15.081 Message portant approbation et mise en oeuvre d'un protocole de modification de l'accord sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE du 25 novembre 2015
Messieurs les Présidents, Mesdames, Messieurs, Par le présent message, nous vous soumettons, en vous proposant de l'adopter, le projet d'un arrêté fédéral portant approbation et mise en oeuvre d'un protocole modifiant l'accord sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE (projet de loi fédérale sur l'abrogation de la loi sur la fiscalité de l'épargne du 17 décembre 2004 et de la loi fédérale du 15 juin 2012 sur l'imposition internationale à la source).
Nous vous prions d'agréer, Messieurs les Présidents, Mesdames, Messieurs, l'assurance de notre haute considération.
25 novembre 2015
Au nom du Conseil fédéral suisse: La présidente de la Confédération, Simonetta Sommaruga La chancelière de la Confédération, Corina Casanova
2015-2839
8395
Condensé Le présent message porte sur l'accord conclu avec l'UE le 27 mai 2015 concernant l'introduction de la norme sur l'échange automatique de renseignements en matière fiscale (EAR). Cet accord contient notamment trois éléments essentiels: l'EAR conformément à la norme internationale de l'OCDE, l'échange de renseignements sur demande conformément à la norme de l'OCDE en vigueur et l'exonération de l'imposition à la source pour les paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées.
Contexte La crise financière et la crise de la dette ont fait de la lutte contre l'évasion fiscale à l'échelle mondiale une priorité de la communauté internationale. Le 15 juillet 2014, le Conseil de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) a adopté la nouvelle norme internationale relative à l'échange automatique de renseignements en matière fiscale (norme EAR). Le 8 octobre 2014, le Conseil fédéral a adopté des mandats de négociation visant à introduire la norme EAR de l'OCDE avec des Etats partenaires, dont un mandat de négociation avec l'UE aux mêmes fins. Lors de la réunion plénière du Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales (Forum mondial), qui s'est tenue le 29 octobre 2014 à Berlin, près d'une centaine d'Etats ont déclaré vouloir adopter cette nouvelle norme. Plusieurs Etats ont annoncé le premier échange de renseignements pour 2017, d'autres dont la Suisse pour 2018, sous réserve que les procédures législatives internes nécessaires soient terminées.
Contenu du projet Les négociations avec l'UE ont abouti le 27 mai 2015 à la signature d'un protocole de modification de l'accord du 26 octobre 2004 sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE. Sur le plan matériel, le protocole de modification transforme, en le modifiant presque intégralement, l'accord existant sur la fiscalité de l'épargne en un accord sur l'EAR.
Le présent accord EAR avec l'UE permet d'instaurer l'EAR conformément à la norme internationale de l'OCDE. Les dérogations spécifiques exigées par l'UE ont pu être évitées. En ce qui concerne l'accès aux marchés de la zone UE, des progrès ont déjà pu être faits ces derniers mois. L'accord EAR avec l'UE règle en substance les trois éléments suivants:
l'échange automatique de renseignements conformément à la norme internationale de l'OCDE;
l'échange de renseignements sur demande conformément à la norme de l'OCDE en vigueur fixée à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE de 2014;
8396
l'exonération de l'imposition à la source pour les paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées, qui a été reprise telle quelle de l'accord sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE.
L'accord est complété d'une déclaration commune des parties contractantes, précisant qu'elles visent une entrée en vigueur au 1er janvier 2017, sous réserve que les procédures d'approbation en Suisse et dans l'UE soient achevées. De plus, l'accord comporte les dispositions nécessaires au passage ordonné du système de la fiscalité de l'épargne à l'EAR.
Le projet ne contient pas de loi d'exécution. En ce qui concerne la mise en oeuvre de l'EAR, on appliquera la loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale (loi EAR), soumise au Parlement par le Conseil fédéral le 5 juin 2015; pour ce qui est de l'échange de renseignements sur demande, la loi sur l'assistance administrative fiscale (LAAF) s'appliquera.
L'adoption de la norme EAR avec l'UE s'inscrit dans la stratégie du Conseil fédéral pour une place financière suisse compétitive, stable et intègre, régie par des conditions-cadres acceptées sur le plan international. De plus, des discussions sur le maintien et l'amélioration de l'accès au marché européen ont pu être entamées et la régularisation du passé a pu être, de fait, réalisée pour l'essentiel. Dans la perspective de l'introduction généralisée de l'EAR, l'accord EAR avec l'UE, partenaire commercial principal de la Suisse, est dans l'intérêt de la Suisse.
8397
Table des matières Condensé
8396
1
Grandes lignes du projet 1.1 Contexte 1.1.1 Développement d'une norme internationale concernant l'EAR 8400 1.1.2 Accord actuel entre la Suisse et l'UE sur la fiscalité de l'épargne 1.2 Déroulement et résultat des négociations 1.3 Aperçu du contenu de l'accord 1.4 Liens avec le droit européen et le droit international 1.4.1 Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale et MCAA 1.4.2 Conventions contre les doubles impositions 1.4.3 Accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche 1.4.4 Accord sur la lutte contre la fraude 1.5 Appréciation 1.5.1 Adoption de normes internationales 1.5.2 Exonération de l'imposition à la source pour les paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées 1.5.3 Passage du système de la fiscalité de l'épargne à l'EAR 1.5.4 Régularisation du passé 1.5.5 Accès au marché 1.5.6 Conclusion
8400 8400
2
Résultats de la consultation 2.1 Généralités 2.2 Résultats de la procédure de consultation 2.3 Conclusion
8409 8409 8410 8411
3
Explications relatives au protocole de modification 3.1 Remarques préliminaires 3.2 Explications relatives au préambule du protocole de modification 3.3 Commentaires des articles de l'accord EAR avec l'UE 3.4 Explications relatives à l'annexe I (Norme commune de déclaration) 3.5 Explications relatives à l'annexe II 3.6 Explications relatives au protocole de modification
8411 8411 8412 8412
Législation d'exécution et abrogation d'autres actes 4.1 Législation d'exécution de l'accord EAR avec l'UE 4.2 Abrogation de deux lois fédérales 4.2.1 Loi sur la fiscalité de l'épargne (LFisE)
8432 8432 8433 8433
4
8398
8401 8402 8403 8403 8403 8405 8405 8406 8406 8406 8407 8407 8407 8408 8408
8419 8428 8430
4.2.2 5
Loi fédérale sur l'imposition internationale à la source (LISint) 8434
Conséquences 5.1 Conséquences sur les finances et le personnel de la Confédération et des cantons 5.2 Conséquences économiques 5.3 Conséquences fiscales
8435
6
Relation avec le programme de la législature
8438
7
Aspects juridiques 7.1 Constitutionnalité 7.2 Référendum 7.3 Forme de l'acte à adopter
8439 8439 8439 8439
8435 8435 8437
Arrêté fédéral portant approbation et mise en oeuvre d'un protocole de modification de l'accord sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE (Projet)
8441
Protocole de modification de l'accord entre la Confédération suisse et la Communauté européenne prévoyant des mesures équivalentes à celles prévues dans la directive 2003/48/CE du Conseil en matière de fiscalité des revenus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts
8443
8399
Message 1
Grandes lignes du projet
1.1
Contexte
1.1.1
Développement d'une norme internationale concernant l'EAR
Le 14 juin 2013, le Conseil fédéral s'est déclaré disposé à collaborer activement avec l'OCDE au développement d'une norme mondiale sur l'échange automatique de renseignements en matière fiscale (norme EAR) visant à garantir la conformité aux règles de la fiscalité. Il soulignait que cette norme devait être unique et globale, et
fixer des exigences élevées pour faire respecter le principe de spécialité et la confidentialité,
garantir la réciprocité,
régler de manière fiable l'identification des ayants droit économiques de toutes les structures juridiques, y compris les trusts et les sociétés de domicile.
La Suisse a dès lors participé activement au développement de la norme EAR de l'OCDE.
Etant donné que la norme EAR développée par l'OCDE correspond aux critères du Conseil fédéral, la Suisse a accordé son soutien, lors de la réunion des ministres des 6 et 7 mai 2014, à la déclaration sur l'EAR et à l'adoption définitive de la norme EAR par le Conseil de l'OCDE le 15 juillet 2014. Le 8 octobre 2014, le Conseil fédéral a adopté des mandats de négociation visant à introduire la norme EAR de l'OCDE avec des Etats partenaires, dont un mandat de négociation avec l'UE aux mêmes fins. Lors de la réunion plénière du Forum mondial, qui s'est tenue le 29 octobre 2014 à Berlin, près d'une centaine d'Etats ont déclaré vouloir adopter cette nouvelle norme. Plusieurs Etats ont annoncé le premier échange de renseignements pour 2017, d'autres dont la Suisse pour 2018, sous réserve que les procédures législatives internes nécessaires soient terminées.
Le 5 juin 2015, le Conseil fédéral a adopté le message relatif à l'approbation de l'accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l'échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA) et à sa mise en oeuvre (loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale) 1 ainsi que le message relatif à l'approbation de la Convention du Conseil de l'Europe et de l'OCDE concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale et à sa mise en oeuvre (modification de la loi sur l'assistance administrative fiscale) 2. Si l'EAR est introduit avec un Etat sur la base de ces deux accords internationaux, une activation au niveau bilatéral est nécessaire. Le 29 avril 2015, le Conseil fédéral a mis en consultation une première activation bilatérale: il s'agit de l'introduction de l'EAR avec 1 2
FF 2015 4975 FF 2015 5121
8400
l'Australie3. Outre le schéma convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale MCAA activation bilatérale, l'EAR peut être introduit par le biais d'un traité bilatéral. C'est la voie qui a été choisie pour l'accord avec l'UE, objet de la présente proposition.
L'UE a également pris plusieurs mesures en vue de l'application de la norme EAR de l'OCDE. Elle a approuvé le 9 décembre 2014 une révision de la directive sur l'assistance mutuelle4 en vertu de laquelle, à l'exception de l'Autriche5, les Etats membres s'engagent à collecter à compter du 1er janvier 2016 des données conformément à la norme EAR de l'OCDE et à se les échanger à partir de 20176. Outre les négociations avec la Suisse, l'UE a entamé des négociations avec d'autres Etats tiers (Liechtenstein, Andorre, Saint-Marin, Monaco) en vue d'introduire l'EAR.
1.1.2
Accord actuel entre la Suisse et l'UE sur la fiscalité de l'épargne
Depuis le 1er juillet 2005, la directive sur la fiscalité des revenus de l'épargne s'applique dans l'UE7. Elle règle l'imposition des intérêts versés hors de leur Etat de domicile à des personnes physiques résidant dans un Etat membre de l'UE. Elle prévoit en principe l'échange automatique de renseignements sur les paiements d'intérêts. A titre de solution de rechange, certains Etats membres opèrent une retenue d'impôt. Pour éviter que les contribuables des Etats membres de l'UE ne contournent la directive de l'Union européenne sur la fiscalité de l'épargne en effectuant des placements sur des places financières extérieures à l'UE, cette dernière a conclu des accords sur la fiscalité de l'épargne avec la Suisse, le Liechtenstein, Andorre, Saint-Marin, Monaco, ainsi qu'avec plusieurs territoires dépendants ou associés des Etats membres. Tous ces accords se fondent sur le système défini dans la directive européenne sur la fiscalité de l'épargne. L'accord du 26 octobre 2004 entre la Confédération suisse et la Communauté européenne prévoyant des mesures équivalentes à celles prévues dans la directive 2003/48/CE du Conseil en matière de fiscalité des revenus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts (accord sur la fiscalité de l'épargne UE)8 est entré en vigueur le 1er juillet 2005. Il fait partie des «accords bilatéraux II».
Les mesures destinées à garantir le recouvrement de l'impôt grevant les paiements transfrontaliers d'intérêts constituent le point essentiel de l'accord sur la fiscalité de l'épargne UE, à l'instar de la directive de l'UE sur la fiscalité des revenus de 3
4
5
6
7 8
Les documents peuvent être consultés à l'adresse www.admin.ch > Droit fédéral > Procédures de consultation > Procédures de consultation terminées > Département fédéral des finances.
Directive 2011/16/UE du Conseil du 15 février 2011 relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal et abrogeant la directive 77/799/CEE, JO L 64 du 13.3.2011, p. 1.
L'Autriche ne devra appliquer intégralement la directive 2014/107/UE qu'à partir du 1er janvier 2017, c'est-à-dire collecter des données conformément à la norme EAR de l'OCDE dès 2017 et les échanger en 2018 au plus tôt.
Directive 2014/107/UE du Conseil du 9 décembre 2014 modifiant la directive 2011/16/UE en ce qui concerne l'échange automatique et obligatoire d'informations dans le domaine fiscal, JO L 359 du 16.12.2014, p. 1.
Directive 2003/48/CE du Conseil du 3 juin 2003 en matière de fiscalité des revenus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts, JO L 157 du 26.6.2003, p. 38.
RS 0.641.926.81
8401
l'épargne. L'accord prévoit une retenue d'impôt de 35 % sur les intérêts versés par un agent payeur sis en Suisse, en règle générale une banque, à une personne physique qui a son domicile fiscal dans un Etat membre de l'UE. La retenue d'impôt, qui est conçue comme un impôt de garantie, n'a pas d'effet libératoire. Au lieu de se soumettre à la retenue à la source, la personne concernée peut habiliter l'agent payeur à déclarer les intérêts aux autorités fiscales de son domicile. L'accord sur la fiscalité de l'épargne UE comporte par ailleurs une clause relative à l'échange de renseignements sur demande; sa portée est limitée aux cas de fraude fiscale et aux infractions équivalentes, ainsi qu'aux revenus qui tombent dans le champ d'application de l'accord.
Outre les mesures visant à garantir l'impôt sur les paiements transfrontaliers d'intérêts, l'accord sur la fiscalité de l'épargne UE a pour autre élément essentiel une disposition qui prévoit que, sous certaines conditions, l'imposition à la source de dividendes, intérêts et redevances versés entre des sociétés associées, de la Suisse à un Etat membre ou inversement, est levée.
1.2
Déroulement et résultat des négociations
La Commission européenne souhaitait depuis 2008 réviser la directive de l'UE sur l'imposition des revenus de l'épargne pour combler certaines lacunes. Il s'agissait, d'une part, d'étendre la notion d'intérêt à d'autres instruments financiers, tels que les produits structurés avec protection du capital, certains contrats d'assurance sur la vie et les placements collectifs de capitaux, qui n'étaient pas pris en compte jusqu'à présent, et d'autre part, d'éviter que l'application de la directive puisse être contournée par le biais de sociétés ou structures interposées, telles que les trusts. Outre la directive, l'UE souhaitait également réviser les accords sur la fiscalité de l'épargne conclus avec des Etats tiers, étant donné que sur le plan matériel, ces accords se fondaient pour l'essentiel sur la directive. Le 14 mai 2013, le Conseil pour les affaires économiques et financières (Conseil ECOFIN) de l'UE a donné mandat à la Commission européenne d'entamer des négociations avec la Suisse, Andorre, le Liechtenstein, Monaco et Saint-Marin en vue d'adapter les accords bilatéraux sur la fiscalité de l'épargne. Lors des négociations, il convenait de tenir aussi compte des évolutions au plan international. Le 18 décembre 2013, le Conseil fédéral a adopté un mandat de négociation relatif à l'accord sur la fiscalité de l'épargne.
Sur la base de ce mandat de négociation, des pourparlers ont été entamés avec l'UE, dans la perspective d'une mise à jour technique de l'accord sur la fiscalité de l'épargne UE. Or il s'est avéré qu'une telle révision aurait soulevé de nombreuses questions techniques nécessitant des solutions parfois complexes. Si l'objectif avait été une issue rapide, les négociations auraient dû se limiter à quelques aspects. A contrario, une révision exhaustive aurait impliqué de longues discussions. Les parties sont finalement parvenues à la conclusion qu'une mise à jour purement technique de l'accord sur la fiscalité de l'épargne UE, au sens d'une solution intermédiaire, aurait certes été envisageable dans son principe, mais que dans la perspective d'une adoption probable au printemps 2014 d'une norme internationale sur l'EAR par l'OCDE, une révision de cette nature ne pouvait être que précaire sur la durée et incomplète quant à son contenu, tout en exigeant des efforts disproportionnés quant au résultat envisageable.
8402
Après que l'OCDE eut approuvé la norme EAR le 15 juillet 2014 et que le Conseil fédéral eut défini son mandat de négociation, le 8 octobre 2014, dans le but d'introduire l'EAR avec l'UE, les négociations en cours sur la révision de l'accord sur la fiscalité de l'épargne ont été réorientées. Quant aux compétences internes de l'UE en matière d'EAR, il s'est avéré que selon les avis des Etats membres de l'UE et de la Commission européenne, l'UE pouvait être considérée comme compétente en la matière. Les négociations ont donc été menées à terme avec l'UE et ont produit le présent résultat.
Les négociations ont débouché sur un protocole de modification à l'accord sur la fiscalité de l'épargne UE, paraphé le 19 mars 2015 et signé le 27 mai 2015, qui introduit l'EAR entre les parties contractantes (protocole de modification). Sur le plan matériel, le protocole de modification transforme, en le modifiant presque intégralement, l'accord existant sur la fiscalité de l'épargne en un accord EAR. La forme du protocole de modification a été choisie parce que le mandat de négociation de la Commission européenne portait sur une révision de l'accord sur la fiscalité de l'épargne et que certains éléments de cet accord pouvaient être repris dans le nouvel accord EAR avec l'UE.
1.3
Aperçu du contenu de l'accord
L'accord révisé (accord EAR avec l'UE) règle notamment trois éléments essentiels:
l'EAR conformément à la norme internationale de l'OCDE, laquelle a pu être intégrée à l'accord sans modification; lorsque cette norme offre des choix aux Etats qui l'appliquent, l'accord en fait mention; on s'assure ainsi que la Suisse est en mesure d'opérer ces choix équitablement vis-à-vis de tous les Etats partenaires et d'appliquer de manière uniforme la norme EAR de l'OCDE à leur égard;
l'échange de renseignements sur demande conformément à la norme de l'OCDE en vigueur (art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE);
l'exonération de l'imposition à la source pour les paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées, qui a été reprise telle quelle de l'accord sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE.
Le protocole de modification est complété d'une déclaration commune des parties contractantes, précisant qu'elles visent une entrée en vigueur au 1 er janvier 2017, sous réserve que les procédures d'approbation en Suisse et dans l'UE soient achevées. De plus, le protocole de modification comporte les dispositions nécessaires au passage ordonné du système de la fiscalité de l'épargne à l'EAR.
1.4
Liens avec le droit européen et le droit international
1.4.1
Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale et MCAA
La Convention du Conseil de l'Europe et de l'OCDE concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale (Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale) est un instrument complet de coopération multilatérale en 8403
matière fiscale. Son art. 6 précise que deux ou plusieurs parties peuvent convenir d'échanger automatiquement des renseignements pour certaines catégories de cas et selon les procédures qu'elles déterminent d'un commun accord. L'activation de l'EAR requiert par conséquent la conclusion d'un accord supplémentaire. La Suisse a signé la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale le 15 octobre 2013.
Le MCAA (Multilateral Competent Authority Agreement) constitue un accord supplémentaire permettant la mise en oeuvre de la norme EAR de l'OCDE sur la base de l'art. 6 de la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale. La Suisse a signé le MCAA le 19 novembre 2014. Le MCAA dispose que les renseignements destinés à être échangés doivent avoir été rassemblés conformément aux prescriptions de la Norme commune de déclaration et de diligence relatives aux comptes financiers (Norme commune de déclaration), qui fait partie intégrante de la norme EAR élaborée par l'OCDE. Cette dernière est annexée au MCAA. Le choix des Etats avec lesquels l'EAR sera convenu n'est pas préjudicié par le MCAA et nécessite une activation bilatérale séparée avec chaque Etat partenaire.
La procédure d'approbation parlementaire de la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale et du MCAA (y compris le projet de loi fédérale sur l'échange international automatique de renseignements en matière fiscale [loi EAR]), est en cours. L'activation bilatérale de l'EAR avec un Etat partenaire sur la base du MCAA sera systématiquement soumise au Parlement pour approbation sous la forme d'un objet séparé. Le premier a été mis en consultation le 29 avril 2015 et concerne l'introduction de l'EAR avec l'Australie9.
L'introduction de l'EAR avec les Etats membres de l'UE ne se fonde pas sur la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale et le MCAA, mais sur l'accord EAR avec l'UE, qui constitue une base légale autonome de l'EAR.
L'échange spontané de renseignements n'est pas inclus dans l'accord EAR avec l'UE. Si elle est approuvée, la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale fournira la seule base légale de l'échange spontané de renseignements avec les Etats membres de l'UE. L'accord EAR, en revanche, prévoit un échange de
renseignements sur demande. En cas d'approbation de l'accord EAR avec l'UE et de la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale, les Etats membres de l'UE qui auront adhéré à cette dernière auront à leur disposition jusqu'à trois bases légales pour solliciter des renseignements de la Suisse (art. 5 de l'accord EAR avec l'UE, art. 5 de la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale, et le cas échéant clause d'assistance administrative d'une convention contre les doubles impositions [CDI]). Parmi les CDI avec les Etats membres de l'UE, seules celles avec la Croatie, la Lettonie et la Lituanie, qui n'ont pas encore été révisées, ne contiennent pas encore la clause relative à l'échange de renseignements sur demande conforme à la norme de l'OCDE. En ce qui concerne la portée matérielle de l'obligation d'accorder une assistance administrative sur demande, elle est équivalente car les trois bases légales susmentionnées s'appuient toutes sur la norme de l'OCDE telle qu'elle est décrite à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE et dans le commentaire y afférant. En 9
Les documents peuvent être consultés à l'adresse www.admin.ch > Droit fédéral > Procédures de consultation > Procédures de consultation terminées > Département fédéral des finances.
8404
revanche, des différences peuvent apparaître quant à l'applicabilité temporelle et aux impôts visés par l'assistance administrative sur demande. Certaines CDI avec des Etats membres de l'UE comportent une clause d'assistance administrative limitée à certains types d'impôts. Par contre, l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE s'applique à l'échange de renseignements portant sur tous les types d'impôts. Cette disposition a donc été reprise, dans sa forme adaptée à la norme de l'OCDE, de l'accord sur la fiscalité de l'épargne UE dans l'accord EAR avec l'UE. Lorsqu'un Etat dépose une demande d'assistance administrative, il doit invoquer l'une des bases légales à sa disposition. L'Administration fédérale des contributions (AFC) examine ensuite si les conditions définies par la base légale choisie par l'Etat requérant sont remplies.
On ne peut invoquer plusieurs bases légales pour une même demande d'assistance.
Lorsque l'AFC rejette une demande d'assistance, l'Etat requérant peut reformuler sa demande en se fondant sur une autre base légale, que l'AFC vérifie à son tour.
1.4.2
Conventions contre les doubles impositions
Les clauses sur l'assistance administrative qui figurent dans les CDI conclues par la Suisse se limitent à l'échange de renseignements sur demande. Les protocoles aux CDI précisent que les Etats contractants ne sont pas tenus d'échanger des renseignements de manière automatique. Il faut dès lors créer une nouvelle base légale pour pouvoir introduire l'EAR avec un Etat partenaire. L'accord EAR avec l'UE constitue une base légale de cette nature.
Des chevauchements peuvent se produire entre l'accord EAR avec l'UE et certaines CDI avec des Etats membres de l'UE en matière d'échange de renseignements sur demande (art. 5 de l'accord EAR avec l'UE) et d'exonération de l'imposition à la source pour les paiements de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées (art. 9 de l'accord EAR avec l'UE). En ce qui concerne l'échange de renseignements sur demande, on se référera aux considérations relatives à la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale (cf. supra). Pour ce qui est de l'exonération de l'imposition à la source, une entreprise concernée peut invoquer la base légale qui lui profite le plus: elle fera valoir l'art. 9 de l'accord EAR avec l'UE si, par exemple, la CDI applicable ne prévoit pas de taux zéro pour les paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances. (Cf. à cet égard les considérations du ch. 3.3 relatives aux art. 5 et 9.)
1.4.3
Accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche
Les accords sur l'imposition à la source conclus par la Suisse avec le RoyaumeUni10 et avec l'Autriche11 sont entrés en vigueur le 1er janvier 2013. Ils comportent une régularisation du passé, selon laquelle les personnes domiciliées dans un Etat partenaire peuvent déclarer a posteriori les actifs non encore imposés qu'ils détien10
11
Accord du 6 octobre 2011 entre la Confédération suisse et le Royaume-Uni de GrandeBretagne et d'Irlande du Nord concernant la coopération en matière de fiscalité, modifié par le protocole signé le 20 mars 2012 (RS 0.672.936.74).
Accord du 13 avril 2012 entre la Confédération suisse et la République d'Autriche concernant la coopération en matière de fiscalité et de marchés financiers (RS 0.672.916.33).
8405
nent auprès d'une banque en Suisse à l'aide d'un paiement unique ou d'une déclaration volontaire. Cette régularisation est désormais achevée. De plus, ces accords prévoient le prélèvement d'un impôt libératoire sur les revenus et gains en capital des actifs détenus en Suisse par des personnes domiciliées dans un Etat partenaire.
Les personnes concernées peuvent également autoriser leur agent payeur à déclarer leurs revenus du capital à l'Etat partenaire. L'application de la norme EAR rend superflue l'imposition des revenus de capitaux sur la base des accords sur l'imposition à la source. Par conséquent, la Suisse négociera bilatéralement avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche une convention sur l'abrogation des accords sur l'imposition à la source. On s'assure ainsi d'une transition ordonnée vers l'EAR sur la base de l'accord EAR avec l'UE. L'art. 1, al. 2, de l'arrêté fédéral proposé dans le présent message habilite le Conseil fédéral à conclure de tels accords d'abrogation.
(Pour ce qui est de l'abrogation de la loi fédérale du 15 juin 2012 sur l'imposition internationale à la source [LISint]12, cf. les considérations y afférant au ch. 4.2.)
1.4.4
Accord sur la lutte contre la fraude
L'accord sur la lutte contre la fraude13 règle l'assistance administrative et l'entraide judiciaire en cas d'escroquerie ou de toute autre activité illégale dans les domaines des impôts indirects (droits de douane, taxe sur la valeur ajoutée, impôts de consommation spéciaux sur l'alcool, le tabac, les huiles minérales, etc.), des subventions et des marchés publics. L'accord n'ayant pas encore été ratifié par tous les Etats membres de l'UE, il n'est pas encore entré en vigueur. La Suisse l'a ratifié le 23 octobre 2008 et l'applique par anticipation depuis 2009 vis-à-vis des Etats membres de l'UE. Ces derniers ont également ratifié l'accord et ont déposé une déclaration indiquant qu'ils sont disposés à l'appliquer par anticipation.
En principe, l'accord EAR avec l'UE n'affecte pas l'accord sur la lutte contre la fraude. Un chevauchement n'apparaît qu'en matière d'échange de renseignements sur demande fondé sur l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE, applicable à tous les types d'impôts, tant directs qu'indirects. Les deux accords constituent des bases légales pour une demande d'assistance administrative en matière d'impôts indirects.
1.5
Appréciation
1.5.1
Adoption de normes internationales
L'accord EAR avec l'UE prévoit l'EAR selon la norme internationale de l'OCDE.
Bien que sur certains points, l'UE eût souhaité aller au-delà de cette norme, la Suisse a obtenu qu'elle soit reprise dans l'accord sans dérogation. Lorsque la norme EAR offre des choix aux Etats qui l'appliquent, l'accord en fait mention. De plus, l'accord EAR avec l'UE prévoit, dans le cadre des relations entre la Suisse et l'UE, une procédure simplifiée permettant de prendre en compte les développements futurs de 12 13
RS 672.4 Accord de coopération du 26 octobre 2004 entre la Confédération suisse, d'une part, et la Communauté européenne et ses Etats membres, d'autre part, pour lutter contre la fraude et toute autre activité illégale portant atteinte à leurs intérêts financiers (AAF; RS 0.351.926.81).
8406
la Norme commune de déclaration, pour autant que ces développements soient déjà repris dans le droit interne. Ces divers éléments garantissent l'application d'une norme EAR uniforme vis-à-vis de tous les Etats partenaires. Par ailleurs, la Suisse a pu convenir d'une réglementation sur la protection des données, qui se limite à la norme EAR et en vertu de laquelle s'appliquent en la matière les dispositions en vigueur du droit suisse ou du droit européen.
En ce qui concerne l'échange de renseignements sur demande, les parties sont également convenues de la norme internationale en vigueur. Les informations échangées dans le cadre de l'EAR peuvent servir à d'autres investigations des autorités fiscales des parties contractantes. L'EAR et l'échange de renseignements sur demande doivent dès lors être vus comme complémentaires.
1.5.2
Exonération de l'imposition à la source pour les paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées
Cette disposition a été reprise telle quelle de l'accord sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE14. Elle est dans l'intérêt de la place économique suisse, car les sociétés suisses qui perçoivent des dividendes, des intérêts et des redevances d'autres sociétés du groupe établies dans un Etat membre de l'UE bénéficient d'avantages fiscaux comparables aux sociétés établies dans un Etat membre de l'UE. La disposition interdit de prélever des impôts à la source sur ces paiements, et entraîne dans de nombreux cas une réduction substantielle de la charge fiscale totale d'un groupe: en effet, les impôts à la source sur les paiements au sein d'un groupe provoquent souvent une surimposition en l'absence de possibilités d'imputation effective dans l'Etat du bénéficiaire. La disposition concerne plus particulièrement les revenus qui ne sont pas déjà exonérés de l'impôt sur la base du droit interne de l'Etat membre de l'UE concerné ou d'une CDI avec la Suisse.
1.5.3
Passage du système de la fiscalité de l'épargne à l'EAR
Le protocole de modification comporte les dispositions nécessaires au passage ordonné du système de la fiscalité de l'épargne à l'EAR. On s'assure ainsi que les deux systèmes ne seront pas appliqués parallèlement et que l'EAR prendra sans solution de continuité la relève du système de fiscalité de l'épargne.
1.5.4
Régularisation du passé
Ces dernières années, plusieurs Etats membres de l'UE ont lancé des programmes de régularisation. Dans les Etats membres prévoyant une possibilité de régularisation qui n'est pas limitée dans le temps, la demande émanant des contribuables a augmenté, en réponse aux efforts accrus de lutte contre la soustraction fiscale. L'Alle14
Par rapport à l'art. 15 de l'accord sur la fiscalité de l'épargne, seuls certains passages à caractère transitoire et qui ne sont plus pertinents, ont été supprimés.
8407
magne et la dénonciation spontanée non punissable en constituent un exemple. Les compétences dans ce domaine étant strictement nationales, il n'était pas envisageable de négocier une solution commune pour tous les Etats membres de l'UE.
Dans le cadre des négociations, les représentants de la commission européenne se sont cependant déclarés disposés à rendre les Etats membres de l'UE attentifs à l'importance et aux avantages qu'ils auraient à tirer de l'octroi d'une possibilité de régularisation du passé en prévision de la mise en oeuvre de l'EAR. La Suisse ayant signé un accord en matière fiscale avec l'Italie le 23 février 2015, on peut considérer la question de la régularisation du passé comme réglée avec les Etats voisins et d'importants Etats membres de l'UE.
1.5.5
Accès au marché
Conformément au mandat de négociation, la Suisse a fait valoir dans le cadre des négociations visant l'introduction de l'EAR, tant vis-à-vis de l'UE elle-même que de divers Etats membres de l'UE, ses souhaits quant au maintien et à l'amélioration de l'accès des intermédiaires financiers suisses aux marchés de l'espace européen. Les négociateurs de l'UE et les Etats membres de l'UE ont systématiquement réagi avec réserve, voire négativement, aux intentions de lier formellement les deux dossiers, considérant l'EAR comme une norme globale et contraignante que la Suisse devrait introduire dans les meilleurs délais. On a parfois fait dépendre d'éventuels pourparlers sur l'accès aux marchés d'une solution au problème de la libre circulation des personnes.
A la mi-mars 2015, de premières discussions exploratoires ont pu être menées avec la Commission européenne à propos d'un accord sectoriel sur les services financiers, dont la faisabilité et la conception devraient encore être précisées. L'UE fait dépendre le cadre temporel et une éventuelle poursuite des discussions de l'évolution des relations globales entretenues avec la Suisse (notamment s'agissant de la libre circulation des personnes et de questions institutionnelles). Au niveau de l'UE, la Suisse a également oeuvré en faveur d'un achèvement rapide de la procédure d'équivalence en cours. A cet égard, la Commission européenne a reconnu, en novembre 2015, l'équivalence de la régulation et de la surveillance pour les contreparties centrales qui fournissent des services dits de clearing dans la gestion des transactions sur les plateformes de négociation. En matière d'assurances, l'UE a reconnu l'équivalence de la réglementation et de la surveillance suisses en juin 2015 avec Solvabilité II. Par ailleurs, lors d'autres cycles de négociation avec plusieurs Etats membres de l'UE, la Suisse oeuvrera en faveur du maintien et de l'amélioration éventuelle des conditions de l'accès aux marchés pour les prestataires de services financiers transfrontaliers. Lors de ces entretiens, elle évoquera notamment des exigences en matière prudentielle dont la réglementation ne relève pas de la compétence exclusive de l'UE.
1.5.6
Conclusion
L'accord EAR avec l'UE s'inscrit dans la stratégie du Conseil fédéral pour une place financière suisse compétitive, stable et intègre, dont les conditions-cadres sont acceptées à l'échelle internationale. Il constitue un pas important vers l'introduction 8408
en Suisse de la norme de l'OCDE sur l'EAR, étant donné qu'il permettra ce type d'échange avec 28 Etats membres de l'UE, dont d'importants pays limitrophes et partenaires. L'entrée en vigueur de l'accord le 1er janvier 2017 est soumise à la condition que les procédures d'approbation soient terminées d'ici là en Suisse et dans l'UE.
L'accord EAR avec l'UE a permis d'atteindre en particulier les objectifs suivants, compte tenu des conditions données dans le mandat de négociation du Conseil fédéral:
la clôture des négociations dans des délais très brefs, afin de rendre possible l'entrée en vigueur de l'accord au 1er janvier 2017 conformément à la déclaration faite par le Conseil fédéral au Forum mondial en octobre 2014 et sous réserve des impératifs de la procédure législative suisse;
l'accord sur l'EAR conforme à la norme internationale de l'OCDE, tout en évitant les dérogations spécifiques exigées par l'UE;
l'échange de renseignements sur demande basé sur la norme de l'OCDE en vigueur;
le maintien de l'exonération de l'impôt à la source pour les paiements transfrontaliers de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées;
l'ouverture de discussions exploratoires avec la Commission européenne sur le maintien et l'amélioration de l'accès aux marchés de la zone européenne pour les intermédiaires financiers suisses, à l'exclusion d'autres services;
l'encouragement de l'intérêt commun pour une mise en oeuvre conséquente de la norme internationale de l'OCDE, y compris des mécanismes de contrôle efficaces pour assurer des conditions de concurrence équitables.
Dans la perspective d'une généralisation de la norme EAR, l'accord EAR avec l'UE, principal partenaire de la Suisse en matière de commerce et d'investissements, est dans l'intérêt de la Suisse. Si l'accord n'entrait pas en vigueur le 1 er janvier 2017 mais à une date ultérieure, la Suisse ne pourrait pas respecter la déclaration faite au Forum mondial en 2014.
2
Résultats de la consultation
2.1
Généralités
Le protocole de modification a fait l'objet d'une procédure de consultation, qui s'est déroulée du 27 mai 2015 au 17 septembre 2015.
Parmi les participants invités à se prononcer, 25 cantons, la Conférence des directrices et directeurs cantonaux des finances, six partis politiques, six associations faîtières de l'économie et huit représentants de milieux intéressés ont donné leur avis. De plus, quatre autres participants ont aussi donné leur avis.
8409
2.2
Résultats de la procédure de consultation
La majorité des participants à la consultation sont favorables au projet.
Tous les cantons l'accueillent favorablement, mais le Tessin n'approuvera le projet qu'à la condition que l'art. 9 de l'accord EAR avec l'UE soit adapté à la directive de l'UE applicable aux sociétés mères et à leurs filiales15. La Conférence des directrices et directeurs cantonaux des finances approuve le projet elle aussi.
Parmi les partis politiques, cinq d'entre eux approuvent le projet. L'un des partis le refuse.
Parmi les 18 associations et organisations qui ont donné leur avis, treize d'entre elles approuvent le projet et cinq le refusent.
Les principales critiques et demandes des participants portent sur l'intégration de l'accord EAR avec l'UE, la concurrence équitable avec les autres places financières (level playing field), l'accès au marché, la régularisation du passé, ainsi que la protection des données et le principe de spécialité. Différentes critiques et demandes sont émises tant par des opposants que par des partisans de l'accord.
Intégration de l'accord EAR avec l'UE: certains participants critiquent le fait que l'accord ne soit pas intégré au paquet global visant à renouveler et développer les accords bilatéraux avec l'UE et que les dossiers ne soient pas liés. De manière générale, les opposants à l'accord EAR avec l'UE sont d'avis que l'EAR ne devrait pas être conclu avec toute l'UE mais uniquement avec certains Etats membres, ce qui permettrait d'imposer plus aisément des contreparties. Seuls certains participants demandent un meilleur échange de renseignements fiscaux également avec les pays émergents et en développement. Globalement, les participants sont favorables au maintien des critères définis par le Conseil fédéral pour mettre en oeuvre l'EAR.
Concurrence équitable avec les autres places financières (level playing field): des participants critiquent le fait que la Suisse introduise l'EAR avec des Etats avec lesquels les places financières concurrentes ne prévoient pas d'EAR et y voient une violation du principe de concurrence équitable entre les places financières internationales. Etant donné que l'UE n'a le mandat de négocier l'introduction de l'EAR qu'avec la Suisse, Monaco, Andorre, Saint-Marin et le Liechtenstein, les participants craignent que la Suisse soit la seule place financière à
mettre en oeuvre l'EAR avec les Etats membres de l'UE à partir du 1er janvier 2017 et demandent le report de la ratification.
Accès au marché: plusieurs participants se montrent insatisfaits quant à l'accès au marché, bien que certains mettent en avant le lien entre cette question et le dossier concernant la libre circulation des personnes. Quelques participants demandent à ce que les négociations sur l'accès au marché figurent en tête des priorités. Les opposants à l'accord considèrent que la garantie durable de l'accès au marché doit être une condition pour l'octroi de l'EAR et soulignent que la compétence en matière d'accès au marché relève des Etats membres de l'UE et non de l'UE.
Régularisation du passé: les participants jugent qu'une possibilité adéquate de régulariser le passé est une condition importante pour introduire l'EAR. Certains 15
Directive 2011/96/UE du Conseil du 30 novembre 2011 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d'États membres différents, JO L 345 du 29.12.2011, p. 11.
8410
demandent qu'une solution pour régulariser le passé soit trouvée avec tous les Etats membres de l'UE et non pas uniquement avec les pays voisins de la Suisse et d'autres pointent du doigt certains Etats membres de l'UE dans lesquels les possibilités de régulariser le passé ne sont pas suffisantes.
Protection des données et principe de spécialité: presque tous les participants considèrent que la protection des données et le respect du principe de spécialité, également en pratique, sont très importants. Les participants jugent que le cadre juridique en matière de protection des données au sein de l'UE est certes globalement suffisant, mais certains ont des doutes quant à l'exécution de la législation sur la protection des données dans les pays membres de l'UE.
2.3
Conclusion
Bien que le message ait suscité des prises de position tant favorables que défavorables, les participants ont globalement accueilli le projet positivement. De nombreuses critiques portent sur l'EAR en général et le report de la mise en oeuvre de l'EAR. Le Conseil fédéral considère que la mise en oeuvre de l'EAR avec l'UE est dans l'intérêt de la Suisse. Celle-ci ne pourra respecter sa déclaration quant à la mise en oeuvre de l'EAR que si l'accord EAR avec l'UE entre en vigueur le 1 er janvier 2017, comme prévu.
Pour le Conseil fédéral, le maintien et l'amélioration de l'accès aux marchés de la zone européenne pour les prestataires de services financiers figurent en tête des priorités. Des progrès en la matière ont pu être réalisés ces derniers mois. Cet objectif concerne toutefois une compétence de l'UE et il ne pourrait être atteint globalement, de manière juridiquement contraignante pour les deux parties, qu'au moyen d'un accord sectoriel sur les services financiers. La possibilité de conclure un tel accord a été abordée dans le cadre de premières discussions exploratoires avec l'UE et elle est en cours d'examen.
3
Explications relatives au protocole de modification
3.1
Remarques préliminaires
Signé le 27 mai 2015 par la Suisse et l'UE, le protocole de modification de l'accord actuel sur la fiscalité de l'épargne entre ces deux parties se compose de quatre articles (cf. le commentaire au ch. 3.6).
L'art. 1 modifie en profondeur l'accord sur la fiscalité de l'épargne, qui devient un nouvel accord sur l'EAR avec l'UE, subdivisé en onze articles et trois annexes (cf.
commentaire aux ch. 3.3 à 3.5). L'annexe I contient la Norme commune de déclaration approuvée par l'OCDE, l'annexe II des extraits des commentaires sur la Norme commune de déclaration et l'annexe III la liste des autorités compétentes.
Les art. 2 à 4 règlent l'entrée en vigueur et le champ d'application, l'ajout à l'accord EAR avec l'UE d'un protocole relatif à l'échange de renseignements sur demande et les langues du protocole de modification (cf. commentaire au ch. 3.6).
8411
3.2
Explications relatives au préambule du protocole de modification
Le préambule énonce le but et les conditions-cadres du protocole de modification. Il mentionne que le protocole de modification vise l'application de la norme internationale sur l'EAR entre les parties contractantes et l'amélioration de la conformité fiscale internationale.
Le préambule précise en particulier que le protocole de modification adapte la clause relative à l'échange de renseignements sur demande à la norme OCDE en vigueur (art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE).
Par ailleurs, il consigne que les parties contractantes appliqueront leur législation sur la protection des données aux renseignements échangés et qu'elles s'informeront mutuellement des modifications de la législation en question et de la pratique suivie dans sa mise en oeuvre. De plus, les Etats membres de l'UE et la Suisse devront prendre les mesures appropriées permettant de garantir la confidentialité des renseignements échangés et le respect du principe de spécialité, et mettre à disposition une infrastructure adéquate pour la mise en application de l'EAR (cf. commentaire concernant l'art. 6 de l'accord EAR avec l'UE).
Enfin, le dernier paragraphe du préambule précise que les catégories des institutions financières déclarantes et des comptes déclarables, de même que la portée des renseignements échangés ont été définis dans l'accord EAR avec l'UE de manière à limiter les possibilités des contribuables de ne pas déclarer des éléments pertinents du revenu et de la fortune. L'échange de renseignements prévu, nécessaire et proportionné, permettra aux autorités fiscales des parties contractantes de lutter contre la soustraction fiscale transfrontalière. L'exclusion prévue explicitement dans l'accord de certaines institutions financières et de certains comptes qui ne présentent qu'un risque mineur d'être utilisés à des fins de soustraction fiscale est compatible avec le but de l'échange de renseignements. On renonce par contre à préciser des limites de montants qui pourraient être facilement contournés par une répartition des comptes entre plusieurs institutions financières.
3.3
Commentaires des articles de l'accord EAR avec l'UE
Art. 1
Définitions
L'art. 1 définit les expressions utilisées dans l'accord EAR avec l'UE.
Le par. 1 contient une série de définitions inspirées du Modèle d'accord entre autorités compétentes16, qui fait partie intégrante de la norme EAR de l'OCDE.
Pour chaque Etat, on entend par «autorités compétentes» les autorités et personnes énumérées à l'annexe III, qui fait partie de l'accord. En Suisse, il est proposé que ce soit le ou la responsable du Département fédéral des finances (DFF) ou son repré-
16
Modèle d'accord entre autorités compétentes - Modèle multilatéral de l'OCDE du 15 juillet 2014, disponible sous http://www.oecd.org/fr/ctp/echange-de-renseignementsfiscaux/echange-automatique-de-renseignement-norme-commune-de-declaration.pdf.
8412
sentant autorisé, conformément à ce qui est prévu dans le projet relatif à la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale.
Les définitions des expressions «institution financière d'un Etat membre», «institution financière suisse», «institution financière déclarante» et «compte déclarable» correspondent sur le fond à celles de la Norme commune de déclaration (cf. ch. 3.4).
Les définitions du «compte déclarable d'un Etat membre» et du «compte déclarable suisse» sont des définitions sur mesure, pour la Suisse et les Etats membres de l'UE, du «compte déclarable».
Les définitions des expressions «ressortissant d'un Etat membre» et «ressortissant suisse» s'alignent également sur le Modèle d'accord entre autorités compétentes et sont adaptées au cadre des relations entre la Suisse et l'UE.
En vertu du par. 2, toutes les expressions non définies dans l'accord EAR avec l'UE sont interprétées, pour les Etats membres de l'UE, selon la directive sur l'assistance mutuelle et selon le droit national, si ce dernier est applicable, et pour la Suisse selon le droit suisse. L'interprétation doit néanmoins respecter le sens donné par les annexes I et II à l'expression concernée. Pour les Etats membres de l'UE, toutes les expressions qui ne sont définies ni dans l'accord EAR avec l'UE, ni dans les annexes I et II, sont interprétées selon la directive sur l'assistance mutuelle et selon le droit national, si ce dernier est applicable, et pour la Suisse selon le droit suisse.
Une réglementation similaire figure dans les CDI et les accords sur l'échange de renseignements en matière fiscale conclus par la Suisse, dans le MCAA et dans la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale.
Art. 2
Echange automatique de renseignements concernant les comptes déclarables
L'art. 2 précise les renseignements qui doivent être échangés. Il est conforme à l'article correspondant du Modèle d'accord entre autorités compétentes. Le par. 1 prévoit l'obligation fondamentale d'échanger annuellement les renseignements concernant les comptes déclarables. Ces renseignements doivent être collectés conformément aux obligations de déclaration et de diligence définies dans les annexes I et II et échangés automatiquement, chaque année, entre les autorités compétentes des Etats membres de l'UE et de la Suisse.
Le par. 2 expose quels renseignements doivent être échangés pour chaque compte déclarable. Ils peuvent être classés en trois catégories: Informations d'identification (let. a) Ces informations permettent à l'Etat qui les reçoit d'identifier le titulaire du compte ou les personnes qui détiennent le contrôle du compte. Elles comportent pour les personnes physiques le nom, l'adresse, le ou les numéros d'identification fiscale, la date de naissance et, le cas échéant, le lieu de naissance, et pour les entités, le nom, l'adresse et le ou les numéros d'identification fiscale.
Informations sur le compte (let. b et c) Ces informations servent à identifier le compte et l'institution financière qui le gère.
Sont échangés le numéro de compte ainsi que le nom et, le cas échéant, le numéro d'identification de l'institution financière déclarante.
8413
Informations financières (let. d à g) Les informations financières à déclarer dépendent du type de compte financier. Il s'agit de distinguer les comptes conservateurs des comptes de dépôt et des autres comptes non définis par la Norme commune de déclaration. Les informations financières englobent les intérêts, les dividendes, les soldes de compte, les revenus de certains produits d'assurance, le produit des ventes d'actifs financiers, les autres revenus produits par les actifs détenus sur le compte ou les autres versements effectués au titre du compte concerné. Si celui-ci est clôturé au cours de l'année, il faut déclarer sa fermeture au lieu de son solde.
Art. 3
Calendrier et modalités de l'échange automatique de renseignements
En vertu des par. 1 et 2, le montant et la qualification des versements effectués au titre d'un compte déclarable peuvent être déterminés conformément aux principes de la législation fiscale de l'Etat qui transmet les informations. Ce principe figure dans le Modèle d'accord entre autorités compétentes; il est donc conforme à la norme EAR de l'OCDE. Ce principe vise à permettre aux institutions financières déclarantes de déterminer de manière uniforme les montants et la qualification des versements à tous les Etats partenaires. Cette réglementation est précisée à l'art. 10, al. 2, du projet de loi EAR17. Celui-ci indique que le Conseil fédéral fixe les critères et les règles selon lesquels sont définis le montant et la qualification des versements au bénéfice d'un compte déclarable. Par ailleurs, il convient d'indiquer la monnaie dans laquelle les montants déclarés sont libellés.
Le par. 3 se réfère à l'art. 2, par. 1, du protocole de modification qui prévoit une entrée en vigueur au 1er janvier qui suit la dernière notification. Les deux dispositions ont pour effet conjoint que les renseignements au sens de l'art. 2 devront être collectés dès l'entrée en vigueur du protocole de modification. Par ailleurs, le par. 3 prescrit que les renseignements doivent être échangés dans les neuf mois qui suivent la fin de l'année civile à laquelle ils se rapportent, c'est-à-dire fin septembre au plus tard.
Les par. 4 et 5 règlent les aspects techniques de la transmission. Les renseignements doivent être échangés en langage XML selon une procédure automatisée. De plus, les autorités compétentes s'accorderont sur une ou plusieurs méthodes de transmission de données et une ou plusieurs normes de cryptage sous une forme contraignante au regard du droit international. Les par. 4 et 5 correspondent aux dispositions similaires du Modèle d'accord entre autorités compétentes.
Art. 4
Coopération en matière de conformité et d'exécution
L'art. 4 règle la collaboration entre les autorités compétentes en cas d'erreurs de transmission ou de non-respect des obligations de déclaration et de diligence par une institution financière déclarante. Lorsqu'il existe un soupçon fondé d'erreur de transmission ou de non-respect d'une obligation, les autorités compétentes doivent s'informer mutuellement et prendre les mesures appropriées en fonction de leur droit national, plus particulièrement à l'encontre d'une institution financière défaillante.
Les mesures incombant à l'autorité suisse compétente découleront de la future loi EAR. Le projet de loi EAR prévoit notamment des contrôles et des sanctions 17
FF 2015 5101 5108
8414
pénales. La collaboration relève des autorités compétentes. L'accord EAR avec l'UE ne prévoit aucun contact direct entre l'autorité compétente d'un Etat et une institution financière déclarante d'un autre Etat. L'art. 4 est conforme à l'article correspondant du Modèle d'accord entre autorités compétentes.
Art. 5
Echange d'informations sur demande
L'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE prévoit l'obligation d'échanger des renseignements sur demande. Il est complété d'un protocole (art. 3 du protocole de modification) et d'une déclaration de la Suisse (cf. commentaire au ch. 3.6). Le protocole contient des précisions quant aux conditions de l'assistance administrative qui doit être fournie. Dans sa déclaration, la Suisse signifie qu'elle ne fournira pas d'assistance administrative si la requête est fondée sur des données obtenues illégalement.
Cette réglementation correspond sur le fond à celle des CDI.
L'échange de renseignements sur demande prévu par l'accord EAR avec l'UE correspond sur le fond et quant à sa portée à la norme de l'OCDE telle qu'elle figure notamment à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE et dans le commentaire y afférant. Il englobe également les demandes groupées. De plus, des renseignements peuvent être échangés pour la détermination et la perception de tous les types d'impôts. En principe, les CDI, les accords sur l'échange de renseignements en matière fiscale, la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale et le présent accord EAR avec l'UE sont des instruments équivalents pour convenir d'un échange de renseignements sur demande conforme à la norme.
(Pour ce qui est du parallélisme des bases légales régissant l'échange de renseignements sur demande, on se référera au commentaire de la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale [ch. 1.4]).
Etant donné que la Suisse a convenu avec la plupart des Etats membres de l'UE une disposition relative à l'échange de renseignements sur demande conforme à la norme, l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE n'augmente que modérément le nombre des Etats partenaires de la Suisse dotés d'une clause d'échange de renseignements conforme à la norme. La Suisse n'a pas encore conclu de CDI incluant une clause d'échange de renseignements sur demande conforme à la norme avec la Croatie, la Lituanie et la Lettonie; toutefois, la Croatie et la Lituanie ont adhéré à la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale. Cela étant, l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE permet néanmoins au Danemark, à la Finlande, à la Grèce, à l'Irlande, à la Croatie, à la Lettonie, à la Lituanie, au Luxembourg, à Malte, à l'Autriche, au
Portugal, à la Roumanie et à la Slovaquie davantage d'échanges de renseignements sur demande dans la mesure où il étend, par rapport aux CDI avec ces Etats, le champ d'application des impôts pour la perception et la détermination desquels des informations peuvent être échangées.
L'exécution de l'échange de renseignements sur demande en application de l'accord EAR avec l'UE est réglée par la LAAF (cf. art. 1, al. 1, let. b, LAAF et les considérations du ch. 4.1).
Art. 6
Confidentialité et protection des données à caractère personnel
L'art. 6 s'aligne en principe sur les dispositions de la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale relatives à la confidentialité et à la protection des données ou au maintien du secret.
8415
En vertu du par. 1, les renseignements obtenus par un Etat membre de l'UE ou la Suisse au titre de l'accord EAR doivent rester confidentiels et protégés de la même manière que les informations obtenues par l'Etat membre de l'UE ou la Suisse sur la base de leur droit interne. L'Etat qui transmet les données peut communiquer à l'Etat qui les reçoit quelles mesures de protection de son droit national doivent être respectées par cet Etat en vue de garantir le niveau de protection des données requis.
Toutefois, les mesures en question doivent se borner au strict nécessaire pour assurer la protection des données. Dans le cadre des objets relatifs à la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale et au MCAA, qui contiennent des dispositions semblables, le Conseil fédéral doit être habilité à convenir avec les autorités compétentes des Etats partenaires des mesures de protection des données à respecter (cf. art. 5a LAAF et art. 6 P-loi EAR18). La législation suisse sur la protection des données répondant pour l'essentiel aux exigences internationales, de tels arrangements serviront généralement à s'assurer que l'Etat partenaire garantisse un niveau de protection des données suffisant. La protection des données dans l'UE et en Suisse est en principe jugée équivalente, si bien qu'on ne prévoit actuellement aucune convention supplémentaire en lien avec le présent accord.
Le par. 2 règle le principe de la spécialité. Les renseignements transmis ne peuvent être communiqués qu'aux personnes et autorités (y compris les tribunaux et les autorités de surveillance) concernées par l'établissement, la perception ou le recouvrement des impôts de cette partie, par les poursuites pénales concernant ces impôts, ou par les décisions sur les recours se rapportant à ces impôts ou par le contrôle de ce qui précède. Seules ces personnes ou autorités peuvent utiliser les renseignements transmis, et uniquement aux fins mentionnées ci-dessus (cf. les exceptions prévues à l'art. 6, al. 3, de l'accord EAR avec l'UE). La divulgation des renseignements transmis est autorisée au cours d'audiences publiques de tribunaux ou dans des jugements concernant les impôts en question. Cette réglementation correspond sur le fond à l'art. 26, al. 2, du Modèle de convention fiscale de l'OCDE.
Le par. 3 prévoit des
exceptions au principe selon lequel les renseignements transmis ne peuvent servir qu'aux fins énumérées dans le présent article. Les renseignements échangés peuvent être transmis à d'autres autorités pour leurs propres buts (par ex. la lutte contre le blanchiment d'agent, contre la corruption et contre le financement du terrorisme), pour autant que deux conditions soient remplies: d'une part, l'utilisation des informations pour ces autres buts doit être admise par le droit de l'Etat qui transmet les renseignements et, d'autre part, l'autorité compétente de cet Etat requis doit autoriser cette utilisation. Cette disposition correspond sur le fond à celle de l'art. 26, al. 2, du Modèle de convention fiscale de l'OCDE.
Le par. 3 ne s'applique pas lorsque les bases de calcul, mais non les informations elles-mêmes, sont transmises à d'autres autorités que les autorités fiscales dans le cadre d'obligations légales d'informer. Si, par exemple, une administration fiscale cantonale a connaissance, dans le cadre de l'EAR, du compte non déclaré d'un contribuable, le revenu et la fortune de ce dernier sont adaptés en conséquence. Dans le cadre des obligations légales d'informer, l'administration fiscale cantonale est habilitée à transmettre ces bases de calcul corrigées à d'autres services de l'administration (par ex. les caisses de compensation AVS ou les autorités gérant les bourses d'études), pour autant qu'elle ne transmette pas l'information proprement dite (c'est-à-dire le numéro du compte, son solde, ses produits, etc.). En revanche, si 18
FF 2015 5101 5106
8416
les informations elles-mêmes doivent être transmises, les conditions posées au par. 3 doivent être respectées.
L'Etat qui reçoit les renseignements n'a pas le droit de les divulguer à un autre Etat.
Il est en principe interdit à l'Etat bénéficiaire des renseignements de les retransmettre à un autre Etat sans autorisation de l'Etat qui les a transmis. On s'assure ainsi qu'un Etat ne reçoive aucun renseignement qu'il n'aurait pu se procurer directement.
De plus, la disposition permet simultanément la transmission à la Suisse d'informations que les Etats membres de l'UE s'échangent entre eux sur la base de la directive sur l'assistance mutuelle, pour autant que l'Etat qui a transmis l'information à l'origine ait donné son accord.
Le par. 4 régit la procédure de notification en cas de violation de l'obligation de confidentialité et de défaillance des garanties. Il convient de plus de communiquer à l'Etat partenaire concerné les sanctions appliquées et les mesures correctives adoptées en conséquence. Sur le fond, la disposition correspond à celle figurant dans le Modèle d'accord entre autorités compétentes.
Art. 7
Consultations et suspension de l'accord
En vertu du par. 1, la tenue de consultations entre autorités compétentes est prévue sur demande d'un Etat membre de l'UE ou de la Suisse en cas de difficultés de mise en oeuvre ou d'interprétation de l'accord EAR avec l'UE. S'il s'agit d'un problème d'interprétation, la Commission européenne peut participer aux consultations à la demande de l'une des autorités compétentes. La Commission européenne et les autres autorités compétentes doivent être informées du résultat des consultations.
En vertu du par. 2, l'échange de renseignements au titre de l'accord EAR avec l'UE peut être suspendu par une autorité compétente vis-à-vis d'une autre autorité compétente si l'accord n'est largement pas respecté ou ne l'a pas été, et si les consultations prévues au par. 1 ne permettent pas un règlement approprié. L'autorité compétente qui envisage de suspendre l'échange de renseignements au titre de l'accord vis-à-vis d'un Etat partenaire doit informer par écrit l'autorité compétente de ce dernier. Le non-respect de la confidentialité et des dispositions sur la protection des données, l'incapacité à fournir des informations appropriées ou en temps utile, la détermination du statut d'entités ou de comptes en tant qu'institution financière non déclarante ou de compte non déclarable contrairement aux principes de la Norme commune de déclaration peuvent par exemple justifier une suspension de l'échange de renseignements au titre de l'accord EAR avec l'UE.
Art. 8
Modifications
En application des par. 1 à 4, l'accord EAR avec l'UE peut être modifié, moyennant consultations préalables, par un protocole de modification ou par un nouvel accord.
Les consultations ont lieu dans le sillage de modifications de la norme de l'OCDE ou d'autres évolutions au plan international, ou encore en vue d'améliorer le fonctionnement de l'accord. Dans la perspective des consultations, chaque partie contractante peut informer l'autre de développements possibles susceptibles d'affecter l'accord EAR avec l'UE, y compris la conclusion d'accords pertinents avec des Etats tiers. Les consultations ont lieu dans le délai d'un mois et en cas d'urgence aussi rapidement que possible, sur demande de l'une des parties contractantes.
8417
Si l'une des parties contractantes applique une modification de la norme EAR décidée par l'OCDE, qu'il s'agisse de l'UE ou de ses Etats membres dans le cadre de la directive sur l'assistance mutuelle ou de la Suisse dans celui d'un accord avec un Etat tiers ou de sa législation interne, elle peut demander, en vertu du par. 5, des consultations dans la perspective d'une adaptation des annexes I et II de l'accord. Si les consultations mènent à un consensus sur les adaptations nécessaires de ces annexes, la partie contractante qui a demandé les consultations peut provisoirement appliquer la version révisée de ces annexes jusqu'à l'amendement formel de l'accord. Cette procédure simplifiée facilite, pour les parties contractantes, l'application d'une norme uniforme à l'égard de tous les Etats partenaires. Elle ne remet pas en cause les procédures d'approbation internes nécessaires. L'application provisoire de modifications de la norme EAR ne peut intervenir qu'après leur approbation, conformément aux exigences internes de la Suisse et de l'UE (c'est-à-dire une révision de la directive sur l'assistance mutuelle pour l'UE, l'approbation d'un accord avec un Etat tiers ou la révision de la législation nationale pour la Suisse).
Cette procédure ne concerne que les modifications de la Norme commune de déclaration, c'est-à-dire des obligations de diligence auxquelles l'institution financière doit se conformer en vue de l'identification des comptes déclarables. D'autres modifications ne concernant pas uniquement les annexes I et II, par exemple une extension des renseignements qui doivent être échangés, exigeraient au préalable une adaptation formelle de l'accord.
Art. 9
Paiements de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés
L'art. 15 de l'accord sur la fiscalité de l'épargne a été repris sans changement en tant qu'art. 9 de l'accord EAR avec l'UE19. L'article n'a pas été adapté à la directive révisée de l'UE applicable aux sociétés mères et à leurs filiales, car le résultat d'une adaptation de l'art. 9 de l'accord EAR aurait pu se révéler moins avantageux pour la Suisse qu'une reprise sans modification. En vertu du par. 1, dans les relations entre les Etats membres de l'UE et la Suisse, les dividendes payés par des sociétés filles à leurs sociétés mères ne sont pas imposés dans l'Etat de la source:
lorsque la société mère détient directement au moins 25 % du capital de la filiale pendant au moins deux ans,
lorsqu'aucune des deux sociétés n'a sa résidence fiscale dans un Etat tiers,
lorsqu'aucune des deux sociétés n'est exonérée d'impôts, et
lorsque les deux sociétés revêtent la forme d'une société de capitaux.
Sont réservées les prescriptions du droit national ou de conventions destinées à prévenir la fraude ou les abus en Suisse ou dans les Etats membres de l'UE.
En vertu du par. 2, dans les relations entre les Etats membres de l'UE et la Suisse, les intérêts et redevances payés entre sociétés associées et établissements stables ne sont pas imposés dans l'Etat de la source:
19
lorsque ces sociétés sont liées par une participation directe d'au moins 25 % pendant au moins deux ans ou sont toutes deux détenues par une société tierce qui détient directement une participation d'au moins 25 % dans le
Par rapport à l'art. 15 de l'accord sur la fiscalité de l'épargne, seuls certains passages à caractère transitoire et qui ne sont plus pertinents, ont été supprimés.
8418
capital de la première société et dans le capital de la seconde société pendant au moins deux ans,
lorsqu'une société a sa résidence fiscale ou un établissement stable situé dans un Etat membre de l'UE et que l'autre société a sa résidence fiscale ou un autre établissement stable situé en Suisse,
lorsqu'aucune de ces sociétés n'a sa résidence fiscale ni aucun de ses établissements stables dans un Etat tiers,
lorsque toutes les sociétés sont assujetties à l'impôt sur les sociétés sans bénéficier d'une exonération, en particulier concernant des paiements d'intérêts et de redevances, et
lorsque chaque société revêt la forme d'une société de capitaux.
En matière de paiements d'intérêts et de redevances aussi, les prescriptions du droit national ou de conventions destinées à prévenir la fraude ou les abus en Suisse ou dans les Etats membres de l'UE sont réservées.
Enfin, en vertu du par. 3, ne sont pas concernées les CDI conclues entre la Suisse et les Etats membres de l'UE qui prévoient un traitement fiscal plus avantageux des paiements de dividendes, d'intérêts et de redevances.
Art. 10
Dénonciation
Les deux parties contractantes peuvent dénoncer l'accord EAR avec l'UE en respectant un délai de douze mois. Tous les renseignements échangés au titre de l'accord restent soumis aux dispositions de l'art. 6 sur la protection des données, y compris en cas de dénonciation.
Art. 11
Champ d'application territorial
L'accord EAR avec l'UE s'applique à la Suisse et à tous les territoires des Etats membres de l'UE dans lesquels s'applique le Traité sur l'Union européenne (Traité sur l'UE)20. L'art. 52 du Traité sur l'UE règle, en relation avec l'art. 355 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (Traité sur le fonctionnement de l'UE)21, le champ d'application territorial du Traité sur l'UE. Ainsi, par exemple, Gibraltar tombe sous le coup de l'art. 355, al. 3, du Traité sur le fonctionnement de l'UE, en vertu duquel les traités s'appliquent aux territoires européens dont un État membre assume les relations extérieures.
3.4
Explications relatives à l'annexe I (Norme commune de déclaration)
L'accord EAR avec l'UE prévoit l'échange de renseignements collectés conformément aux prescriptions de la Norme commune de déclaration. Ces prescriptions sont exposées à l'annexe I et font partie de l'accord. Sur le fond, l'annexe I correspond à la Norme commune de déclaration, qui fait partie intégrante de la norme EAR de 20 21
Traité sur l'Union européenne, JO C 326 du 26.10.2012, p. 13 à 390, version consolidée.
Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, JO C 326 du 26.10.2012, p. 47 à 390, version consolidée.
8419
l'OCDE, ainsi qu'à l'annexe au MCAA, que le Conseil fédéral a soumis au Parlement avec le message du 5 juin 201522.
L'accord EAR avec l'UE règle sur le fond les informations qui doivent être échangées entre les Etats membres de l'UE et la Suisse, de même que les procédures applicables. Pour sa part, la Norme commune de déclaration au sens de l'annexe I définit les obligations de diligence raisonnable que les institutions financières doivent respecter pour identifier les comptes déclarables; en d'autres termes, qui doit obtenir quoi, sur qui et comment. Ces informations sont ensuite transmises à l'autorité fiscale de l'Etat de résidence de l'institution financière, qui les achemine à son tour aux autorités fiscales des Etats partenaires.
La Norme commune de déclaration régit différents aspects liés à la collecte des données: Qui: les institutions financières déclarantes englobent non seulement les banques et les établissements gérant des dépôts de titres, mais également d'autres institutions financières telles que les sociétés d'investissement et certaines sociétés d'assurance.
Font exception les institutions financières qui présentent un faible risque d'être utilisées dans un but de fraude fiscale (par ex. certains véhicules de placement collectif).
Quoi: il s'agit en principe de renseignements sur la personne devant faire l'objet d'une déclaration (nom, adresse, date de naissance, numéro d'identification fiscale, etc.) et sur le compte (numéro de compte, solde, intérêts, dividendes, etc.). La déclaration des soldes est nécessaire pour éviter que les contribuables n'essaient de dissimuler une fortune constituée de revenus ou d'avoirs qui n'ont pas été imposés. La déclaration doit également comporter des indications sur l'institution financière qui détient le compte.
Sur qui: les comptes déclarables comprennent les comptes des personnes physiques et des entités (y compris les trusts et les fondations), la Norme commune de déclaration contenant également l'obligation de procéder à un examen des entités passives et, le cas échéant, de déclarer les personnes physiques qui en détiennent le contrôle effectif. On évite ainsi que l'EAR puisse être contourné au moyen d'une personne morale ou d'une entité juridique. Les comptes à contrôler sont les comptes conservateurs, les comptes de dépôt, les
participations au capital propre et aux capitaux étrangers d'une institution financière, les contrats d'assurance à valeur de rachat et les contrats de rente. Sont exclus les comptes présentant un faible risque d'être utilisées dans un but de fraude fiscale (par ex. les comptes de garantie de loyer ou certaines formes de prévoyance comme les comptes de prévoyance du pilier 3a).
Comment: la Norme commune de déclaration fixe des obligations de diligence différentes selon que le compte est préexistant ou nouveau et selon qu'il est détenu par une personne physique ou par une entité. Cette différenciation des obligations entre les comptes préexistants et les nouveaux comptes est nécessaire, car il est plus difficile et plus coûteux pour les institutions financières de se procurer des informations auprès des titulaires de comptes préexistants qu'au moment de l'ouverture du compte. Les comptes des personnes physiques et ceux des entités font également l'objet d'obligations de diligence distinctes. Concernant les entités, l'institution financière doit, dans certains cas, identifier les personnes qui en détiennent le contrôle.
22
FF 2015 4975
8420
La Norme commune de déclaration présente à plusieurs égards un vaste champ d'application pour limiter les possibilités des contribuables de contourner l'EAR à travers certaines institutions ou certains produits de placement.
Section I
Obligations générales de déclaration
Le par. A répète les renseignements à déclarer et à échanger en vertu de l'EAR, tels qu'ils sont déjà définis dans l'art. 2 de l'accord EAR avec l'UE. Cette liste doit être considérée en relation avec les par. C à E, qui répertorient des exceptions.
Lorsque les comptes déclarables sont des comptes préexistants, le numéro d'identification fiscale et la date de naissance du détenteur ne doivent être déclarés que s'ils figurent dans les dossiers de l'institution financière ou s'il faut les saisir en vertu du droit national. En Suisse, la date de naissance est généralement enregistrée dans le cadre des obligations de diligence destinées à lutter contre le blanchiment d'argent.
En revanche, le droit suisse n'impose pas de répertorier le numéro d'identification fiscale. L'accord FATCA23, qui impose d'enregistrer le numéro américain d'identification fiscale des personnes américaines, constitue une exception. Si les institutions financières déclarantes ne disposent pas du numéro d'identification fiscale ou de la date de naissance, elles doivent déployer des efforts raisonnables pour se les procurer.
Le droit suisse n'imposant pas de saisir le lieu de naissance, celui-ci ne doit pas être communiqué par les institutions financières suisses déclarantes.
Section II
Obligations générales de diligence raisonnable
Un compte est considéré comme un compte déclarable à partir de la date à laquelle il est identifié comme tel. Le compte doit être déclaré chaque année même si sa valeur ou son solde est nul ou négatif. Cela s'applique également aux comptes sur lesquels aucun montant n'a été crédité. Sauf disposition contraire, les renseignements relatifs à un compte déclarable sont transmis chaque année au cours de l'année civile qui suit celle à laquelle ils se rapportent.
Le solde ou la valeur d'un compte sont calculés le dernier jour de l'année civile ou d'une autre période de déclaration adéquate.
Les Etats membres de l'UE et la Suisse peuvent autoriser les institutions financières déclarantes à faire appel à des tiers prestataires de service et à appliquer aux comptes préexistants les obligations de diligence prévues pour les nouveaux comptes et aux comptes de faible valeur celles qui concernent les comptes de valeur élevée. Dans le projet de loi EAR, le Conseil fédéral propose de faire usage de cette possibilité (cf. art. 9, al. 1, P-loi EAR24).
23 24
Accord du 14 février 2013 entre la Suisse et les Etats-Unis d'Amérique sur leur coopération visant à faciliter la mise en oeuvre du FATCA (RS 0.672.933.63).
FF 2015 5101 5107 ss
8421
Section III
Procédures de diligence raisonnable applicables aux comptes de personnes physiques préexistants
Les institutions financières déclarantes doivent en principe examiner tous les comptes de personnes physiques préexistants, mais les obligations de diligence applicables diffèrent selon que le compte est de faible valeur ou de valeur élevée.
Les contrats d'assurance avec valeur de rachat ou les contrats de rente ne sont pas soumis à une obligation d'examen, d'identification et de déclaration. Cette exception s'applique uniquement si le cadre législatif empêche la vente de tels contrats à des résidents d'un Etat soumis à déclaration et ce, indépendamment du lieu où se déroule la transaction. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration comportent des explications plus détaillées quant à cette exception (section III, Cm 2 et 3 des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Le protocole de modification est complété par une déclaration commune des parties contractantes portant sur cette clause d'exception (cf. commentaire de la quatrième déclaration, ch. 3.6).
Le par. D règle, en fonction de la date d'entrée en vigueur du protocole de modification, la période durant laquelle l'examen des comptes préexistants des personnes physiques doit intervenir. Il s'agit des mêmes délais d'un et de deux ans que ceux prévus par le projet de loi EAR.
Procédures de diligence pour les comptes préexistants de faible valeur Lorsqu'un compte préexistant d'une personne physique affiche un solde total ou une valeur totale d'un million de dollars américains ou moins, il s'agit d'un compte de faible valeur. L'annexe I n'indique que des montants en dollars américains, étant précisé qu'il peut s'agir de montants équivalents dans la devise d'un Etat membre de l'UE ou en francs suisses (cf. également le commentaire de l'annexe I, section VII, et de l'art. 2, al. 1, let. k, P-loi EAR25). Dans le cas d'un compte de faible valeur, l'institution financière doit déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives ou, le cas échéant, en recherchant des indices. Les Etats qui appliquent la Norme commune de déclaration peuvent permettre aux institutions financières de recourir aux deux procédures ou uniquement à la recherche d'indices. Le Conseil fédéral propose d'autoriser les deux procédures (cf. art. 9, al. 1, let. e, P-loi EAR26).
Déterminer la domiciliation à
l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives est une procédure simplifiée pour satisfaire aux obligations de diligence. L'institution financière déclarante peut ainsi utiliser des pièces justificatives enregistrées qui confirment l'adresse de résidence actuelle du titulaire du compte. Une institution financière ne peut s'appuyer sur une adresse figurant dans ses documents que si celle-ci est à jour et se base sur des pièces justificatives. Concrètement, cela signifie qu'elle peut par exemple se fier à une adresse indiquée sur un passeport ou une carte d'identité en cours de validité. Les commentaires sur la Norme commune de déclaration comportent des explications plus détaillées sur cette procédure (section III, Cm 7 à 12 des commentaires sur la Norme commune de déclaration). On se référera aussi à l'art. 11, al. 5 et 6, du projet de loi EAR27, qui 25 26 27
FF 2015 5101 s.
FF 2015 5101 5108 s.
FF 2015 5101 5109
8422
précise certains points, mais ne restreint aucunement les possibilités offertes par la Norme commune de déclaration et ses commentaires.
Si les conditions visant à déterminer la domiciliation à l'aide d'une adresse de résidence attestée par des pièces justificatives ne sont pas réunies, l'institution financière doit la déterminer par voie électronique, sur la base d'indices. Dans ce cas, l'institution financière déclarante doit examiner les données électroniques à la recherche des indices énoncés ci-après. Ceux-ci constituent plusieurs facteurs indiquant où le titulaire du compte est domicilié:
identification du titulaire du compte comme résident d'un Etat soumis à déclaration;
adresse postale ou de domicile actuelle (y compris une boîte postale) dans un Etat soumis à déclaration;
un ou plusieurs numéros de téléphone dans un Etat soumis à déclaration et aucun numéro de téléphone dans l'Etat de l'institution financière déclarante;
ordre de virement permanent (sauf sur un compte de dépôt) sur un compte géré dans un Etat soumis à déclaration;
procuration ou délégation de signature en cours de validité accordée à une personne dont l'adresse est située dans un Etat soumis à déclaration; ou
adresse portant la mention «poste restante» ou «à l'attention de» dans un Etat soumis à déclaration si l'institution financière déclarante n'a pas d'autre adresse enregistrée pour le titulaire du compte.
En cas d'indices contradictoires, il faut demander une auto-certification ou des pièces justificatives. Sinon, une déclaration sera adressée à tous les Etats soumis à déclaration pour lesquels un indice est identifié (des règles spécifiques s'appliquent si le seul indice trouvé se réfère à une mention «poste restante» ou «à l'attention de»). Lorsqu'aucun indice n'est trouvé, le compte est alors considéré comme non documenté. Les Etats peuvent prévoir une déclaration à l'autorité fiscale pour les comptes non documentés (cf. art. 15, al. 1, P-loi EAR). Celle-ci peut alors examiner pourquoi l'institution financière en question a des comptes non documentés et si cela peut être amélioré au moyen de mesures de mise en oeuvre adéquate des obligations de diligence. Les indications concernant des comptes non documentés ne sont pas transmises aux Etats partenaires.
Obligations de diligence pour les comptes préexistants de valeur élevée Par comptes préexistants de valeur élevée, on entend les comptes qui présentent un solde total ou une valeur totale excédant un million de dollars américains (cf. également art. 2, al. 1, let. 1, P-loi EAR). Ces comptes sont assujettis à des obligations de diligence étendues, qui comprennent notamment une recherche dans les dossiers papier et une prise de renseignements auprès du chargé de clientèle afin de déterminer les faits dont il a connaissance.
La procédure reposant sur l'adresse de résidence ne s'applique pas aux comptes de valeur élevée. Il faut rechercher des indices par voie électronique. De plus, une recherche dans les dossiers papier est prévue lorsque les bases de données de l'institution financière déclarante susceptibles d'être examinées par voie électronique ne contiennent pas les champs requis pour tous les facteurs susmentionnés. Par exemple, si tous ceux-ci, à l'exception des procurations et des autorisations de 8423
signature, sont enregistrés sur des supports électroniques et que ces données électroniques sont consultables, l'institution financière peut limiter la recherche dans les dossiers papier aux seules procurations et autorisations de signature. En plus de la recherche d'indices par voie électronique et dans les dossiers papier, le chargé de clientèle des comptes de valeur élevée doit être interrogé. Pour le reste de la procédure, on se référera aux explications concernant les obligations de diligence applicables aux comptes préexistants de faible valeur.
Section IV
Procédures de diligence applicables aux nouveaux comptes de personnes physiques
Concernant les nouveaux comptes de personnes physiques, la Norme commune de déclaration prévoit l'obtention d'une auto-certification lors de l'ouverture du compte. Les obligations de diligence doivent en principe s'appliquer à tous les comptes. Pour être valable, l'auto-certification doit être signée et datée par le titulaire du compte et indiquer son nom, son adresse de résidence, l'Etat ou les Etats de sa domiciliation fiscale, son ou ses numéros d'identification fiscale et sa date de naissance. L'institution financière déclarante doit vérifier la plausibilité de cette auto-certification après l'avoir reçue. Pour ce faire, il est prévu que l'institution financière s'appuie sur les renseignements collectés lors de l'ouverture du compte, y compris les documents saisis dans le cadre des procédures de lutte contre le blanchiment d'argent.
La Norme commune de déclaration et ses commentaires précisent qu'une autocertification est valable jusqu'à ce qu'un changement de circonstances amène l'institution financière déclarante à savoir ou à avoir tout lieu de savoir que l'autocertification originale est inexacte ou n'est pas fiable (cf. également l'art. 11, al. 1, P-loi EAR). Ils comportent des explications supplémentaires sur ce sujet (cf. notamment la section IV, Cm 12 ss, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Par ailleurs, l'art. 18 du projet de loi EAR énonce que la personne qui a délivré une auto-certification est tenue de communiquer à l'institution financière suisse déclarante les modifications des indications figurant dans son auto-certification. Dès lors, la responsabilité concernant la mise à jour des renseignements documentés auprès de l'institution financière incombe non seulement à celle-ci, mais également à la personne qui a rempli l'auto-certification.
Section V
Obligations de diligence raisonnable applicables aux comptes d'entités préexistants
Concernant les comptes d'entités préexistants, les institutions financières doivent déterminer (1) si l'entité est une personne devant faire l'objet d'une déclaration et (2) si l'entité, qui ne constitue pas une Institution financière (Non Financial Entity, ENF), est une ENF passive, auquel cas la domiciliation des personnes détenant le contrôle doit être identifiée. L'expression «ENF passive» est définie à la section VIII, par. D, ch. 8, de la Norme commune de déclaration. Pour simplifier, il s'agit d'une entité qui n'est pas une institution financière et qui n'exerce pas d'activité de négoce, de fabrication ou une autre activité commerciale. Un trust ou une fondation présentant des caractéristiques similaires à un trust sont des exemples classiques d'ENF passives.
Les comptes d'entités préexistants dont le solde total ou la valeur totale n'excède pas 250 000 dollars américains ne sont pas soumis à l'obligation d'examen, d'identifica8424
tion et de déclaration à condition que l'Etat mettant en oeuvre la Norme commune de déclaration l'autorise. Cette exception a été introduite dans la Norme commune de déclaration pour réduire les frais de mise en oeuvre des institutions financières, car les obligations de diligence relatives aux entités sont plus complexes que celles concernant les personnes physiques. Le Conseil fédéral propose de faire usage de cette possibilité (cf. à ce sujet le commentaire de l'art. 9, al. 1, let. d, P-loi EAR28).
Les obligations d'examen, d'identification et de déclaration s'appliquent dès que l'un de ces comptes a un solde total ou une valeur totale de plus de 250 000 dollars américains.
La Norme commune de déclaration indique que certaines entités ne sont pas des personnes devant faire l'objet d'une déclaration, notamment certaines sociétés de capitaux cotées en bourse, les entités publiques, les organisations internationales, les banques centrales et certaines institutions financières (cf. la définition d'une «personne devant faire l'objet d'une déclaration» à la section VIII, par. D, ch. 2 de la Norme commune de déclaration). Les obligations de diligence fixées dans la Norme commune de déclaration ne s'appliquent pas aux comptes de ces entités.
En vertu de la section V, par. E, ch. 1, de la Norme commune de déclaration, les comptes d'entités préexistants présentant un solde supérieur à 250 000 dollars américains doivent être examinés dans un délai de deux ans suivant l'entrée en vigueur du protocole de modification. Il s'agit du même délai de deux ans que celui prévu par le projet de loi EAR.
Procédures d'examen pour déterminer si l'entité est une personne soumise à déclaration Pour déterminer si et dans quel Etat une entité est une personne devant faire l'objet d'une déclaration, on peut généralement s'appuyer sur les renseignements disponibles (par ex. ceux collectés dans le cadre des procédures visant à identifier les clients et à lutter contre le blanchiment d'argent) ou, le cas échéant, obtenir une auto-certification. Pour ce qui est de l'auto-certification, on se référera au commentaire de la section IV.
Procédures d'examen pour déterminer les personnes détenant le contrôle de l'entité Que le compte ait ou non été identifié comme déclarable lors de la procédure d'examen susmentionnée, l'institution
financière déclarante doit déterminer si l'entité est une ENF passive dont les personnes en détenant le contrôle sont domiciliées dans un Etat soumis à déclaration. Le cas échéant, un compte déclarable fera l'objet d'une autre déclaration concernant les personnes qui détiennent le contrôle de l'entité. Cette déclaration sera alors effectuée auprès de l'Etat de domiciliation de l'entité et des Etats de domiciliation des personnes détenant le contrôle de l'entité, dans la mesure où un EAR a pris effet avec ces Etats.
La Norme commune de déclaration prévoit d'identifier les personnes détenant le contrôle d'une ENF passive pour éviter que ces entités ne servent à contourner l'EAR.
Pour déterminer si l'entité est une ENF passive ou active, on peut généralement s'appuyer sur les renseignements disponibles (par ex. ceux qui ont été collectés dans 28
FF 2015 4975
8425
le cadre des procédures de lutte contre le blanchiment d'argent) ou, le cas échéant, obtenir une auto-certification. Concernant cette dernière, on se référera aux commentaires de la section IV. Lorsqu'il s'agit d'une ENF passive, il convient, dans un deuxième temps, d'identifier les personnes en détenant le contrôle. Pour ce faire, les procédures d'examen à appliquer dépendent du solde total ou de la valeur totale du compte: si celui-ci présente un solde total ou une valeur totale n'excédant pas un million de dollars américains, l'institution financière déclarante peut alors se baser sur les renseignements recueillis lors des procédures de lutte contre le blanchiment d'argent. Sinon, elle doit demander une auto-certification au titulaire du compte ou aux personnes exerçant le contrôle de l'entité (cf. les commentaires de la section IV sur l'auto-certification). Lorsqu'aucune auto-certification ne peut être obtenue, il faut rechercher des indices pour déterminer la domiciliation.
Section VI
Obligations de diligence raisonnable applicables aux nouveaux comptes d'entités
Les nouveaux comptes d'entités sont soumis aux deux mêmes examens que les comptes préexistants. L'obtention d'une auto-certification étant toutefois plus facile pour les nouveaux comptes, le seuil de 250 000 dollars américains ne s'applique pas.
En revanche, la réglementation selon laquelle certaines entités ne sont pas des personnes soumises à déclaration vaut également pour les nouveaux comptes.
Pour déterminer si et dans quel Etat une entité est une personne soumise à déclaration, l'institution financière déclarante doit demander une auto-certification à l'entité et en vérifier la plausibilité.
On utilise les mêmes procédures d'examen qu'à la section V pour savoir si une entité est une ENF passive. La procédure de vérification servant à l'identification des personnes exerçant le contrôle diverge toutefois de la section V dans la mesure où l'institution financière déclarante doit dans tous les cas demander une autocertification au titulaire du compte ou aux personnes en détenant le contrôle pour établir la domiciliation. Pour ce qui est de l'auto-certification, on se référera au commentaire de la section IV.
Section VII
Règles particulières en matière de diligence raisonnable
Cette section comprend des règles complémentaires aux dispositions générales sur la diligence, notamment pour les cas dans lesquels l'institution financière déclarante ne peut pas se fier à l'auto-certification et aux pièces justificatives, ainsi qu'à celles sur l'agrégation des soldes de comptes. Par ailleurs, elle précise que tous les montants exprimés en dollars américains, en une autre devise de l'un des Etats membres de l'UE ou en francs suisses incluent leur contrevaleur en d'autres monnaies conformément au droit interne (cf. art. 12, al. 2 à 4, P-loi EAR29).
De plus, l'annexe I offre aux Etats membres de l'UE et à la Suisse la possibilité de recourir à une autre procédure pour donner suite aux obligations de diligence raisonnable concernant les comptes financiers de personnes physiques au bénéfice d'un contrat d'assurance de groupe avec valeur de rachat ou d'un contrat de groupe de rente avec valeur de rachat. Il s'agit d'une option prévue à la section VII, Cm 13, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. L'annexe I présentant cette 29
FF 2015 5101 5110 s.
8426
solution en tant qu'option, les Etats membres de l'UE et la Suisse disposent d'une certaine souplesse dans l'application et de la possibilité de régler cet aspect de manière uniforme vis-à-vis de tous les Etats partenaires. Conformément à l'art. 9, al. 3, du projet de loi EAR30, le Conseil fédéral détermine quelles dispositions alternatives figurant dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration doivent être applicables à la Suisse.
Section VIII
Définitions
La section VIII répertorie les définitions des termes utilisés dans la Norme commune de déclaration, notamment celles d'«institution financière déclarante», d'«institution financière non déclarante», de «compte financier» et de «compte déclarable». Dans la mesure où cela est nécessaire, ces termes sont expliqués dans d'autres parties du rapport.
En ce qui concerne les notions de «compte préexistant» et d'«entité liée», l'annexe I offre aux Etats membres de l'UE et à la Suisse la possibilité d'opter pour les dispositions alternatives évoquées dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration (cf. sect. VIII, par. C, ch. 9, et par. E, ch. 4, de la Norme commune de déclaration, de même que sect. VIII, Cm 82, des commentaires sur la Norme commune de déclaration). Si les options sont exercées, la définition du «compte préexistant» est élargie pour englober également de nouveaux comptes de clients existants, à certaines conditions. La notion d'«entité liée» est également élargie pour couvrir les cas dans lesquels l'entité liée est une société d'investissement. L'annexe I présentant ces solutions en tant qu'options, les Etats membres de l'UE et la Suisse disposent d'une certaine souplesse dans l'application et de la possibilité de régler cet aspect de manière uniforme vis-à-vis de tous les Etats partenaires. Conformément à l'art. 9, al. 3, du projet de loi EAR, le Conseil fédéral détermine quelles dispositions alternatives figurant dans les commentaires sur la Norme commune de déclaration doivent être applicables à la Suisse.
Enfin, l'annexe I offre aux Etats membres de l'UE et à la Suisse la possibilité de permettre aux institutions financières d'utiliser comme pièce justificative toute classification de leurs registres relatifs au titulaire du compte qui a été établie en fonction d'un système normalisé de codification par secteur d'activité avant la date à laquelle le compte financier a été classifié comme un compte préexistant. Les institutions financières déclarantes ne peuvent s'appuyer sur une telle classification que si l'utilisation du système normalisé de codification par secteur d'activité est conforme à leurs pratiques commerciales habituelles aux fins des procédures de lutte contre le blanchiment d'argent ou à d'autres fins légales (à l'exclusion de fins fiscales). Ce procédé peut
être autorisé dans la mesure où les institutions financières ne savent pas ou n'ont pas lieu de savoir que cette classification est inexacte ou qu'elle n'est pas fiable (cf. sect. VIII, Cm 154 du commentaire de la Norme commune de déclaration). L'annexe I présentant cette solution en tant qu'option, les Etats membres de l'UE et la Suisse disposent d'une certaine souplesse dans l'application et de la possibilité de régler cet aspect de manière uniforme vis-à-vis de tous les Etats partenaires. Le Conseil fédéral propose de faire usage de cette possibilité (cf.
art. 9, al. 1, let. f, P-loi EAR31).
30 31
FF 2015 5101 5108 FF 2015 5101 5108 s.
8427
Section IX
Mise en oeuvre effective
Les Etats membres de l'UE et la Suisse doivent avoir mis en place les règles et procédures administratives requises pour garantir la mise en oeuvre effective et le respect des obligations de déclaration et de diligence de la Norme commune de déclaration. Ils doivent en particulier disposer de règles empêchant les institutions financières, les personnes ou les intermédiaires de contourner ces obligations. De plus, les institutions financières déclarantes sont tenues de documenter les actions entreprises et les justificatifs utilisés pour l'exécution des obligations de diligence.
Les Etats membres de l'UE et la Suisse doivent aussi prévoir des mécanismes de contrôle pour vérifier si les institutions déclarantes respectent leurs obligations de déclaration et de diligence. Ces contrôles doivent englober les comptes non documentés. Enfin, des procédures doivent être appliquées pour s'assurer que les entités et les comptes respectivement définis dans la législation nationale comme des institutions financières non déclarantes et des comptes exclus continuent de présenter un faible risque d'être utilisés dans un but de fraude fiscale. Enfin, pour garantir une mise en oeuvre efficace, les Etats membres de l'UE et la Suisse prévoiront également des sanctions en cas de non-respect des prescriptions.
Les dispositions de la section IX doivent être transposées en droit national: elles le seront pour la Suisse dans le cadre du projet de loi EAR.
3.5
Explications relatives à l'annexe II
Dans sa directive sur l'assistance mutuelle, l'UE a inclus une annexe II qui reprend des extraits choisis des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Pour garantir une application uniforme de la norme EAR de l'OCDE entre les Etats membres de l'UE et dans leurs relations avec la Suisse, cette annexe II est également reprise dans l'accord EAR avec l'UE. Dans le cadre du MCAA, les commentaires sur le Modèle d'accord entre autorités compétentes et la Norme commune de déclaration constituent une partie de la définition de la Norme commune de déclaration contenue dans le MCAA. Elles valent par conséquent pour la Suisse et lui permettent d'appliquer uniformément la norme EAR vis-à-vis de tous les Etats partenaires.
1. Changement de circonstances Ce paragraphe reprend la sect. III, Cm 17, complétée d'une partie de la sect. III, Cm 13, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Il porte sur la signification à donner au «changement de circonstances» et aux mesures à prendre lorsqu'une institution financière déclarante s'est fiée à l'examen de l'adresse de résidence tel que l'exige la Norme commune de déclaration et que l'on constate une modification des circonstances à propos des justificatifs initiaux.
2. Auto-certification pour les nouveaux comptes d'entités Ce paragraphe reprend la section VI, Cm 20, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Il précise que l'auto-certification dans le cadre de la détermination de la personne détenant le contrôle au sujet d'un nouveau compte d'une ENF passive ne peut être le fait que du titulaire du compte ou de la personne détenant le contrôle.
8428
3. Résidence d'une institution financière Ce paragraphe reprend la section VIII, Cm 4, combinée à la section VIII, Cm 5, des commentaires, qui portent sur la résidence d'une institution financière. Ces commentaires distinguent trois cas de figure:
L'institution financière est résidente à des fins fiscales dans un Etat ou un territoire. Aux fins de la Norme commune de déclaration, elle est considérée comme résidant dans cet Etat.
L'institution financière, qui n'est pas un trust, n'a de résidence à des fins fiscales dans aucun Etat ou territoire. Aux fins de la Norme commune de déclaration, elle est considérée comme résidant dans l'Etat ou le territoire (i) selon le droit duquel elle a été constituée, (ii) où se trouve son siège de direction (y compris de direction effective), ou (iii) dans lequel elle est soumise à la surveillance des marchés financiers.
L'institution financière est un trust. En plus d'une éventuelle résidence conformément au ch. 132, aux fins de la Norme commune de déclaration elle est considérée comme résidant dans l'Etat ou le territoire de résidence du trustee; s'il y a plusieurs trustees et qu'ils résident dans différents Etats ou territoires, le trust sera résident de plusieurs Etats.
Si, selon les ch. 1 et 2, une institution financière réside dans plusieurs Etats ou territoires, elle est réputée résider dans l'Etat ou le territoire dans lequel elle gère des comptes. Si le ch. 3 entraîne une résidence multiple, il y aura déclaration multiple.
Chaque trustee doit procéder à l'examen, à l'identification et à la déclaration selon le droit de son Etat de résidence. Le projet de loi EAR 33 reprend cette réglementation à son art. 5.
4. Comptes gérés Ce paragraphe reprend la section VIII, Cm 62, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Il précise les règles qui déterminent où les comptes sont gérés par l'institution financière.
5. Trusts qui sont des ENF passives Ce paragraphe reprend la section VIII, Cm 108, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Il permet de déterminer la résidence d'entités telles des sociétés de personnes ou des structures juridiques similaires qui n'ont pas de résidence fiscale. Il précise par ailleurs que les trusts qui sont des ENF passives ne sont pas considérés comme des structures juridiques similaires: à défaut de cette réglementation, on risquerait des doubles déclarations.
32
33
Etant donné que le droit fiscal suisse traite les trusts de manière transparente, aucun trust ne peut être considéré comme résidant en Suisse aux fins de la Norme commune de déclaration selon le ch. 1.
FF 2015 5101 5106
8429
6. Adresse de l'établissement principal d'une entité Ce paragraphe reprend la section VIII, Cm 153, des commentaires sur la Norme commune de déclaration. Il comporte des explications sur l'adresse de l'établissement principal d'une entité.
3.6
Explications relatives au protocole de modification
Le protocole de modification comporte quatre articles.
Art. 1 Dans le cadre de l'art. 1 du protocole de modification, l'accord existant sur la fiscalité de l'épargne est remplacé par un nouvel accord sur l'EAR avec l'UE. Le titre de l'accord sur la fiscalité de l'épargne est modifié et devient «Accord entre la Confédération suisse et l'Union européenne sur l'échange automatique d'informations relatives aux comptes financiers en vue d'améliorer le respect des obligations fiscales au niveau international», en abrégé «accord EAR avec l'UE». A propos du contenu de l'accord EAR avec l'UE, on se référera aux ch. 3.3 à 3.5.
Art. 2
Entrée en vigueur et application
Le par. 1 précise que le protocole de modification doit être approuvé ou ratifié par chacune des parties contractantes conformément à ses propres procédures. A l'issue de ces procédures, leur achèvement doit être notifié à l'autre partie contractante. Le protocole de modification entre en vigueur le 1er janvier de l'année au cours de laquelle a lieu la dernière des deux notifications.
Le par. 2 concerne l'échange de renseignements sur demande au sens de l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE. Ce dernier est applicable aux demandes effectuées le jour de l'entrée en vigueur ou ultérieurement, qui se rapportent aux périodes fiscales débutant le jour de l'entrée en vigueur ou ultérieurement. L'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE ne prévoit par conséquent aucun effet rétroactif. Les demandes en suspens au moment de l'entrée en vigueur du protocole de modification seront traitées conformément à l'art. 10 de l'accord sur la fiscalité de l'épargne, qui règle également l'échange de renseignements sur demande, quoique à des conditions plus strictes.
Cet article continuera de s'appliquer pour autant que l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE ne soit pas applicable, c'est-à-dire également après l'entrée en vigueur du protocole de modification en ce qui concerne les demandes d'assistance administrative qui se rapportent aux années fiscales antérieures à la date d'entrée en vigueur du protocole de modification. Cette disposition permet, en ce qui concerne l'échange de renseignements sur demande, le passage de l'accord sur la fiscalité de l'épargne à l'accord EAR avec l'UE.
Le par. 3 précise que les prétentions au sens de l'art. 9 de l'accord sur la fiscalité de l'épargne ne sont pas concernées par l'entrée en vigueur du protocole de modification. Il s'agit des droits à un crédit d'impôt ou au remboursement d'une retenue d'impôt pour éviter les doubles impositions.
En vertu du par. 4, la Suisse établira à la fin de la durée de validité de l'accord sur la fiscalité de l'épargne un décompte final et fera un versement pour solde de tout compte aux Etats membres de l'UE. Elle leur transmettra également les renseigne8430
ments qu'elle aura reçus en application de l'art. 2 de l'accord sur la fiscalité de l'épargne, relatifs à la dernière année durant laquelle l'accord sera resté en vigueur.
On s'assure de la sorte d'une clôture ordonnée quant aux paiements et communications au titre de l'accord sur la fiscalité de l'épargne et d'un passage sans solution de continuité à l'EAR.
Art. 3
L'accord est complété par un protocole libellé comme suit:
Les dispositions de l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE sont matérialisées dans un protocole, à l'instar de la procédure suivie dans le cadre des CDI. On y expose notamment les conditions auxquelles doivent répondre les demandes de renseignements (par. 2). Il faut notamment identifier le contribuable concerné et mentionner, s'ils sont connus, le nom et l'adresse de la personne (par ex. une banque) présumée détenir les renseignements. En outre, le protocole à l'accord précise que ces conditions ne doivent pas être interprétées de manière formaliste (par. 3).
Le par. 3 dispose en outre que l'exigence de la pertinence vraisemblable d'une demande de renseignements peut être remplie tant pour une seule personne imposable que pour un groupe de contribuables. On confirme ainsi l'admissibilité des demandes groupées au sens de la norme de l'OCDE. Cette dernière s'applique aussi, depuis 2012, à des demandes concrètes qui visent un groupe de personnes définies précisément, dont il faut supposer qu'elles n'ont pas rempli leurs obligations fiscales dans l'Etat requérant. La procédure concernant la suite à donner aux demandes groupées est régie par la LAAF.
Le par. 4 mentionne par ailleurs expressément que l'accord EAR avec l'UE ne constitue pas une base de l'échange spontané de renseignements.
Art. 4
Langues
Le protocole de modification est établi dans toutes les langues des Etats membres de l'UE, dont les trois langues officielles de la Confédération, chaque version faisant également foi.
Déclarations des parties contractantes Quatre déclarations communes et une déclaration unilatérale de la Suisse complètent le protocole de modification.
La première des déclarations communes des parties contractantes précise que l'objectif est une entrée en vigueur du protocole de modification au 1er janvier 2017.
Cela correspond à la déclaration adressée par le Conseil fédéral au président du Forum mondial en automne 2014, selon laquelle le Conseil fédéral entendait introduire l'EAR au début de l'année 2017 et commencer à échanger des données en 2018. L'entrée en vigueur de l'accord à la date prévue est soumise à la condition que les procédures d'approbation soient terminées d'ici là en Suisse et dans l'UE.
La deuxième déclaration commune précise que les commentaires de l'OCDE sur le Modèle d'accord et sur la Norme commune de déclaration doivent servir à expliquer et interpréter l'accord EAR avec l'UE de manière à garantir une application uniforme. Le renvoi explicite aux commentaires correspond également aux objectifs du MCAA. Les deux commentaires font partie intégrante de la définition de la Norme
8431
commune de déclaration figurant dans le MCAA et valent par conséquent pour toutes les parties contractantes du MCAA.
A l'instar de la deuxième déclaration, la troisième déclaration commune précise que le commentaire de l'art. 26 du Modèle de convention fiscale de l'OCDE doit servir à l'interprétation de l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE, qui règle l'échange de renseignements sur demande. Il s'agit là encore de garantir une application homogène et conforme à la norme.
La quatrième déclaration commune porte sur la sect. III, par. A, de l'annexe I, qui dispose que tout compte préexistant qui est un contrat d'assurance avec valeur de rachat ou un contrat de rente n'a pas besoin d'être examiné, identifié et déclaré pour autant que la législation de l'un ou de l'autre Etat empêche effectivement la vente par les institutions financières déclarantes de ces contrats à des résidents de l'Etat soumis à déclaration. Dans la déclaration, les parties contractantes précisent qu'elles envisagent d'examiner la pertinence de cette disposition sur le plan pratique et dans les relations entre la Suisse et les divers Etats membres de l'UE. Elles s'accordent également sur l'interprétation selon laquelle une institution financière déclarante n'est effectivement empêchée de vendre ces produits que lorsque les dispositions légales empêchent cumulativement la vente de ces contrats à des résidents de l'Etat soumis à déclaration dans cet Etat mais aussi dans d'autres circonstances. On entend par là notamment que la vente à des résidents de l'Etat soumis à déclaration est également exclue lorsqu'elle a lieu dans l'Etat dans lequel l'institution financière exerce son activité. Le premier élément (vente dans l'Etat soumis à déclaration) est acquis en raison des exigences en matière de licences convenues entre l'UE et la Suisse, lorsqu'une institution financière ne dispose pas de la licence nécessaire. Le second élément (vente dans d'autres circonstances, notamment l'Etat dans lequel l'institution financière exerce son activité) nécessite un examen attentif, notamment parce que des travaux législatifs en cours dans l'UE (en particulier Solvabilité II) pourraient avoir des répercussions sur cet aspect. La situation juridique au moment de l'entrée en vigueur du protocole de modification sera déterminante. La Suisse et l'UE se
notifieront mutuellement les éventuels obstacles à la vente de tels contrats en vertu de l'état de leur législation au moment de l'entrée en vigueur du protocole de modification.
La cinquième déclaration est une déclaration unilatérale de la Suisse et se réfère à l'échange de renseignements au sens de l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE. Comme pour les CDI, la Suisse déclare qu'elle n'échangera aucun renseignement lorsque les demandes se fonderont sur des données acquises illégalement (cf. également les commentaires sur l'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE au ch. 3.3).
4
Législation d'exécution et abrogation d'autres actes
4.1
Législation d'exécution de l'accord EAR avec l'UE
Dans les relations de la Suisse avec l'UE, l'accord EAR avec l'UE fournit les bases juridiques matérielles de l'EAR, de l'échange de renseignements sur demande et de l'exonération de l'imposition à la source des paiements de dividendes, d'intérêts et de redevances entre sociétés associées.
L'art. 2 de l'accord EAR avec l'UE prévoit un échange automatique de renseignements sur des comptes financiers. Il est donc réputé autre convention internationale 8432
au sens de l'art. 1, al. 1, let. b, du projet de loi EAR. Par conséquent, la loi EAR s'appliquera lors de la mise en oeuvre de l'EAR avec l'UE pour autant que ses dispositions ne concernent pas uniquement l'EAR fondé sur le MCAA. On attend de chaque Etat appliquant la norme de l'OCDE qu'il dresse une liste uniformisée pour tous les Etats partenaires des institutions financières non déclarantes et des comptes non déclarables, et qu'il publie cette liste. A son art. 3, le projet de loi EAR 34 mentionne les institutions financières suisses non déclarantes et les comptes non déclarables. Cette précision vaudra tant pour le MCAA que pour l'accord EAR avec l'UE.
Outre des dispositions d'exécution stricto sensu, la loi EAR contient des dispositions sur l'organisation, sur la procédure, sur les voies de droit, ainsi que des dispositions pénales applicables.
L'art. 5 de l'accord EAR avec l'UE prévoit un échange de renseignements sur demande en matière fiscale. L'accord est donc réputé autre convention internationale au sens de l'art. 1, al. 1, let. b, LAAF. Dans le cadre de l'objet relatif à la Convention concernant l'assistance administrative en matière fiscale, on propose d'adapter l'art. 1 LAAF pour préciser plus clairement que la LAAF règle l'exécution de l'assistance administrative dans l'échange de renseignements tant sur demande que spontané.
4.2
Abrogation de deux lois fédérales
4.2.1
Loi sur la fiscalité de l'épargne (LFisE)
La mise en oeuvre de l'accord sur la fiscalité de l'épargne est réglée par la loi fédé du 17 décembre 2004 loi sur la fiscalité de l'épargne (LFisE)35. La LFisE précise en particulier les obligations des agents payeurs et contient des dispositions procédurales et pénales.
En principe, le passage du système de la fiscalité de l'épargne à l'EAR rend la LFisE caduque. Toutefois, après l'entrée en vigueur du protocole de modification, certains actes d'exécution et de contrôle liés à l'accord sur la fiscalité de l'épargne resteront nécessaires pendant un certain temps. L'accord sur la fiscalité de l'épargne prévoit ainsi que les retenues d'impôt et les divulgations volontaires intervenues durant une année civile doivent être communiquées par l'AFC aux Etats membres de l'UE concernés dans un délai donné durant l'année civile qui suit (cf. art. 2, par. 3, et art. 8, par. 2, de l'accord sur la fiscalité de l'épargne). Cette règle devra également s'appliquer à la dernière année de la durée de validité de l'accord sur la fiscalité de l'épargne (l'art. 2, par. 4, du protocole de modification prévoit un décompte final à cet égard), et les dispositions pertinentes de la LFisE devront rester applicables, par exemple en ce qui concerne le virement des retenues d'impôt à l'AFC par les agents payeurs et la communication des divulgations volontaires (art. 5 et 6 LFisE). De plus, l'art. 4, al. 2, LFisE dispose qu'une retenue d'impôt prélevée à tort peut être corrigée dans un délai de cinq ans. Dans ce contexte, la loi fédérale sur l'abrogation de la loi du 17 décembre 2004 sur la fiscalité de l'épargne et de la loi fédérale du 15 juin 2012 sur l'imposition internationale à la source (LISint)36 (loi fédérale se trouvant dans l'annexe à l'arrêté fédéral) doit habiliter le Conseil fédéral à abroger la 34 35 36
FF 2015 5101 5105 RS 641.91 RS 672.4
8433
LFisE dès que les procédures de recours qui s'y rapportent seront achevées, mais au plus tôt six ans après que la résiliation de l'accord sur la fiscalité de l'épargne sera devenue effective ou que le protocole de modification sera entré en vigueur. L'applicabilité de la LFisE durant six ans permettra à l'AFC de contrôler auprès des agents payeurs le respect de l'accord sur la fiscalité de l'épargne, y compris pour ce qui est des dernières années de son applicabilité. Les prescriptions procédurales et pénales correspondantes doivent subsister à cette fin.
L'art. 16 LFisE précise que l'assistance administrative au titre de l'accord sur la fiscalité de l'épargne est réglée par la LAAF. Cette disposition n'a qu'une portée déclaratoire, car l'applicabilité de la LAAF découle de son art. 1, al. 1, let. b.
Enfin, la loi fédérale contenue dans l'annexe à l'arrêté fédéral précise que l'obligation de maintien du secret au sens de l'art. 10 LFisE subsistera au-delà de l'abrogation de la LFisE. Concrètement, cela signifie que les personnes chargées de l'exécution de l'accord sur la fiscalité de l'épargne et de la LFisE sont tenues de garder le secret vis-à-vis d'autres services officiels et de particuliers, y compris après l'abrogation de la LFisE, sur ce qu'elles ont appris dans l'exercice de leur fonction, et qu'elles devront veiller à interdire la consultation des documents officiels s'y rapportant. De même, des constatations à propos de tierces personnes, établies dans le cadre d'un examen auprès d'un agent payeur conformément à l'art. 8, al. 4, LFisE, ne pourront pas être utilisées à d'autres fins qu'une retenue d'impôt ou une divulgation volontaire.
4.2.2
Loi fédérale sur l'imposition internationale à la source (LISint)
La mise en oeuvre des accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche est réglée par la LISint. Celle-ci précise en particulier les droits et obligations des agents payeurs et des personnes concernées au titre des accords sur l'imposition à la source et contient des dispositions procédurales et pénales. Les deux accords sur l'imposition à la source devront être abrogés à la faveur de l'introduction de l'EAR. Pour ce faire, il s'agira de conclure avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche un accord d'abrogation réglant le passage ordonné à l'EAR. L'art. 1, al. 2, de l'arrêté fédéral proposé habilite le Conseil fédéral à conclure de tels accords d'abrogation.
L'abrogation des deux accords sur l'imposition internationale à la source rend en principe la LISint caduque. Toutefois, après le passage à l'EAR, certains actes d'exécution et de contrôle liés aux accords sur l'imposition à la source devront être accomplis, de sorte que les dispositions pertinentes de la LISint devront rester applicables, par exemple en ce qui concerne les retenues d'impôt et les déclarations volontaires intervenues durant la dernière année de la durée de validité des accords sur l'imposition à la source. Les prescriptions y afférant doivent donc subsister à cette fin, le cas échéant en lien avec les dispositions des accords de résiliation.
Le contenu exact des accords d'abrogation avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche n'est pas encore connu. La loi fédérale contenue dans l'annexe à l'arrêté fédéral confère néanmoins au Conseil fédéral la compétence d'abroger la LISint dès que les procédures de recours qui s'y rapportent seront achevées, mais au plus tôt six ans après que l'abrogation des accords sur l'imposition internationale à la source conclus 8434
avec le Royaume-Uni et l'Autriche sera devenue effective. D'une part, il existe un lien thématique entre l'introduction de l'EAR et la suppression de l'imposition internationale à la source qu'il entraîne vis-à-vis du Royaume-Uni et de l'Autriche, et d'autre part on peut éviter un processus législatif supplémentaire consacré à la seule abrogation de la LISint.
A cet égard, il convient également de préciser que l'obligation de garder le secret consignée à l'art. 39 LISint subsiste au-delà de l'abrogation de celle-ci. On se référera aux considérations relatives à la loi sur la fiscalité de l'épargne.
5
Conséquences
5.1
Conséquences sur les finances et le personnel de la Confédération et des cantons
La mise en oeuvre de la norme EAR se traduira par une augmentation des charges financières de l'AFC. En ce qui concerne les renseignements transmis de l'étranger, l'AFC deviendra la plaque tournante effective de l'échange avec les Etats partenaires et les autorités fiscales cantonales (et le cas échéant avec d'autres autorités: cf. le commentaire de l'art. 15, al. 1, P-loi EAR). Les considérations qui suivent se fondent largement sur celles déjà émises dans le message du 5 juin 2015 concernant le MCAA37.
Pour la mise en oeuvre du projet EAR vis-à-vis de l'UE et d'autres Etats choisis, sur la base du MCAA, l'AFC aura besoin de cinq postes à temps plein entre 2015 et 2017. Pour développer un système informatique correspondant, environ 7,5 millions de francs seront nécessaires jusqu'à la mise en service du système début 2018. Les charges d'exploitation courantes à partir de 2018 sont estimées à 3 millions de francs par année. Les dépenses nécessaires en personnel et en matériel pour assurer l'exploitation courante à partir de 2018 feront l'objet d'une demande de crédit en 2016 dans le cadre de la décision d'entrée en vigueur de la loi EAR, car les besoins concrets au titre du fonctionnement de l'EAR pourront alors être mieux évalués.
Les ressources affectées à l'exécution de l'accord sur la fiscalité de l'épargne et des deux accords sur l'imposition internationale à la source conclus avec le RoyaumeUni et avec l'Autriche seront en principe libérées durant les années à venir.
La mise en oeuvre de la norme EAR occasionnera également aux administrations fiscales cantonales des charges supplémentaires de personnel et d'informatique, estimées à plusieurs millions de francs. Les systèmes informatiques devront être adaptés pour intégrer et traiter les nouvelles données acquises. Des rappels d'impôts subséquents pourraient également engendrer des coûts supplémentaires.
5.2
Conséquences économiques
Le passage à l'EAR fait partie des facteurs qui ont provoqué une remise en question fondamentale des modèles d'affaires des prestataires suisses de services financiers, les autres facteurs étant la mise en oeuvre du programme de réglementation lancé par 37
FF 2015 4975 5053 s.
8435
les Etats du G20, des difficultés accrues d'accès des prestataires suisses aux marchés étrangers et des revenus à la baisse en raison du bas niveau des taux d'intérêt.
L'introduction de l'EAR touche directement les institutions financières qui gèrent en Suisse des avoirs de clients de l'UE et qui doivent pour cette raison mettre en place les processus nécessaires à l'exécution de l'EAR. Elle pourrait également influer sur le volume des avoirs gérés en Suisse si les clients de l'UE transféraient leurs avoirs à l'étranger ou les utilisaient pour s'acquitter de leurs obligations fiscales. Si les places financières concurrentes de la Suisse les plus importantes hors UE appliquent aussi la norme EAR, des désavantages concurrentiels relatifs pour les prestataires suisses de services financiers peuvent être évités.
Le processus de transition a débuté en Suisse il y a quelque temps et on peut admettre que les attentes à son propos se sont déjà matérialisées: la stratégie de l'argent propre approuvée en décembre 2009 et concrétisée depuis février 2012 a permis au Conseil fédéral d'entamer le processus de transparence fiscale. Dans ce cadre, la Suisse a mis en vigueur au 1 er janvier 2013 deux accords sur l'imposition internationale à la source, avec le Royaume-Uni et avec l'Autriche. De plus, en vigueur depuis 2005, l'accord sur la fiscalité de l'épargne conclu avec l'UE autorise les déclarations volontaires. Le protocole de modification, objet du présent rapport, prévoit un changement de système au profit de l'EAR. Les répercussions de l'EAR sur le secteur financier et sur l'économie seront certes sensibles, mais ne devraient pas être trop sévères. De plus, les conséquences économiques de l'EAR doivent être vues dans le contexte des autres défis réglementaires et économiques auxquels le secteur financier restera exposé.
Pour la Suisse, l'avantage principal de l'introduction de la norme EAR avec l'UE est l'amélioration de la réputation de sa place financière. La norme internationale sur l'EAR appliquée uniformément aux Etats membres de l'UE renforce par ailleurs la sécurité juridique pour les institutions financières actives au plan international et permet d'homogénéiser les exigences vis-à-vis des divers Etats impliqués. En revanche, la phase d'introduction de l'EAR occasionnera des coûts supplémentaires
aux institutions financières concernées, en raison principalement des travaux préparatoires juridiques et techniques (notamment en matière de dilligence raisonnable, de formation du personnel et d'efforts d'information), dans le domaine des infrastructures (notamment des systèmes informatiques) en lien avec l'acquisition, le traitement, l'échange et le contrôle de qualité des données, de même qu'avec les charges de personnel inévitables. Le secteur financier estime le coût de l'introduction de l'EAR à quelque 300 à 600 millions de francs pour l'ensemble du secteur bancaire suisse, soit 3 à 15 millions de francs par institution. On peut toutefois s'attendre à ce que les institutions financières puissent profiter des processus introduits pour répondre aux accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et l'Autriche et à l'accord sur la fiscalité de l'épargne, de même que sur le savoir-faire acquis, ce qui pourrait réduire quelque peu les coûts d'introduction de l'EAR. Les banques tablent néanmoins sur des coûts supplémentaires considérables car les synergies avec les systèmes existants sont de nature plutôt théorique. Globalement, il faut tenir compte du fait que les coûts liés à l'introduction de l'EAR seront ou ont été également supportés par les institutions financières des Etats membres de l'UE. A long terme, tant les frais fixes que les dépenses courantes resteront limités pour les institutions financières suisses si l'on peut se fonder sur une norme internationale uniforme.
8436
Au total, 96 Etats (dont d'importantes places financières concurrentes de la Suisse telles le Luxembourg et Singapour) se sont engagés à échanger des renseignements conformément à la norme EAR (56 Etats dès 2017, et 40 dont la Suisse dès 2018). Il n'y a dès lors pas lieu de s'attendre à des transferts massifs d'avoirs entre ces Etats. La garantie d'une concurrence loyale (level playing field) et l'introduction coordonnée de la norme EAR sont des conditions essentielles pour éviter à court et moyen termes des transferts d'avoirs vers des Etats sans EAR. Dans la mesure où les principales places financières concurrentes adhèrent à la norme EAR vis-à-vis de l'UE en même temps que la Suisse, on peut écarter des désavantages concurrentiels relatifs pour les prestataires suisses de services financiers. Simultanément, des facteurs concurrentiels favorables gagneront en importance pour la Suisse, tels la stabilité politique, le capital humain et l'infrastructure. A court terme, il est possible que l'adoption de l'EAR par la Suisse s'accompagne de coûts d'application relativement élevés pour les institutions financières concernées. Cette évolution, de même que la concurrence accrue entre les banques, devrait accélérer la révision des modèles d'affaires dans le domaine de la gestion de fortune et mener à des adaptations structurelles. Enfin, les coûts de l'EAR seront compensés par un renforcement et durable des facteurs d'implantation (réputation, sécurité du droit) que l'on attend de la nouvelle norme.
5.3
Conséquences fiscales
En ce qui concerne les conséquences fiscales de l'EAR avec l'UE, il faut distinguer entre, d'une part, les effets des déclarations de la Suisse aux autorités fiscales étrangères et, d'autre part, ceux des déclarations que le fisc suisse recevra lui-même des Etats membres de l'UE en vertu de la réciprocité.
Les déclarations de la Suisse à l'étranger entraîneront probablement un recul des recettes fiscales au niveau fédéral et cantonal pour les raisons suivantes:
Les institutions financières pourront déduire les coûts liés à l'application de l'EAR de l'assiette fiscale de l'impôt sur le bénéfice, à titre de charges. De plus, les marges plus faibles et l'éventuel recul des actifs sous gestion qui découleront de l'EAR réduiront également les bénéfices du secteur financier, ce qui fera diminuer directement les revenus de l'impôt sur le bénéfice et indirectement ceux de l'impôt sur le revenu suite à un possible fléchissement de l'emploi et à une tendance à la diminution des salaires.
Du fait de l'obligation engendrée par l'EAR de déclarer de facto les revenus qui n'ont pas été déclarés (régularisation), il faut s'attendre à une augmentation des demandes de remboursement de l'impôt anticipé émanant de l'étranger. Les recettes de l'impôt anticipé pourraient s'en voir réduites, exception faite de l'impôt résiduel, qui ne peut pas être demandé en remboursement.
L'abrogation de l'accord sur la fiscalité de l'épargne avec l'UE et des accords sur l'imposition à la source avec le Royaume-Uni et l'Autriche supprimera les rémunérations et les commissions de perception au titre de ces accords (il s'agit de 125 millions de francs environ pour l'accord sur la fiscalité de l'épargne [2014] et de quelque 750 000 francs pour les deux accords sur l'imposition à la source [2013]).
8437
Inversement, la règle de réciprocité prévue dans la norme EAR présente un potentiel d'augmentation des recettes fiscales pour la Confédération et les cantons provenant d'avoirs actuellement non imposés détenus par des personnes imposables en Suisse auprès d'agents payeurs de l'UE. Dans la pratique, ce potentiel d'augmentation des recettes pourra se réaliser comme suit:
Selon les circonstances, des actifs non imposés pourront être découverts sur la base des déclarations provenant de l'étranger. La procédure de rappel d'impôt générera alors des recettes supplémentaires uniques (rappel d'impôt ordinaire, intérêts moratoires et amende). De plus, les actifs ainsi régularisés produiront ensuite annuellement des recettes supplémentaires permanentes relevant de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur la fortune.
La menace d'une déclaration provenant de l'étranger pourra inciter les fraudeurs du fisc à s'autodénoncer (sans suites pénales). Il en résultera également des recettes supplémentaires uniques (rappel d'impôt ordinaire, intérêts moratoires et, en cas de récidive, amende réduite) ainsi que des recettes supplémentaires permanentes au titre de l'impôt sur le revenu et de l'impôt sur la fortune provenant des actifs régularisés.
La menace d'une déclaration provenant de l'étranger pourra inciter les fraudeurs du fisc à rapatrier les avoirs concernés en Suisse. Il en résultera une augmentation de la valeur ajoutée créée par le secteur suisse de la gestion de fortune et, indirectement, des recettes de l'impôt sur le bénéfice et de l'impôt sur le revenu.
Une estimation des pertes et des gains de recettes fiscales suite à l'introduction de l'EAR est impossible. Des indicateurs font défaut pour plusieurs paramètres susceptibles d'influer sur le montant des gains et des pertes, notamment à propos du nombre d'Etats partenaires avec lesquels l'EAR sera activé, du moment de l'activation, du nombre des clients concernés et de leur attitude face à l'introduction de l'EAR, et de la somme des avoirs non déclarés détenus par des personnes imposables en Suisse auprès d'agents payeurs étrangers.
6
Relation avec le programme de la législature
Le projet n'est annoncé ni dans le message du 25 janvier 2012 sur le programme de la législature 2011 à 201538, ni dans l'arrêté fédéral du 15 juin 2012 sur le programme de la législature 2011 à 201539. L'accord EAR avec l'UE répond toutefois à l'objectif 3 du programme de la législature: «La stabilité de la place financière et son attrait sont garantis». Conformément à cet objectif, il s'agit de prendre des mesures pour rétablir la confiance dans la place financière suisse, rendre cette dernière compatible avec les règles de la conformité fiscale et garantir sa compétitivité. Le présent accord EAR avec l'UE répond également à l'objectif 9 du programme de la législature («Les relations entre la Suisse et l'UE sont renforcées»). La Suisse et l'UE renforcent leur coopération dans le domaine fiscal et contribuent ainsi substantiellement à la lutte contre la soustraction fiscale.
38 39
FF 2012 349 FF 2012 6667
8438
7
Aspects juridiques
7.1
Constitutionnalité
Le projet d'arrêté fédéral portant approbation du protocole de modification se fonde sur l'art. 54, al. 1, de la Constitution (Cst.)40, qui confère à la Confédération une compétence générale dans le domaine des affaires étrangères. L'art. 184, al. 2, Cst.
habilite le Conseil fédéral à signer et à ratifier les traités internationaux. L'approbation des traités internationaux incombe à l'Assemblée fédérale en vertu de l'art. 166, al. 2, Cst., à moins qu'une loi fédérale ou un traité international approuvé par l'Assemblée fédérale n'attribue au Conseil fédéral la compétence de conclure seul des traités internationaux (art. 7a, al. 1, de la loi du 21 mars 1997 sur l'organisation du gouvernement et de l'administration41). Le présent protocole de modification est un traité international, pour lequel aucune compétence du Conseil fédéral n'existe. Par conséquent, son approbation relève de l'Assemblée fédérale. Il en va de même de l'autorisation de conclure des accords sur l'abrogation des accords existants sur l'imposition à la source.
7.2
Référendum
En vertu de l'art. 141, al. 1, let. d, ch. 3, Cst., sont sujets au référendum les traités internationaux qui contiennent des dispositions importantes fixant des règles de droit ou dont la mise en oeuvre exige l'adoption de lois fédérales. Conformément à l'art. 22, al. 4, de la loi du 13 décembre 2002 sur le Parlement42, sont réputées fixant des règles de droit les dispositions générales et abstraites d'application directe qui créent des obligations, confèrent des droits ou attribuent des compétences. Sont réputées importantes les règles de droit qui, conformément à l'art. 164, al. 1, Cst., doivent être édictées sous la forme d'une loi fédérale. Le protocole de modification avec l'UE contient des règles de droit importantes et son application requiert une loi fédérale. Par conséquent, l'arrêté fédéral portant approbation et mise en oeuvre d'un protocole modifiant l'accord sur la fiscalité de l'épargne entre la Suisse et l'UE est sujet au référendum.
7.3
Forme de l'acte à adopter
Lorsque l'arrêté portant approbation d'un traité international est sujet au référendum, l'Assemblée fédérale peut y intégrer les modifications de lois liées à la mise en oeuvre du traité (art. 141a, al. 2, Cst.). Le Conseil fédéral propose dès lors d'intégrer la loi fédérale sur l'abrogation de la loi du 17 décembre 2004 sur la fiscalité de l'épargne et de la loi fédérale du 15 juin 2012 sur l'imposition internationale à la source à l'arrêté d'approbation.
40 41 42
RS 101 RS 172.010 RS 171.10
8439
8440