il s'agira.
L'art. 21 de la loi EAR prévoit que le Conseil fédéral peut, pour mettre en oeuvre la loi, introduire un numéro d'identification fiscale suisse pour les personnes physiques. L'introduction d'un tel numéro demande certes un investissement des autorités fiscales, mais facilitera ensuite le traitement des données reçues. Ce projet nécessitera davantage de moyens financiers et de ressources en personnel tant sur le plan cantonal que fédéral, notamment dans le domaine informatique. Ces coûts ne peuvent pas être estimés à l'heure actuelle. Si le numéro d'identification fiscale n'existe pas encore lors de l'introduction de l'EAR, l'évaluation des données reçues de l'étranger sera probablement plus difficile, car l'attribution de ces données à un contribuable particulier ne pourra s'effectuer que sur la base de son nom, de son adresse et de sa date de naissance. En conséquence, il se pourrait, d'une part, que certaines données ne soient pas évaluées et, d'autre part, que les besoins en personnel pour évaluer les données à l'AFC et dans les administrations fiscales cantonales s'accroissent. La non-évaluation des données pourrait se répercuter négativement sur les possibles recettes fiscales supplémentaires (voir le ch. 5.3). La norme de délégation prévue par l'art. 21 de la loi EAR vise à ce que le numéro d'identification fiscale suisse soit disponible au moment de l'entrée en vigueur de la loi EAR.
5.2
Conséquences économiques
Le passage à l'EAR fait partie des facteurs qui devraient marquer de leur empreinte, à court et à moyen terme, les activités financières réalisées à partir de la Suisse, les autres facteurs étant la mise en oeuvre du programme de réglementation lancé par le G20, des difficultés accrues d'accès aux marchés étrangers pour les prestataires suisses ainsi que des revenus à la baisse en raison du bas niveau des taux d'intérêt.
Les développements observés à l'international ont par ailleurs poussé les prestataires suisses de produits financiers à revoir leurs modèles d'affaires en profondeur.
Le secteur financier compte pour beaucoup dans l'économie suisse, puisqu'il génère environ 10 % du produit intérieur brut et assure près de 6 % des emplois du pays.
Selon les statistiques de la Banque nationale suisse, les stocks de titres déposés auprès des banques suisses s'élevaient à 5565 milliards de francs au total à la fin de 2014, dont 3001 milliards dans des dépôts de titulaires étrangers. Une part d'environ 10 % du total est gérée par des gestionnaires de fortune indépendants.
Dans ce contexte, la mise en oeuvre de l'EAR aura des conséquences directes sur les institutions financières qui gèrent la fortune de clients étrangers en Suisse, car elles devront appliquer les processus nécessaires à l'EAR. Ce dernier pourrait en outre influencer le montant des avoirs gérés en Suisse, dans la mesure où des clients étrangers décideraient de déplacer leur fortune hors du pays ou de s'en servir pour s'acquitter de l'impôt.
On ne peut donc pas exclure que la régularisation fiscale des avoirs de clients étrangers gérés en Suisse par des institutions financières suisses ne se traduise par une tendance à la diminution de ces avoirs. La fuite de nouveaux capitaux de clients suite à l'adoption de l'EAR devrait néanmoins rester contenue, car le processus de 5053
régularisation du passé a débuté en Suisse il y a déjà quelques années et l'on peut partir du principe que les attentes à son égard sont bien ancrées. C'est en effet la stratégie de l'argent propre approuvée par le Conseil fédéral en décembre 2009 et concrétisée en février 2012 qui a initié le processus vers la transparence fiscale dans notre pays. Dans le cadre de cette stratégie, la Suisse a mis en vigueur divers accords qui prévoient, sous une forme ou sous une autre, une déclaration (volontaire), respectivement la perception d'un impôt ou la collecte de données pour d'autres pays (accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche, accord FATCA avec les Etats-Unis). De plus, en vigueur depuis 2005, l'accord sur la fiscalité de l'épargne conclu avec l'UE autorise les déclarations volontaires.
Conjugués aux efforts internes des banques et aux programmes de régularisation existants avec certains pays, ces accords font que la régularisation du passé pour les personnes détenant des valeurs patrimoniales en Suisse a déjà bien progressé, en particulier avec les Etats concernés.48 Il s'ensuit que les effets de l'EAR sur le secteur financier et sur l'économie se feront certes sentir, mais ne devraient pas être brusques. De plus, les conséquences économiques de l'EAR doivent être vues dans le contexte des autres défis réglementaires et économiques auxquels le secteur financier restera exposé. Les unes ne sont pas clairement dissociables des autres.
Rapport coût-bénéfice Le principal avantage que tirera la Suisse de l'application de la norme EAR de l'OCDE devrait être l'amélioration de sa réputation internationale et, partant, de ses relations bilatérales avec des Etats partenaires de première importance sur les plans économique et financier. Une telle norme internationale uniforme offre aussi d'autres avantages à la Suisse, en particulier un renforcement de la sécurité du droit pour les institutions financières suisses opérant à l'international, ainsi qu'une parfaite égalité des conditions de concurrence.
La nouvelle norme EAR occasionnera des coûts supplémentaires aux institutions financières concernées principalement durant la phase initiale de sa mise en oeuvre.
Ces coûts découleront pour l'essentiel des travaux de préparation juridiques et techniques (par ex. diligence
raisonnable, formation du personnel, efforts d'information), et des travaux d'infrastructure (en particulier systèmes informatiques) en relation avec l'acquisition, le traitement, l'échange et l'assurance qualité des données, ainsi que du personnel nécessaire à la mise en oeuvre de l'EAR. Le secteur bancaire estime que l'adoption de l'EAR pourrait lui coûter entre 300 et 600 millions de francs, soit entre 3 et 15 millions par établissement49. Ces coûts sont toutefois difficiles à estimer à l'heure actuelle, d'autant qu'ils dépendent également du type de mise en oeuvre qui sera choisi. Il faut partir de l'idée que l'on pourra certes reprendre et développer les processus mis en place par les institutions financières dans le cadre des accords actuels sur l'imposition à la source avec le 48
49
Les données de la Banque nationale suisse, de l'AFC et des rapports annuels des banques montrent que le volume des avoirs étrangers déposés dans des banques suisses a plutôt augmenté ces dernières années. Relativement limitées, les sorties d'actifs ont été compensées par l'afflux de nouveaux fonds, ce qui s'explique probablement aussi par l'évolution positive des marchés boursiers et les fluctuations des taux de change. Voir: www.snb.ch/de/iabout/stat (en particulier les publications «Les banques suisses» et «Bulletin mensuel de statistiques économiques») et www.estv.admin.ch/intsteuerrecht/themen/01319/01328/index.html?lang=fr.
Certains établissements bancaires annoncent même un coût total proche du milliard de francs.
5054
Royaume-Uni et l'Autriche, de l'accord FATCA avec les Etats-Unis et de celui sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE et profiter du savoir-faire acquis dans ces domaines, ce qui devrait quelque peu réduire les coûts d'application de l'EAR. Les banques n'en prévoient pas moins qu'elles auront à supporter des coûts supplémentaires substantiels, car les synergies avec les systèmes actuels ne sont pour l'heure que d'ordre théorique. Les assurances soulignent quant à elles que les coûts d'application seront moins importants si l'on parvient à faire coïncider autant que possible l'EAR et le FATCA et si la loi EAR n'est au final pas plus stricte que la Norme commune de déclaration.
A long terme, si l'on parvient à imposer une norme mondiale uniforme, tant les coûts fixes que les frais courants des institutions financières suisses resteront contenus.
Conclusion A ce jour, quelque 93 Etats et territoires (parmi lesquels les principales places financières concurrentes de la Suisse, dont Singapour et le Luxembourg) se sont engagés au Forum mondial à mettre en oeuvre la norme EAR (voir à ce sujet le ch. 1.1). Il n'y a dès lors pas lieu de s'attendre à des transferts massifs d'avoirs entre ces Etats. Des conditions de concurrence équitables entre tous les Etats partenaires (level playing field) et une planification concertée de l'adoption de la norme EAR restent néanmoins essentielles si l'on veut éviter, à court et à moyen terme, la fuite de capitaux dans des Etats n'appliquant pas l'EAR. Etant donné que les principales places financières concurrentes appliqueront aussi la norme EAR, les prestataires de services financiers suisses ne devraient pas subir de désavantages concurrentiels relatifs. On peut même s'attendre à ce que les avantages concurrentiels traditionnels de la Suisse, tels que sa stabilité politique, son capital humain et ses infrastructures, prennent encore plus d'importance à l'avenir. Une mise en oeuvre rapide de l'EAR entraînera probablement pour les institutions financières suisses concernées des coûts d'application relativement élevés. Cette évolution, de même que la concurrence accrue entre les banques, devrait accélérer le réexamen des modèles d'affaires dans le domaine de la gestion de fortune et mener à des adaptations structurelles.
Enfin, les coûts découlant de l'EAR doivent être placés dans la perspective du renforcement attendu et durable des facteurs d'implantation (réputation et sécurité du droit).
5.3
Conséquences fiscales
En ce qui concerne les conséquences fiscales, il faut distinguer entre, d'une part, les effets des déclarations de la Suisse aux autorités fiscales étrangères et, d'autre part, les déclarations que le fisc suisse recevra lui-même de l'étranger en vertu de la réciprocité des accords conclus avec les Etats partenaires.
Les déclarations de la Suisse à l'étranger pourront entraîner un recul des recettes fiscales au niveau fédéral et cantonal pour les raisons suivantes:
les institutions financières pourront déduire les coûts liés à l'application de l'EAR de l'assiette fiscale de l'impôt sur le bénéfice, à titre de charges; de plus, les marges plus faibles et l'éventuel recul des actifs sous gestion qui découleront de l'EAR réduiront également les bénéfices du secteur financier, ce qui fera diminuer directement les revenus de l'impôt sur le bénéfice et 5055
indirectement ceux de l'impôt sur le revenu (suite à un possible fléchissement de l'emploi et à une tendance à la diminution des salaires);
on pourra également assister à un recul des recettes de l'impôt anticipé perçu sur les portefeuilles de placement des clients étrangers; ce recul devrait cependant rester insignifiant, car les personnes fraudant le fisc évitent généralement les placements grevés de l'impôt anticipé;
avec l'introduction de l'EAR avec l'UE, les rémunérations et commissions de perception qui reviennent à la Suisse en vertu de l'accord sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE ainsi que les accords sur l'imposition à la source conclus avec le Royaume-Uni et l'Autriche seront supprimées (en 2014, environ 125 millions de francs pour l'accord sur la fiscalité de l'épargne et, en 2013, environ 750 000 francs pour les accords sur l'imposition à la source).
Inversement, la règle de réciprocité prévue dans la norme EAR présente un potentiel d'augmentation des recettes fiscales pour la Confédération et les cantons provenant d'avoirs actuellement non imposés détenus par des personnes assujetties à l'impôt en Suisse auprès d'agents payeurs étrangers. Dans la pratique, ce potentiel d'augmentation des recettes pourra se réaliser comme suit:
selon les circonstances, des actifs non imposés pourront être découverts sur la base des déclarations provenant de l'étranger; la procédure de rappel d'impôt générera alors des recettes supplémentaires uniques (rappel d'impôt ordinaire, intérêts moratoires et amende); de plus, les actifs ainsi régularisés produiront ensuite annuellement des recettes supplémentaires permanentes relevant de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur la fortune;
la menace d'une déclaration provenant de l'étranger pourra inciter les fraudeurs du fisc à s'auto-dénoncer (sans suites pénales); il en résultera également des recettes supplémentaires uniques (rappel d'impôt ordinaire, intérêts moratoires et, en cas de récidive uniquement, amende réduite) ainsi que des recettes supplémentaires permanentes au titre de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur la fortune provenant des actifs régularisés;
la menace d'une déclaration provenant de l'étranger pourra inciter les fraudeurs du fisc à rapatrier les avoirs concernés en Suisse; il en résultera une augmentation de la valeur ajoutée créée par le secteur suisse de la gestion de fortune et, indirectement, des recettes de l'impôt sur le bénéfice et de l'impôt sur le revenu.
Il n'est pas possible d'estimer le recul et l'augmentation des recettes fiscales qui suivront l'introduction de l'EAR. Il manque à cet effet des données concernant différents paramètres qui influencent le montant de la diminution et de l'augmentation des recettes, en particulier sur le nombre d'Etats partenaires avec lesquels l'EAR sera activé, et la date de l'activation, le nombre des clients concernés et leur comportement avant l'introduction de l'EAR, ainsi que le volume des actifs non déclarés jusqu'à présent détenus par des personnes assujetties à l'impôt en Suisse auprès d'agents payeurs étrangers.
5056
6
Relation avec le programme de la législature
Le projet n'est mentionné ni dans le message du 25 janvier 201250 ni dans l'arrêté fédéral du 15 juin 201251 sur le programme de la législature 2011 à 2015, car la nécessité du MCAA et de la loi EAR résulte de l'adoption par le Conseil de l'OCDE, le 15 juillet 2014, de la norme EAR ainsi que de l'adoption par le Conseil fédéral, le 8 octobre 2014, des mandats de négociation sur l'instauration de la norme avec des Etats partenaires. Néanmoins, le projet correspond à l'objectif 3 du programme de la législature intitulé «La stabilité de la place financière et son attrait sont garantis». Conformément à cet objectif, il s'agit de prendre des mesures pour rétablir la confiance dans la place financière suisse, rendre cette dernière compatible avec les règles de la conformité fiscale et garantir sa compétitivité.
7
Aspects juridiques
7.1
Constitutionnalité
Arrêté fédéral d'approbation Le projet d'arrêté fédéral portant approbation du MCAA se base sur l'art. 54, al. 1, de la Constitution (Cst.)52, qui confère à la Confédération une compétence générale dans le domaine des affaires étrangères. L'art. 184, al. 2, Cst. habilite le Conseil fédéral à signer et à ratifier les traités internationaux. L'approbation des traités internationaux incombe à l'Assemblée fédérale en vertu de l'art. 166, al. 2, Cst., à moins qu'une loi fédérale ou un traité international approuvé par l'Assemblée fédérale n'attribue au Conseil fédéral la compétence de conclure seul des traités internationaux (art. 7a, al. 1, de la loi du 21 mars 1997 sur l'organisation du gouvernement et de l'administration [LOGA]53). Le MCAA étant un traité international que le Conseil fédéral n'est pas habilité à conclure seul, son approbation relève de l'Assemblée fédérale.
Loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale (Loi EAR) La loi EAR repose sur l'art. 173, al. 2, Cst., qui prévoit que l'Assemblée fédérale traite tous les objets qui relèvent de la compétence de la Confédération et qui ne ressortissent pas à une autre autorité fédérale. Elle vise à mettre en oeuvre l'EAR en matière fiscale en vertu du MCAA et d'autres conventions internationales qui prévoient l'EAR sur les comptes financiers. Etant donné que la réglementation interne de l'exécution de l'EAR en matière fiscale n'entre pas dans la compétence législative des cantons ou d'une autre autorité fédérale, il est justifié de se fonder sur l'art. 173, al. 2, Cst.
50 51 52 53
FF 2012 349 FF 2012 6667 RS 101 RS 172.010
5057
7.2
Forme de l'acte à adopter
Selon l'art. 141, al. 1, let. d, ch. 3, Cst., les traités internationaux qui contiennent des dispositions importantes fixant des règles de droit ou dont la mise en oeuvre exige l'adoption de lois fédérales sont sujets au référendum facultatif en matière de traités internationaux. Conformément à l'art. 22, al. 4, de la loi du 13 décembre 2002 sur le Parlement54, on considère qu'une disposition inscrite dans un traité international fixe des règles de droit lorsqu'elle prévoit des dispositions générales et abstraites d'application directe qui créent des obligations, confèrent des droits ou attribuent des compétences. Sont réputées importantes les règles de droit qui, sur la base de l'art. 164, al. 1, Cst., doivent être édictées sous la forme d'une loi fédérale. Le MCAA contient des dispositions importantes fixant des règles de droit et sa mise en oeuvre exige donc l'adoption d'une loi fédérale. Par conséquent, l'arrêté fédéral portant approbation du MCAA est sujet au référendum facultatif. La loi EAR est soumise au référendum facultatif en vertu de l'art. 141, al. 1, let. a, Cst.
7.3
Délégation de compétences législatives
Selon l'art. 2, al. 2, de la loi EAR, le Conseil fédéral peut, pour une durée déterminée, définir la notion de « Juridiction partenaire» utilisée dans les conventions applicables de manière plus large que ce n'est le cas dans ces dernières. Une définition plus large de cette notion faciliterait la tâche des institutions financières suisses.
Aucun consensus n'ayant été trouvé jusqu'à présent au niveau international quant à la question de savoir s'il est possible de définir cette notion de manière plus large et, dans l'affirmative, comment il faut le faire, le Conseil fédéral est habilité à proposer une définition plus large de cette notion qui soit valable pour une durée déterminée.
Cette délégation de compétences garantit une mise en oeuvre de l'EAR conforme à la norme internationale et préserve la place économique suisse de tout préjudice.
Selon l'art. 3, al. 11, et l'art. 4, al. 3, de la loi EAR, le Conseil fédéral peut attribuer la qualité d'institutions financières et de comptes exclus à d'autres institutions financières et comptes qui présentent un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale et qui affichent des caractéristiques substantiellement similaires à celles des entités visées dans les conventions applicables. Le Conseil fédéral fixe les critères sur la base desquels d'autres entités peuvent être considérées comme des institutions financières non déclarantes ou d'autres comptes, comme des comptes exclus. Il a en outre compétence pour désigner les entités et comptes en question.
Cette délégation de compétences permet d'exclure rapidement du champ d'application de l'EAR, au moyen d'une ordonnance du Conseil fédéral, les institutions financières et les comptes nouvellement identifiés qui remplissent les conditions cidessus. A défaut, ces institutions devraient appliquer l'EAR et il faudrait déclarer ces comptes pendant toute la durée de la procédure législative, soit jusqu'à l'entrée en vigueur d'une révision de la loi EAR. L'art. 3 contient d'autres délégations de compétences au Conseil fédéral aux al. 7 et 10. Le Conseil fédéral définit les organismes de placement collectif et fixe les critères selon lesquels un organisme de ce genre est réputé institution financière non déclarante. Il détermine également les critères que doivent remplir les communautés de propriétaires par étage pour être considérées comme des institutions financières non déclarantes. Il s'agit dans les 54
RS 171.10
5058
deux cas de précisions techniques des principes énoncés dans les conventions applicables ou dans la loi EAR.
Selon l'art. 5, al. 5, de la loi EAR, le Conseil fédéral est habilité à fixer les critères permettant de qualifier les institutions financières d'institutions résidant en Suisse. Il doit définir en particulier le type d'assujettissement fiscal requis pour que ces dernières soient considérées comme résidant en Suisse selon l'art. 4, al. 1. En outre, il doit déterminer quelles institutions financières exonérées de l'impôt sont réputées résidant en Suisse d'après l'art. 4, al. 1. Cette délégation de compétences paraît matériellement justifiée, compte tenu des particularités de l'EAR.
Selon l'art. 7, al. 2 et 3, de la loi EAR, le Conseil fédéral peut procéder à des modifications de la Norme commune de déclaration dans l'annexe au MCAA, pour autant qu'elles ne créent pas de nouvelles obligations pour les personnes devant faire l'objet d'une déclaration et les institutions financières déclarantes ni n'abrogent de droits existants, ou dans la mesure où elles concernent en premier lieu les autorités, règlent des questions administratives ou techniques, ou n'occasionnent pas de dépenses importantes. Cette délégation de compétences paraît justifiée sur le plan matériel et permet de s'adapter rapidement aux modifications de portée limitée de la Norme commune de déclaration. Les modifications dont la portée n'est pas limitée sont en revanche soumises à l'Assemblée fédérale en vue d'en obtenir l'approbation.
De plus, l'art. 9, al. 3, de la loi EAR prévoit que le Conseil fédéral doit être habilité à fixer les dispositions alternatives applicables parmi celles qui figurent dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration. Cette compétence se justifie du fait que les formulations alternatives figurant dans les commentaires visent à simplifier l'application de la Norme commune de déclaration. Si les commentaires sur la Norme commune de déclaration devaient être ultérieurement complétés par d'autres formulations alternatives, celles-ci pourraient être rapidement reprises dans le droit suisse. Le Conseil fédéral n'est cependant pas habilité à édicter des obligations allant au-delà de la convention applicable et de la loi EAR sur cette seule base.
En vertu de l'art. 10, al. 2, let. a, de la loi EAR,
le Conseil fédéral fixe les critères selon lesquels le montant et la qualification des versements effectués au titre d'un compte déclarable doivent être déterminés. Pour ce faire, le Conseil fédéral peut se baser sur des définitions figurant dans le droit fiscal suisse et adapter ponctuellement ces définitions aux fins de l'EAR, pour autant que cela soit nécessaire et indiqué pour garantir une application efficace et avantageuse. En vertu de l'art. 10, al. 2, let. b, de la loi EAR, le Conseil fédéral fixe en outre les critères selon lesquels les différents types de comptes doivent être assignés aux catégories de comptes financiers (par ex. comptes conservateurs, comptes de dépôt) définies dans les conventions applicables. Conformément à l'annexe au MCAA, les informations qui doivent être communiquées varient en fonction du type de compte. En cas de besoin, il faut donc préciser par voie d'ordonnance selon quels critères la délimitation des différents types de comptes doit être effectuée.
Afin d'assurer qu'en vertu de la convention applicable et de la loi EAR tous les renseignements nécessaires sont collectés pour les nouveaux comptes, l'art. 11, al. 8 et 9, prévoit qu'un nouveau compte doit être clôturé ou bloqué lorsque tous les renseignements n'ont pas été présentés. Comme diverses branches du secteur financier et divers types de comptes sont concernés par la réglementation visée à l'art. 11, al. 8 et 9, l'al. 10 prévoit que le Conseil fédéral peut régler des exceptions et garantir ainsi des règles praticables dans tous les cas de figure.
5059
Afin que les montants figurant dans l'annexe au MCAA, dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration et dans la présente loi (à l'exclusion des montants mentionnés à la section 12 de la loi EAR, qui contient les dispositions pénales) soient disponibles tant en francs qu'en dollars des Etats-Unis, le Conseil fédéral est habilité à fixer ces montants en vertu de l'art. 12, al. 2, de la loi EAR. Le Conseil fédéral est également habilité à adapter ces montants si des circonstances particulières l'exigent (art. 12, al. 3, de la loi EAR). Une règle similaire est prévue, par exemple, à l'art. 37h, al. 4, de la loi fédérale du 8 novembre 1934 sur les banques et les caisses d'épargne (loi sur les banques [LB])55. Cette délégation correspond à la procédure usuelle en matière de fixation de montants.
Il n'existe pas, en Suisse, de numéro d'identification fiscale harmonisé au niveau fédéral. Il existe un numéro d'identification des entreprises qui peut être utilisé dans le cadre de l'EAR comme numéro d'identification fiscale pour les entités. Il n'existe toutefois pas de numéro correspondant pour les personnes physiques. En vertu de l'art. 21 de la loi EAR, le Conseil fédéral est habilité, afin d'exécuter les tâches fixées dans la loi EAR, à introduire un numéro d'identification fiscale suisse pour les personnes physiques. Cette disposition contient une énumération non exhaustive des domaines que le Conseil fédéral règlera par voie d'ordonnance pour introduire le numéro d'identification fiscale. Le Conseil fédéral déterminera en particulier quel organisme ou autorité sera compétent pour l'attribution du numéro à une personne physique déterminée, les catégories de données personnelles traitées dans le registre des numéros d'identification fiscale qui devra être constitué, qui aura accès au registre et comment la collaboration avec les administrations fiscales cantonales s'effectuera. L'ordonnance que le Conseil fédéral édictera en vertu de l'art. 21 de la loi EAR, sera mise en consultation. Le but est de disposer du numéro d'identification fiscale suisse dès l'entrée en vigueur de la loi EAR.
Le Conseil fédéral fixe en application de l'art. 24, al. 4, de la loi EAR les modalités concernant l'exploitation du système d'informations de l'AFC contenant les données reçues en exécution de la convention
applicable et de la loi EAR, en particulier l'organisation et la gestion du système d'informations, les catégories de données personnelles qui font l'objet du traitement, la liste des données sur les poursuites et les sanctions administratives et pénales, les autorisations d'accès et de traitement ainsi que la durée de conservation, l'archivage et la destruction des données. Cette délégation correspond à la procédure usuelle.
L'art. 24, al. 5, de la loi EAR prévoit que l'AFC peut accorder aux autorités suisses auxquelles elle a transmis des renseignements en application de l'art. 20, al. 1, un accès en ligne aux données du système d'informations qui sont nécessaires à l'accomplissement de leurs tâches légales. Le Conseil fédéral détermine par voie d'ordonnance à quelles autorités et pour quelles données l'AFC accorde l'accès.
55
RS 952.0
5060